815/5771/15 Про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, згідно з якими платнику податків збільшено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств - 09.01.2023 Прийняття

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Приморському районі міста Одеси ГУ ДФС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 21.12.2015 (суддя - Харченко Ю.В.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.04.2017 (головуючий суддя - Скрипченко В.О.; судді - Золотніков О.С., Осіпов Ю.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Комплекселектромонтаж" до Державної податкової інспекції у Приморському районі міста Одеси ГУ ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У вересні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Комплекселектромонтаж" (далі - Товариство, позивач, платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Приморському районі місті Одеси ГУ ДФС в Одеській області (далі - Інспекція, відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08.09.2015 №0001112203, №0001122203.

Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що суми витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Даммара".

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 21.12.2015, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 12.04.2017, позов було задоволено повністю: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 08.09.2015 №0001112203, №0001122203.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно сформовані витрати та податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями із ТОВ "Даммара", оскільки такі операції підтверджено наявними у матеріалах справи розрахунковими, платіжними, та іншими первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, що відповідно свідчить про безпідставність донарахування відповідачем зобов`язань позивачу з податку на прибуток та з податку на додану вартість.

Інспекція, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями, звернулася до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення попередніх інстанцій та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, неправильність, неповноту дослідження обставин справи, доказів, наявних у матеріалах справи, зокрема, первинних документів. Вважає, що судами не надано правову оцінку відсутності у контрагента позивача необхідних умов для здійснення господарської діяльності, зокрема, основних фондів, складських приміщень, виробничих потужностей, транспортних засобів, матеріальних і трудових ресурсів, технічного персоналу; не надано оцінку доводам податкового органу про відсутність товарно-транспортних накладних, актів приймання-передачі товару, довіреностей, документів, що засвідчують транспортування і зберігання товару. Наполягає на нереальності здійснення господарських операцій між ним і ТОВ "Даммара" з підстав не підтвердження належними первинними документами виконання умов договорів підряду, укладених між позивачем та його контрагентом.

Позивач у запереченнях на касаційну скаргу просить залишити її без задоволення, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій без змін з підстав їх правомірності і обґрунтованості.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 22.08.2017 відкрив провадження за касаційною скаргою Інспекції та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 29.11.2022 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження, закінчив підготовку справи до касаційного розгляду та визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 30.11.2022.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи скаржника і дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій установлено, що Інспекцією проведена позапланова виїзна перевірка Товариства з питань повноти та своєчасності декларування та сплати податку на прибуток, податку на додану вартість, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2014 по 31.12.2014, за наслідками якої складено акт від 21.08.2015 №6142/15-53-22-03/34930207 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення вимог: підпунктів 44.1, 44.6 статті 44, підпунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ), що призвело до заниження податку на додану вартість у розмірі 85 635,00 грн; підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток у розмірі 124 672,00 грн.

На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 08.09.2015: №0001112203, яким Товариству визначено зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 187 008,00 грн, з яких: за основним платежем - у сумі 124 672,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 62 336,00 грн; №0001122203, яким позивачу визначено зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 128 453,00 грн, з яких: за основним платежем - у сумі 85 635,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - у сумі 42 818,00 грн.

Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України (2755-17) , який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування (податок на прибуток підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Підпунктом "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/ орендарю.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХІV (996-14) (далі - Закон №996-ХІV (996-14) ).

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV (996-14) є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.

Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Як було установлено судами попередніх інстанцій, між Товариством (замовник) та ТОВ "Даммара" (субпідрядник) укладено ряд договорів підряду, зокрема, від 11.04.2014 №03/11/04, від 14.04.2014 №01/14/04, від 25.04.2014 №01/25/04, від 02.06.2014 №01/02/06, від 25.06.2014 №01/25/06, від 21.07.2014 №21/07-1, від 21.07.2014 №21/07-2, від 04.08.2014 №01/04/08, від 05.08.2014 №01/05/08, від 18.08.2014 №18/08-1, від 02.09.2014 №02/02/09, від 15.09.2014 №02/15/09, від 03.10.2014 №02/03/10, від 04.11.2014 №02/04/11, від 05.11.2014 №02/05/11, предметом яких є підрядні роботи: реконструкція КЛ 6кВ от ТП194 - РП Басейний, Центральний РЕМ, Одеська область, м. Одеса, вул. Водопровідна, вул. Мечнікова; реконструкція ПЛ-0,4 кВ від ТП-188, м. Одеса, Центральний РЕМ; будівельно-монтажні роботи з реконструкції РУ-0,4кВ ТП-1135, будівлі ТП-1135 за адресою: м. Одеса, вул. Картамишевська, 12; будівельно-монтажні роботи з реконструкції ПЛ-0,4-10кВ, Центральний РЕМ, м. Одеса; електромонтажні роботи з електрозабезпечення і монтажу обладнання в приміщенні ЗТП за адресою: м. Одеса, вул. Катерининська, 27; будівельно-монтажні роботи з реконструкції КЛ-0,4Кв. від ТП-199 (дволанцюгова), м. Херсон; будівельно-монтажні роботи з реконструкції КЛ-6Кв. від ПС "Консервная" до ТП-199 (дволанцюгова), м. Херсон; будівельно-монтажні роботи з реконструкції КЛ-6Кв. від ПС Чумка до РП Хуторський, Центральний РЕМ, м.Одеса; виконання робіт з зовнішнього електропостачання перевантажувального комплексу за адресою: м. Одеса, 21 км. Старокиївської дороги; будівництво лінійно-кабельних споруд, роботи з ремонту КЛ-0,4Кв. на АЗК за адресою: Одеська область, Роздільнянський район, с. Кучургани, вул. Одеська, 12, реконструкція КЛ-04кВ. від ТП-820 до ж\б вул. Ілліча, 66а; ж/б вул. Лавренева, 4; ж\б вул. Ілліча, 68 у м. Херсон.

На підтвердження виконання умов договору позивачем надано до суду податкові накладні, довідки про вартість виконаних будівельних робіт, договірні ціни, банківські виписки, акти приймання виконаних будівельних робіт.

Судовими інстанціями також установлено, що надані первинні документи відповідають вимогам Закону №996-ХІV (996-14) , у повному обсязі відображають і підтверджують зміст господарських операцій між позивачем та його контрагентом, підтверджують фактичне виконання таких операцій.

Суд не приймає до уваги посилання податкового органу на окремі недоліки в оформленні первинних документів платника податків та відсутність товарно-транспортних накладних, оскільки формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, зокрема, товарно-транспортних накладних, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.

Приймаючи до уваги встановлення судами обставини, руху активів, колегія суддів не приймає посилання скаржника на відсутність доказів здійснення господарської діяльності за вказаними вище договорами та неправомірність формування витрат і податкового кредиту з податку на додану вартість за наведеними вище господарськими операціями. Зазначені доводи і доводи податкового органу про не підтвердження господарських операцій досліджено судами та надано їм відповідну оцінку.

Верховний Суд не приймає доводи скаржника про відсутність товарно-транспортних накладних, основних засобів і трудових ресурсів, оскільки наведені доводи податкового органу досліджено судами попередніх інстанцій та надано відповідну оцінку.

Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів попередніх інстанцій щодо правомірності відображення у податковому обліку витрат та податкового кредиту сум податку на додану вартість за господарськими операціями з наведеними вище контрагентом. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.

Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентом, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України (2747-15) ), якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.