804/6618/16 Про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, згідно з якими платнику податків збільшено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств - 21.02.2023 Прийняття

розглянув у порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮНІЛАЙФ.ПВ" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "ЮНІЛАЙФ.ПВ" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.09.2021 (суддя - Сліпець Н.Є.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 09.06.2022 (головуючий суддя - Бишевська Н.А., судді: Добродняк І.Ю., Семененко Я.В.) у справі №804/6618/16.

Товариство з обмеженою відповідальністю "ЮНІЛАЙФ.ПВ" (далі - ТОВ "ЮНІЛАЙФ.ПВ") звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДФС у Дніпропетровській області) від 08.09.2016 №0006021407, від 08.09.2016 №0006001407; визнати протиправною бездіяльність ГУ ДФС у Дніпропетровській області щодо невідображення в акті перевірки невикористаного ТОВ "Юнілайф.ПВ" податкового кредиту за 2014 рік на загальну суму 269268,00 грн.

Справа судами розглядалась неодноразово.

Так, постановою Верховного Суду від 28.05.2021 рішення судів першої та апеляційної інстанцій скасовано в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 08.09.2016 №0006021407 08.09.2016 №0006001407 та направлено справу на новий розгляд до суду першої інстанції з тих підстав, що первинні (розрахункові) документи, які б підтверджували здійснення сторонами розрахунку за цим договором, під час розгляду справи судами попередніх інстанцій не досліджувалися. Також суди не дослідили можливість здійснення контрагентами господарських операцій з урахуванням часу, місцезнаходження майна, обсягу матеріальних ресурсів, управлінського або технічного персоналу, виробничих активів тощо. Не встановили, чи наявні у контрагентів необхідні складські приміщення для тимчасового зберігання товару.

За наслідками повторного перегляду, рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.09.2021, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 09.06.2022, в позові відмовлено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ТОВ "ЮНІЛАЙФ.ПВ" оскаржило їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.09.2021, постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 09.06.2022 та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

В обґрунтування підстав оскарження ТОВ "ЮНІЛАЙФ.ПВ" посилається на те, що оскаржувані рішення прийнято без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постанові Верховного Суду від 31.03.2021 у справі №826/8703/18.

Також вказує, що позивачем було надано додаткові пояснення та копії документів, що підтверджують фактичне здійснення розрахунків з контрагентами, проте судами попередніх інстанцій не враховано всі обставини справи та не надано їм повну оцінку, що має значення для належного вирішення справи.

Водночас відповідачем не було наведено доводів, які спростовують факти здійснення господарської операції, засвідчені наданими підприємством документами.

У відзиві на касаційну скаргу ГУ ДФС у Дніпропетровській області зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, відповідач просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "ЮНІЛАЙФ.ПВ" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2013 по 31.12.2015.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 19.08.2016 №457/04-36-14-01/37252922, в якому відображено висновок про порушення позивачем вимог:

статей 134, 135, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, що призвело до заниження платником податку на прибуток, що підлягає сплаті в бюджет, на суму 311370,00 грн, у тому числі за 2013 рік - 89372,00 грн, за 2014 рік - 6795,00 грн, та за 2015 рік - 248563,00 грн;

пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму 101626,00 грн, зокрема: за березень 2013 року на 9666,00 грн, за квітень 2013 року на 11289,00 грн, за травень 2013 року на 12879,00 грн, за червень 2013 року на 13404,00 грн, за липень 2013 року на 3030,00 грн, за серпень 2013 року на 9459,00 грн, за вересень 2013 року на 14192,00 грн, за жовтень 2013 року 9902,00 грн, за листопад 2013 року на 7550,00 грн, за грудень 2013 року на 7550,00 грн.

Такі висновки контролюючого органу обґрунтовано тим, що під час аналізу взаємовідносин ТОВ "Юнілайф.ПВ" з ТОВ "ТД Білецьких" встановлено, що на момент підписання договору про відступлення права вимоги (25.09.2015) підприємство ТОВ "ТД Білецьких" було ліквідовано, а розрахунковий рахунок, вказаний в угоді про відступлення права вимоги закрито 23.03.2015. Придбання товару, який у періоді, що перевірявся, поставлений позивачу, ТОВ "ТД Білецьких" не декларувало, додаток АМ до декларації з податку на прибуток не подавався, що вказує на відсутність у підприємства-постачальника основних фондів, відсутні дані про кількість працюючих, оскільки відповідна звітність за формою 1-ДФ підприємством-постачальником не подавалася. Договори від імені ТОВ "ТД Білецьких" підписані Черевко Г.Є., який за висновком податкового органу не був директором означеної юридичної особи.

Під час дослідження взаємовідносин позивача з ТОВ "Палот Інжиніринг" встановлено, що у договорі постачання від 08.01.2014 №08/01-14 вказаний такий же розрахунковий рахунок, як і в договорі з ТОВ "ТД Білецьких". Оплата за поставлені товари згідно договору відступлення права вимоги від 20.09.2015 №2809/15 мала бути здійснена ТОВ "Юнілайф.ПВ" в адресу нового кредитора ТОВ "Вітрос", проте договір про відступлення права вимоги підписаний 28.09.2015, у той час як ТОВ "Палот Інжиніринг" ліквідовано 07.11.2014.

По взаємовідносинам з контрагентами: ТОВ "Дніпро Мет Інвест" та ТОВ "ТД Норден Груп" контролюючим органом встановлено, що згідно податкових баз даних означеними підприємствами декларувалося придбання різноманітних груп харчових продуктів та іншої специфічної продукції, додаток АМ до декларації з податку на прибуток підприємствами не подано, відсутні дані про кількість працюючих у період взаємовідносин з позивачем.

З огляду на наведене, за здійсненим під час перевірки аналізом інспекторами контролюючого органу не встановлено наявність основних фондів, виробничих можливостей та трудових ресурсів у контрагентів-постачальників, у зв`язку із чим поставлено під сумнів факт здійснення задекларованих господарських операцій між ТОВ "Юнілайф.ПВ" та ТОВ "ТД Білецьких", ТОВ "Палот Інжиніринг", ТОВ "Дніпро Мет Інвест" та ТОВ "ТД Норден Груп".

На підставі акта перевірки відповідачем 08.09.2016 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№0006021407, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 369361,75 грн, з яких за основним платежем - 345202,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 24159,75 грн;

№0006001407, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 76587,00 грн, з яких за основним платежем - 51058,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 25529,00 грн

Надаючи оцінку обставинам у справі, Верховний Суд виходить з неповного з`ясування судами попередніх інстанції усіх обставин справи з огляду на наступне.

Відповідно до приписів пункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України у цьому розділі об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Пунктом 135.2 статті 135 Податкового кодексу України встановлено, що доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Положеннями пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (у редакції від 17.01.2015) встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до положень 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Приписами пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.

Документи та інші дані, що підтверджують/спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - властивостей придбаних товарів, умов перевезення, зберігання тощо.

Тому, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, правомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість, суди попередніх інстанцій повинні встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок виконання поставок, обсяги і зміст, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінити такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

Судами також встановлено, ТОВ "Юнілайф.ПВ" (покупець) та ТОВ "Дніпро Мет Інвест" (продавець) укладено договір поставки від 01.03.2013 №01/03-13, за умовами якого постачальник зобов`язується постачати покупцю, а покупець - приймати та оплачувати непродовольчі товари народного споживання, за замовленням покупця.

Пунктом 2.1 цього договору встановлено, що доставка товару здійснюється зі складу продавця за рахунок та на склад покупця, який знаходиться за адресою: Дніпропетровська область, м. Павлоград, вул. Шутя, 3в.

На підтвердження фактичного виконання умов зазначених договорів позивач надав копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, податкових накладних, платіжного доручення, банківської виписки.

Між ТОВ "Юнілайф.ПВ" (покупець) та ТОВ "ТД Норден Груп" (постачальник) укладено договір поставки від 02.12.2013 №02/12-1, за умовами якого постачальник зобов`язується постачати покупцю, а покупець приймати та сплачувати непродовольчі товари за замовленням покупця.

Згідно з пунктом 2.1 договору доставка товару здійснюється зі складу продавця за рахунок та на склад покупця, який знаходиться за адресою: Дніпропетровська область, м. Павлоград, вул. Шутя, 3в.

На підтвердження фактичного виконання умов зазначеного договору, позивач надав копії видаткових накладних, податкових накладних, товарно-транспортних накладних.

08.01.2014 між ТОВ "Юнілайф.ПВ" (покупець) та ТОВ "Палот Інжиніринг" (постачальник) укладено договір поставки №08/01-14, за умовами якого постачальник зобов`язується постачати покупцю, а покупець - приймати та оплачувати непродовольчі товари за замовленням покупця.

На підтвердження фактичного виконання умов зазначеного договору Товариство надано копії видаткових накладних, податкових накладних, товарно-транспортних накладних.

На підтвердження здійснення розрахунку за договором поставки від 08.01.2014 № 08/01-14 позивач надав договір про відступлення права вимоги від 28.09.2015 №2809/15, укладений між ТОВ "Палот Інжиніринг" (первісний кредитор) та ТОВ "Вітрос" (новий кредитор), за умовами якого первісний кредитор за плату передає, а новий кредитор приймає на себе право вимоги, що належить первісному кредитору, і стає кредитором за договором купівлі-продажу №08/01-14 від 08.01.2014, укладеним між первісним кредитором та товариством.

Крім того, 09.04.2013 між ТОВ "Юнілайф.ПВ" (покупець) та ТОВ "Торгівельний Дім Білецьких" (постачальник) укладено договір поставки від 09.04.2013 №09/04-13, за умовами якого постачальник зобов`язується постачати покупцеві, а покупець приймати та оплачувати непродовольчі товари за замовленням покупця.

Пунктом 2.1 цього договору визначено, що доставка товарів здійснюється зі складу Продавця та за рахунок та на склад Покупця, який знаходиться за адресою: Дніпропетровська область, м. Павлоград, вул. Шутя, 3в.

На підтвердження фактичного виконання умов зазначеного договору позивач надав копії видаткових накладних, податкових накладних, товарно-транспортних накладних.

Також, позивач на підтвердження здійснення розрахунку за договором поставки від 09.04.2013 №09/04-13 надав копію банківської виписки, згідно з якою позивач здійснив оплату на користь ТОВ "Торгівельний Дім Білецьких" за договором поставки від 09.04.2013 року №09/04-13 на суму 24 000,00 грн.

Крім того, товариство надало договір про відступлення права вимоги від 25.09.2015 №2509/15, укладений між ТОВ "Торгівельний Дім Білецьких" (первісний кредитор) та ТОВ "Вітрос" (новий кредитор), за умовами якого первісний кредитор за плату передає, а новий кредитор приймає на себе право вимоги, що належить первісному кредиторові, і стає кредитором за договором купівлі-продажу №09/04-13 від 09.04.2013, укладеним між первісним кредитором та товариством.

Згідно висновків акту встановлено відсутність фактичного здійснення розрахунку між позивачем та ТОВ "ТД Білецьких" за договором поставки від 09.04.2013 №09/04-13, а також між Товариством та ТОВ "Палот Інжиніринг" за договором поставки від 08.01.2014 №08/01-14, оскільки на момент укладення договорів про відступлення права вимоги контрагенти позивача - ТОВ "Палот Інжиніринг" та ТОВ "ТД Білецьких" були ліквідовані, зокрема, ТОВ "Палот Інжиніринг" згідно з ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 24.12.2014 та ТОВ "ТД Білецьких" згідно з ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 05.02.2015 у справі №904/8843/14.

Приймаючи рішення про відмову в позові суди попередніх інстанцій висновок мотивували тим, що позивачем не надано суду доказів, які б засвідчили можливість здійснення контрагентами господарських операцій з урахуванням місцезнаходження майна, обсягу матеріальних ресурсів, виробничих активів; матеріали справи не містять доказів наявності у контрагентів необхідних складських приміщень для тимчасового зберігання товару, враховуючи зокрема специфіку товарів, а також з огляду на ненадання позивачем суду доказів, які б засвідчили здійснення повного розрахунку між ним та ТОВ "ТД Білецьких", ТОВ "Палот Інжиніринг", ТОВ "ТД Норден Груп",

Разом з тим, слід звернути увагу й врахувати, що відповідно до сталої судової практики Верховного Суду (постанови від 16.07.2019 у справі № 805/686/17-а, від 12.07.2019 у справі № 808/109/18, від 09.07.2019 у справі № 810/1762/16 тощо) самостійно наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні наявна у контролюючого органу податкова інформація, ні відсутність у контрагента достатньої кількості основних засобів та трудових ресурсів самі по собі не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність недоліків у первинних документах може свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Таким чином, докази, на які послалися суди на обґрунтування своїх рішень, є обов`язковими, але не вичерпними, оскільки предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції (поставки товару), а відтак і правомірність формування позивачем податкового обліку.

Тобто поставка та зберігання товару належним чином відповідачем або судом першої та апеляційної інстанції не перевірялась, тобто не досліджувались первинні бухгалтерські документи, а саме: угоди оренди чи відповідального зберігання товару, квитанції про приймання вантажу, договори транспортно-експедиційного обслуговування, договори про організацію перевезень вантажів, договори на охорону вантажів, довіреності на отримання товарів, та інші документи за наслідками кожної господарської операції, що підтверджують наявність операції по придбанню, перевезенню та зберіганню спірного товару, тобто вказують на реальне настання правових наслідків за відповідними договорами.

Також судами попередніх інстанції не досліджувалось належним чином взаємозв`язок між отриманням вказаних вище товарів та використанням їх у господарській діяльності позивача.

Таким чином, в матеріалах справи відсутній комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з яким пов`язане донарахування податкових зобов`язань.

При цьому слід врахувати, що перевірці судів підлягали фізичні, технічні та технологічні можливості певного суб`єкта господарських відносин до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу та можливе залучення працівників (виконавців) за цивільно-правовими угодами; наявність основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, зокрема з`ясувати зобов`язану сторону щодо фактичної поставки товару та умови перевезення; наявність приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо.

Разом з тим, зі змісту судових рішень судів обох інстанцій неможливо перевірити обсяг досліджених безпосередньо судами документів на підтвердження факту реальності спірних господарських операцій, як і визначити встановлені та перевірені судами обставини спірних операцій.

Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з такого принципу адміністративного судочинства, як офіційне з`ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту яких суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Так, відповідно до частин першої, другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Покладаючи на позивача обов`язок доведення відсутності його вини у вчинених правопорушеннях, суди тим самим порушили норми процесуального права, а саме приписи наведеної вище статті Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) .

Отже, вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

В світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі "Проніна проти України", суд зобов`язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення "Бендерський проти України", відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з`ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді порушеного права, що підлягає захисту, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень.

Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України.

Таким чином, судами не досліджено комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов`язане донарахування спірних податкових зобов`язань.

Доказами в адміністративному судочинстві, відповідно до частини першої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків (частина друга цієї статті).

Відповідно до частин другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права; обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

При цьому, суд постановляє ухвалу про закінчення з`ясування обставин у справі та перевірки їх доказами тільки після того, як проведено всі дії, необхідні для повного та всебічного з`ясування обставин справи, перевірено всі вимоги та заперечення осіб, які беруть участь у справі, та вичерпано всі можливості збирання й оцінки доказів.

Отже, під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, повно та об`єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Виходячи з положень частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Зважаючи на наведене, суд касаційної інстанції на підставі статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України дійшов висновку про неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, у зв`язку з чим справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції для повного, достовірного з`ясування та правильного вирішення цього спору.