600/332/21-а Про визнання протиправним рішення ДПІ про відмову зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, та зобов`язання вчинити певні дії - 30.09.2022 Прийняття

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09.11.2021 (суддя Брезіна Т.М.) та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 14.03.2022 (судді: Ватаманюк Р.В. (головуючий), Драчук Т.О., Полотнянко Ю.П.) у справі №600/332/21-а за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вірідіс Буд" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю "Вірідіс Буд" (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (далі - відповідач, ГУ ДПС у в Чернівецькій області), Державної податкової служби України (далі - відповідач, ДПС України) про:

- визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Чернівецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, від 26.12.2019 №1415553/41842539;

- зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 20.12.2018, датою її фактичного подання - 15.01.2019.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної було прийнято всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки позивачем було дотримано всіх встановлених податковим законодавством вимог, а також вимог контролюючого органу щодо надання первинних документів, які підтверджують реальність проведених ним господарських операцій. Позивач також зазначав, що у квитанції не вказано конкретний перелік документів, які він мав надати для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), а оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної не містять чіткого зазначення, яких же саме документів не надано для реєстрації.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 09.11.2021, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 14.03.2022, позовні вимоги задоволено в повному обсязі.

4. Суди дійшли висновку, що контролюючий орган як суб`єкт владних повноважень, не довів правомірності рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, в порушення законодавчих норм, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено за якою саме підставою, із вказаних у пп. 1.6 п. 1 Критеріїв, позивача віднесено до ризикових платників, як і не вказано конкретний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Натомість позивачем було надано документи щодо підтвердження реальності господарських операцій, в тому числі і докази на підтвердження оплати виконаних робіт.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09.11.2021, постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 14.03.2022 та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.

6. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що позивачем на адресу Комунального підприємства капітального будівництва, реконструкцій та інвестицій "Голосіїво-Будінвест" складено податкову накладну №2 від 20.12.2018, з описом (номенклатурою) товарів/послуг "роботи по капітальному ремонту покрівлі житлового будинку по вул. Родимцева Генерала, 21, договір №181 від 22.11.2018" на загальну суму 448884 грн.

Згідно квитанції від 15.01.2019 № 9305893442 реєстрацію податкової накладної зупинено. У зазначеній квитанції вказано, що податкова накладна відповідає пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Товариством подані пояснення та копії документів щодо зупиненої податкової накладної, а саме:

- договір №02/02-18 від 02.02.2018 оренди позивачем у ТОВ "ТТ Системс УА" нежитлового приміщення по вул. Руська, 252 у м. Чернівці;

- ліцензію від 04.04.2018 №19-Л господарської діяльності з будівництва об`єктів, що за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів з середніми та значними наслідками;

- дозвіл №0154.18.77 виданий 09.08.2018 позивачу на виконання робіт підвищеної небезпеки - газополум`яні роботи;

- штатні розклади ТОВ "Вірідіс Буд" у 2018-2019 роках;

- протокол засідання тендерного комітету Комунального підприємства капітального будівництва, реконструкцій та інвестицій "Голосіїво-Будінвест" №316 від 29.10.2018 з предмету закупівлі "Капітальний ремонт покрівлі житлового будинку по вул. Родимцева Генерала, 21 в Голосіївському районі м. Києва", відповідно до якого обрано позивача переможцем процедури допорогових закупівель та прийнято рішення укласти договір підряду з позивачем;

- договір ГЛ/361-2910-18/ЕП/КШ від 29.10.2018 укладений між ТОВ "Експерт проект груп" та ТОВ "Вірідіс Буд" на виконання експертизи проекту будівництва Капітальний ремонт покрівлі житлового будинку по вул. Родимцева Генерала, 21 в Голосіївському районі м. Києва". Крім того, між сторонами був також складений 29.10.2018 р. протокол погодження договірної ціни та акт виконаних робіт в сумі 3240 грн, яка була оплачена позивачем 31.10.2018 згідно платіжного доручення №154;

- податкову накладну №52 від 31.10.2018 складену ТОВ "Експерт проект груп" на підставі наданих послуг з проведення експертизи позивачу в сумі 3240 грн;

- договір підряду №181 від 22.11.2018 укладений між Комунальним підприємством капітального будівництва, реконструкцій та інвестицій "Голосіїво-Будінвест" та Товариством з обмеженою відповідальністю "Вірідіс Буд" із виконання капітального ремонту покрівлі житлового будинку по вул. Родимцева Генерала, 21 в Голосіївському районі м. Києва. Також до договору включено додатки: дефектний акт, договірна ціна будівельних робіт, календарний графік виконання робіт з листопада 2018 року по грудень 2018 року, додаткова угода №1 від 22.11.2018, додаткова угода №2 від 26.12.2018 про зменшення суми договору на 318504 грн;

- цивільно-правовий договір №1/11 від 23.11.2018, укладений між фізичною особою ОСОБА_1 (виконавець) та ТОВ "Вірідіс Буд" (замовник) із виконання комплексу робіт по об`єкту "Капітальний ремонт покрівлі житлового будинку по вул. Родимцева Генерала, 21 в Голосіївському районі м. Києва". Вартість робіт у договорі вказана 2000 грн. 31.12.2018 між сторонами складено акт прийому наданих послуг до цивільно-правового договору;

- цивільно-правовий договір №2/11 від 23.11.2018, укладений між фізичною особою ОСОБА_2 (виконавець) та ТОВ "Вірідіс Буд" (замовник) із виконання комплексу робіт по об`єкту "Капітальний ремонт покрівлі житлового будинку по вул. Родимцева Генерала, 21 в Голосіївському районі м. Києва". Вартість робіт у договорі вказана 2000 грн. 31.12.2018 між сторонами складено акт прийому наданих послуг до цивільно-правового договору;

- довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрат №20/12 за грудень 2018 року та акт приймання будівельних робіт в сумі 448884 грн;

- оплата виконаних позивачем робіт в сумі 448884 грн за договором №181 від 22.11.2018, яка підтверджується платіжним дорученням №351 від 20.12.2018 (а.с. 62);

- податкову накладну №526 від 17.12.2018 складену ТОВ "Зернооптторг" на підставі наданих будівельно-монтажних робіт позивачу в сумі 253767,60 грн.

Комісією Головного управління ДПС у Чернівецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, 26.12.2019 прийнято рішення №1415553/41842539 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 20.12.2018, у зв`язку із ненаданням позивачем розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Вважаючи вказане рішення протиправним, позивач звернувся до суду про визнання його протиправним та скасування.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктами 2 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні; 4) якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу.

Свої вимоги скаржник обґрунтовує наявною необхідністю відступлення від висновків Верховного Суду у подібних правовідносинах, а саме викладених у постановах від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а щодо можливості надання платником податків вичерпного переліку на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, що прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного переліку документів, який має надати платник. Контролюючий орган вважає, що оскільки Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 (117-2018-п) (далі - Порядок № 117) містить перелік документів необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної то відповідно платник податків має надати усі наявні документи з вказаного переліку.

Також контролюючий орган вказує на те, що суд апеляційної інстанції до спірних правовідносин застосував норми права, а саме Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (1165-2019-п) та Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (z1245-19) , які не підлягали застосуванню, оскільки прийняті пізніше і не можуть регулювати спірні правовідносини. У даній справі, має бути застосовано саме Порядок № 117, зокрема і п. 14, яким визначено чіткий перелік документів, які мають бути надані. Натомість документи, які були надіслані позивачем, не відповідають переліку визначеному у п. 14 та є недостатніми для підтвердження господарської операції позивача, оскільки не надано розрахункових документів та банківських виписок, а надане платіжне доручення не відповідає умовам договору по господарській операції. Крім того, контролюючий орган вказує, що підставою для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної також було ненадання Товариством первинних документів (договорів, додаткових угод, актів виконання робіт (надання послуг) та ін.), щодо підтвердження придбання будівельно-монтажних робіт у ТОВ "Зерноопторг" за грудень 2018 року.

9. Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права та відсутність порушень норм процесуального права, просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій просить залишити без змін.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.

На дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункт 201.1 статті 201 Податкового кодексу України).

Згідно пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На дату (15.01.2019) зупинення податкової накладної №2 від 20.12.2018 був чинним Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 (117-2018-п) (далі - Порядок № 117).

Податкова накладна розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку (пункт 5 Порядку №117).

Пунктом 7 вказаного Порядку №117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Зокрема, згідно з пп.1.6 п.1 "Критерії ризиковості платника податку і здійснення операцій", що затверджені Державною фіскальною службою України від 05.11.2018, комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме: - платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України" (1207-18) ; - платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців; - платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); - платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; - платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.21 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; - платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України; - наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Окремо пунктом 2 визначено критерії ризиковості здійснення операцій.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 12 Порядку №117).

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 13 Порядку №117)).

Пунктом 14 Порядку №117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

На дату прийняття оскаржуваного у цій справі рішення комісії Головного управління ДПС у Чернівецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, від 26.12.2019 №1415553/41842539, були чинними Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (1165-2019-п) (далі - Порядок №1165) та Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року (z1245-19) (далі - Порядок № 520).

Тобто при прийнятті рішення від 26.12.2019 №1415553/41842539, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної комісія ГУ ДПС у Чернівецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, правильно керувалася саме Порядком № 520, який був чинний з 12.12.2019, та прийняла оскаржуване рішення від 26.12.2019 №1415553/41842539 за формою Додатку до Порядку № 520 (пункт 10).

Крім того, з 12.12.2019 набув чинності і Порядок №1165, натомість Порядок №117 втратив чинність. Як вже було зазначено вище, фактично, податкову накладну було зупинено 15.01.2019 (діяв Порядок №117), проте позивач подав копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, 20.12.2019 (відзив на позовну заяву - а.с. 98) тобто коли чинним був саме Порядок №1165.

Отже на момент подання позивачем документів і пояснень та прийняття контролюючим органом оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної чинними були саме Порядок №1165 та Порядок № 520. Таким чином, з огляду на вказане доводи ГУ ДПС у в Чернівецькій області щодо помилковості застосування судом апеляційної інстанції до спірних правовідносин Порядку №1165 та Порядку № 520 є безпідставними.

Відповідно до пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).

Згідно пункту 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Вжите у цій нормі словосполучення "може включати" свідчить про те, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним та залежить від критерію ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісіями регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (пункт 11 Порядку № 520).

Отже з аналізу вказаних правових норм вбачається, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Податкові накладні, що подаються на реєстрацію, підлягають моніторингу, а саме перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, зокрема, які не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

За результатами перевірки формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної. У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну, відповідає критеріям ризиковості платника податку або та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій реєстрація таких податкових накладних зупиняється.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначаються конкретні підстави, що слугували зупиненню реєстрації. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Реєстрі.

В свою чергу підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Судами встановлено, що контролюючим органом зупинено реєстрацію податкової накладної у зв`язку з тим, що податкова накладна відповідає пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку" (які були чинними на момент зупинення податкової накладної) та запропоновано надати пояснення та копії документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що жодного посилання на конкретний критерій, визначений у пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку", під дію якого підпадає позивач, контролюючим органом у квитанції про реєстрацію податкової накладної від 15.01.2019 не наведено, як і не вказано конкретного переліку документів, які має надати платник податків з метою усунення сумнівів контролюючого органу та реєстрації податкової накладної.

Колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим (фіскальним) органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Зазначення контролюючим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків надати саме ті документи та пояснення, які б усунули сумніви відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд платника податків, чи всіх документів згідно переліку, як вважає контролюючий орган .

Аналогічні висновки Верховний Суд неодноразово висловлював у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 30.07.2019 у справі №200/14026/18-а, 01.12.2021 у справі № 600/1878/20-а, в тому числі і в постановах на які посилається Головне управління ДПС у Чернівецькій області, утворене на правах відокремленого підрозділу ДПС України, у своїй касаційній скарзі, а саме від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, і колегія суддів не вбачає необхідності відступлення від вказаних висновків.

Слід зазначити, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні саме суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи, згідно оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, підставою для такої відмови було ненадання позивачем розрахункових документів та /або банківських виписок по особовому рахунку. При цьому судами також встановлено, що позивачем було подано пояснення та перелік документів необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, зокрема, і платіжне доручення №351 від 20.12.2018, яким підтверджено оплату за виконані позивачем роботи в сумі 448884 грн за договором №181 від 22.11.2018 (а.с. 62).

Посилання контролюючого органу на те, що вказане платіжне доручення не відповідає умовам договору по господарській операції, суди попередніх інстанцій обґрунтовано не взяли до уваги, оскільки такі доводи є безпідставними, контролюючим органом жодним чином не аргументовано в чому саме полягає така невідповідність, як і не надано жодних доказів в підтвердження своїх посилань.

Щодо доводів контролюючого органу в касаційній скарзі відносно того, що підставою для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної також було ненадання Товариством первинних документів, щодо підтвердження придбання будівельно-монтажних робіт у ТОВ "Зерноопторг" за грудень 2018 року (договорів, додаткових угод, актів виконання робіт (надання послуг), тощо), то слід зазначити, що в оскаржуваному рішенні від 26.12.2019 №1415553/41842539 про відмову у реєстрації податкової не вказано іншої підстави для відмови у реєстрації окрім як не надання розрахункових документів.

Колегія суддів також звертає увагу на те, що позивач реєстрував податкову накладну, реєстрацію якої зупинено, по взаємовідносинах з Комунальним підприємством капітального будівництва, реконструкцій та інвестицій "Голосіїво-Будінвест", а не з ТОВ "Зерноопторг" і в контексті наведеного також слід зауважити, що здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу, зокрема і встановлення обставин та наявності документального підтвердження по господарських операціях в ланцюгу постачання.

З огляду на встановлені обставини справи колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Чернівецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, від 26.12.2019 №1415553/41842539 та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 20.12.2018, датою її фактичного подання - 15.01.2019.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

11. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09.11.2021 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 14.03.2022 слід залишити без задоволення.