2а-6757/11/1370 Про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, згідно з якими платнику податків збільшено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств - 11.11.2021 Прийняття

В С Т А Н О В И В:Предметом розгляду судів у цій справі (з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог) були позовні вимоги Відкритого акціонерного товариства "Стрийський завод "Металіст" (далі - позивач, Товариство) до Державної податкової інспекції у Стрийському районі Львівської області (далі - відповідач, Інспекція) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 22 вересня 2010 року №0000602303/0 в частині визначення суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) в розмірі 1262971 грн.; від 07 грудня 2010 року №0000602303/1 в частині визначення суми податкового зобов`язання з ПДВ в розмірі 1262971 грн.; від 29 грудня 2010 року №0000852303, яким визначено Товариству зобов`язання з податку на прибуток за основним платежем у розмірі 2620830 грн. і за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 1695217 грн.Суди встановили, що відповідачем проведено позапланову виїзну документальну перевірку Товариства з питань визначення достовірності декларування від`ємного значення з ПДВ за період жовтень - грудень 2009 року, січень - травень 2010 року, за наслідками якої складено акт від 09 вересня 2010 року №3118/23-3/01423079, в якому податковий орган дійшов висновку про допущення позивачем порушень підпунктів 7.2.1, 7.2.3 пункту 7.2, підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України від 03 квітня 1997 року №168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (далі - Закон №168/97-ВР (168/97-ВР) ), що полягало у безпідставному формуванні податкового кредиту з ПДВ за операціями з придбання у ТОВ "Діскавері-бурове обладнання (Україна)" робіт (послуг), оскільки такі відносини не мали реального характеру, а також неврахування під час подання звітності висновків акта попередньої планової виїзної документальної перевірки від 02 лютого 2010 року №680/23-3/01423079.Також відповідачем проведено позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2009 року по 30 вересня 2010 року (акт від 24 грудня 2010 року №4061/23-3/01423079), у ході якої, крім іншого, встановлено порушення позивачем вимог підпункту 5.3.9 пункту 5.3, пункту 5.9 статті 5, підпункту 8.1.4 пункту 8.1 статті 8, пункту 22.8 статті 22 "Прикінцеві положення" Закону України від 28 грудня 1994 року №334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) (далі - Закон №334/94-ВР (334/94-ВР) ), що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 2620830 грн. Таке обґрунтовується тим, що Товариство у період, який перевірявся, проводило перерахунок балансової вартості запасів у залишках незавершеного виробництва, застосовуючи метод оцінки вартості запасів в тій послідовності, в якій вони були отримані на підприємство (ФІФО), і враховуючи тільки матеріальну складову (сировина та матеріали) від запасів, що придбані у ТОВ "Діскавері-бурове обладнання (Україна)", внаслідок чого занизило приріст балансової вартості запасів в залишках незавершеного виробництва всього у сумі 9607780 грн.; окрім того, позивачем завищено суму валових витрат за І квартал 2010 року на 875541грн. у зв`язку із віднесенням до їх складу балансової вартості невиробничих основних фондів, які продані у І кварталі 2010 року.На підставі вказаних актів перевірок з урахуванням результатів адміністративного оскарження відповідачем прийнято податкові повідомлення - рішення, не погоджуючись із якими (з деякими у певній частині) позивач звернувся до суду з цим позовом.Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 13 січня 2012 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 12 жовтня 2016 року, позов задоволено повністю.Ухвалюючи рішення, суди дійшли висновку, що операції між позивачем та ТОВ "Діскавері-бурове обладнання (Україна)" щодо здійснення останнім виготовлення, надання послуг та/або випробування (тестування) бурового обладнання, консультування з питань, пов`язаних із цим, та/або веденням обладнання в експлуатацію, підготовки персоналу до подальшого його використання тощо є реальними, факт їх вчинення підтверджується належними доказами, контрагент мав всі необхідні для здійснення господарських операцій підтверджуючі документи та обсяг відповідних повноважень, а відтак позивач правомірно включив до складу податкового кредиту суми ПДВ за результатами таких операцій. Зазначили, що відповідачем не наведено, а судом не встановлено підстав, що дозволяли б дійти висновку про нікчемність чи недійсність правочину, укладеного між позивачем та вказаним контрагентом; не доведено й обставин, які б свідчили про те, що укладення договору, на підставі якого виникли відповідні взаємовідносини, не відповідало дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав та обов`язків. До того ж вказали, що постановою Львівського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2015 року у справі №2а-4636/10/1370, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 24 березня 2016 року, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Інспекції від 12 лютого 2010 року №0000092303/0, яке прийнято на підставі висновків акту перевірки від 02 лютого 2010 року №680/23-3/01423079, а тому умов для врахування останнього під час подання податкової звітності у наступних періодах у Товариства не було.Крім того, за висновком судів, Законом №334/94-ВР (334/94-ВР) платника податків зобов`язано вести податковий облік приросту (убутку) балансової вартості незавершеного виробництва та залишків готової продукції лише в частині вартості запасів, визначених цим Законом, а саме сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів, використаних на їх виробництво; витрати ж, пов`язані з виробництвом (перетворенням, зберіганням) запасів, у тому числі витрати на оплату праці, відрахування на соціальні заходи, амортизація тощо, у податковому обліку приросту (убутку) балансової вартості незавершеного виробництва та залишків готової продукції не враховується. Відтак висновок податкового органу про заниження Товариством приросту балансової вартості запасів у залишках незавершеного виробництва суди визнали помилковими, як і твердження про завищення позивачем витрат, адже такі підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами податкового обліку.Як на додаткову підставу для скасування податкового повідомлення-рішення від 29 грудня 2010 року №0000852303, яким визначено зобов`язання з податку на прибуток, суди вказали й на те, що Товариством в порядку адміністративного оскарження подана скарга на згадане податкове повідомлення-рішення, однак контролюючий орган вищого рівня у строк, визначений у пункті 56.8 статті 56 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ), не надіслав платнику податків вмотивованого рішення за результатами розгляду скарги, у зв`язку з чим в силу вимог ПК України (2755-17) така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків.Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Стрийська об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Львівській області подала до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову Товариства у повному обсязі.Обґрунтовуючи касаційну скаргу, обмежуючись виключно цитуванням норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, а також наведенням обставин, встановлених у ході перевірок позивача, посилається на помилковість висновків судів та відсутність підстав для задоволення позовних вимог Товариства.Позивач у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи її безпідставною. На думку позивача, рішення судів першої та апеляційної інстанцій ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права.Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) (далі - КАС України (2747-15) ).Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.Щодо висновку акту перевірки про безпідставне включення позивачем до податкового кредиту суми податку згідно накладних, виписаних ТОВ "Діскавері-бурове обладнання (Україна)", слід зазначити таке.Правовідносини з приводу формування платником податку податкового кредиту у період до 01 січня 2011 року регулювалися Законом №168/97-ВР (168/97-ВР) .Об`єктом оподаткування ПДВ відповідно до підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону №168/97-ВР є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.Підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 цього Закону передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.Відповідно до пункту 7.5 статті 7 Закону №168/97-ВР датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).За змістом підпунктів 7.2.3, 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону №168/97-ВР податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов`язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.Разом з тим, підпунктом 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 вказаного Закону встановлено, що у разі якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).За визначенням статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон №996-ХІV (996-14) ) (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкового кредиту виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкової вигоди.У справі, яка розглядається, судами встановлено, що Товариство у 2010 році мало договірні відносини із ТОВ "Діскавері-бурове обладнання (Україна)" на підставі договору від 04 січня 2010 року №04/01/2010, за яким контрагент (виконавець) зобов`язувався за завданням позивача (замовника) долучитися до виготовлення, надання послуг та/або випробування (тестування) бурового обладнання, консультування з питань, пов`язаних із цим, та/або введенням обладнання в експлуатацію, підготовки персоналу до подальшого його використання тощо.За висновком судів операції по придбанню позивачем у вказаного підприємства робіт (послуг), за якими сформовані відповідні суми податкового кредиту, підтверджуються всіма необхідними документами (актами виконаних робіт/наданих послуг, кресленнями, розрахунками агрегатів, виготовлених ТОВ "Діскавері-бурове обладнання (Україна)" для Товариства, розрахунковими документами тощо). Вказані документи, як зазначено судами, містять всі необхідні реквізити, відповідають вимогам Закону №996-XIV (996-14) , тобто є первинними документами у розумінні цього Закону. У виписаних контрагентом податкових накладних присутні усі обов`язкові реквізити й на момент їх складення контрагент позивача був зареєстрований як юридична особа та платник ПДВ.Оцінюючи податкові наслідки спірних господарських операцій між позивачем та ТОВ "Діскавері-бурове обладнання (Україна)", суди зазначили, що наявні податкові накладні та первинні документи підписані уповноваженими особами, дають можливість визначитися із суттю, змістом та обсягом господарських операцій, ідентифікувати їх учасників, перевірити правильність відображення операцій в податковому обліку, тобто такі у повній мірі підтверджують фактичне виконання сторонами умов договору, реальне здійснення спірних господарських операцій, обумовлених ним. Дефектів у правовому статусі позивача або його контрагента, за результатами діяльності з якими Товариством сформовано показники податкової звітності, або ж недоліків у оформленні первинних документів, складених за результатами господарських операцій, судами не виявлено.У ході розгляду справи з`ясовано, що бурова установка, яка виготовлена позивачем, у тому числі за допомоги ТОВ "Діскавері-бурове обладнання (Україна)", була реалізована (експортована) замовнику - Discovery Drilling Equipment Limited у листопаді 2011 року, підтвердженням чого є залучені до матеріалів справи копії вантажно-митних декларацій та не заперечується відповідачем.З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що господарські операції між позивачем та ТОВ "Діскавері-бурове обладнання (Україна)" документально підтверджені та фактично проведені; відповідачем - суб`єктом владних повноважень, на якого положеннями частини другої статті 71 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення оскаржуваних рішень) покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, якщо він заперечує проти адміністративного позову, в ході розгляду справи не надано належних та допустимих доказів, які б спростовували здійснення таких операцій, свідчили б про відсутність у позивача відповідних розрахункових та інших первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами бухгалтерського обліку, або ж невідповідності їх вимогам Закону №996-XIV (996-14) , як наслідок, не доведено порушення Товариством установленого законодавством порядку формування податкового кредиту з ПДВ.Слід погодитися з висновком про те, що ненадання до перевірки окремих документів або ж наявність незначних недоліків в оформленні останніх не може вважатися у даному випадку достатньою підставою для визнання нереальності господарських операцій, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.Відтак, оцінивши повноту, характер, об`єктивність та юридичне значення установлених конкретних фактичних обставин справи, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про недоведення відповідачем порушення Товариством відповідних вимог Закону №168/97-ВР (168/97-ВР) при формуванні податкового кредиту за результатами взаємовідносин із контрагентом й, як наслідок, підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень (у відповідній їх частині).У ході розгляду справи судами також враховано, що по суті висновки контролюючого органу про порушення позивачем Закону №168/97-ВР (168/97-ВР) при формуванні податкового кредиту за результатами взаємовідносин із ТОВ "Діскавері-бурове обладнання (Україна)" ґрунтуються на відомостях та обставинах, наведених у акті попередньої планової виїзної документальної перевірки від 02 лютого 2010 року №680/23-3/01423079, на підставі якого було прийнято податкове повідомлення-рішення Інспекції від 12 лютого 2010 року №0000092303/0. Позивач не погодився із останнім і оскаржив його у судовому порядку й постановою Львівського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2015 року у справі №2а-4636/10/1370, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 24 березня 2016 року, таке податкове повідомлення-рішення Інспекції визнано протиправним та скасовано.За наведеного слід погодитися з висновком судів, що такі обставини додатково свідчать про помилковість тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданим контрагентом, підставою для яких стали лише припущення контролюючого органу та недоведені обставини.Доводи ж касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень. Відповідач на обґрунтування своїх вимог не зазначив, у чому саме полягає неправильне застосування норм матеріального права (неправильно розтлумачено закон або застосовано закон, який не підлягав застосуванню, або не застосовано закон, який підлягав застосуванню) чи порушення норм процесуального права судами попередніх інстанцій, що призвело до постановлення незаконних судових рішень.У касаційній скарзі не наведено інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки, запереченні на позовну заяву та апеляційній скарзі, з урахуванням яких суди вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. Фактично доводи касаційної скарги зводяться лише до переоцінки встановлених обставин справи, що згідно положень статті 341 КАС України виходить за межі повноважень касаційного суду.Що ж стосується наданої судами попередніх інстанцій правової оцінки законності прийнятого Інспекцією податкового повідомлення-рішення від 29 грудня 2010 року №0000852303, яким визначено зобов`язання з податку на прибуток, слід зазначити таке.Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що 21 січня 2011 року позивачем подано до ДПА у Львівській області первинну скаргу на вищезгадане повідомлення-рішення. Скарга зареєстрована 25 січня 2011 року за вх. №255/10.Рішенням ДПА у Львівській області від 01 лютого 2011 року за №2508/10/25-005/225 продовжено строк розгляду первинної скарги до 25 березня 2011 року включно, однак доказів направлення Товариству рішення контролюючого органу вищого рівня за результатами розгляду первинної скарги на податкове повідомлення-рішення від 29 грудня 2010 року №0000852303 до суду відповідачем подано не було.Порядок оскарження рішень контролюючих органів врегульований статтею 56 ПК України.Відповідно до пунктів 56.2, 56.3 статті 56 ПК України (у редакції, чинній на момент спірних правовідносин) у разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, він має право звернутися до контролюючого органу вищого рівня із скаргою про перегляд цього рішення. Скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій формі (та у разі потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.Пунктом 56.16 статті 56 ПК України визначено, що днем подання скарги вважається день фактичного отримання скарги відповідним контролюючим органом, а в разі надсилання скарги поштою - дата отримання відділенням поштового зв`язку від платника податків поштового відправлення із скаргою, яка зазначена відділенням поштового зв`язку в повідомленні про вручення поштового відправлення або на конверті.Строк розгляду контролюючим органом скарги платника податків установлений пунктом 56.8 статті 56 ПК України, у відповідності до якого контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.З урахуванням положень пункту 56.9 статті 56 ПК України керівник (або його заступник) відповідного контролюючого органу може прийняти рішення про продовження строку розгляду скарги платника податків понад 20-денний строк, визначений у пункті 56.8 цієї статті, але не більше 60 календарних днів, та письмово повідомити про це платника податків до закінчення строку, визначеного у пункті 56.8 цієї статті.Якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків не надсилається платнику податків протягом 20-денного строку або протягом строку, продовженого за рішенням керівника контролюючого органу (або його заступника), така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків. Скарга вважається також повністю задоволеною на користь платника податків, якщо рішення керівника контролюючого органу (або його заступника) про продовження строків її розгляду не було надіслано платнику податків до закінчення 20-денного строку, зазначеного в абзаці першому цього пункту.Наведене вище дає підстави для висновку, що юридичним наслідком порушення контролюючим органом встановленого ПК України (2755-17) або продовженого рішенням керівника контролюючого органу (його заступника) строку розгляду скарги платника податків, тобто ненаправлення впродовж цих строків платнику податків вмотивованого рішення за результатами розгляду скарги, є визнання скарги такою, що повністю задоволена на користь платника податків з наступного за днем закінчення зазначених строків дня. Визнання скарги повністю задоволеною на користь платника податків означає, що оскаржене рішення контролюючого органу з цього часу припинило регулюючу дію та не створює для платника податків юридичного обов`язку.За встановлених у даній справі обставин відсутності доказів направлення Товариству до спливу строку, продовженого за рішенням ДПА у Львівській області від 01 лютого 2011 року за №2508/10/25-005/225, а саме до 25 березня 2011 року включно, рішення контролюючого органу вищого рівня за результатами розгляду первинної скарги на податкове повідомлення-рішення від 29 грудня 2010 року №0000852303, то в силу вимог пункту 56.9 статті 56 ПК України така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків. Наведене в контексті змісту встановлених фактичних обставин у цій справі свідчить, що податкове повідомлення-рішення від 29 грудня 2010 року №0000852303 є нечинним й таким, яке не створює будь-яких наслідків, що власне виключає необхідність у наданні оцінки підставам, що передували прийняттю такого акта індивідуальної дії. Відтак підстави вважати помилковим висновок судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність згаданого податкового повідомлення - рішення відсутні й доводи касаційної скарги не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень.Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.Ураховуючи наведене, мотиви касаційної скарги, Верховний Суд не вбачає підстав для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій та задоволення касаційної скарги.Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд