ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 жовтня 2022 року
м. Київ
справа № 826/14154/17
касаційне провадження № К/9901/4874/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А.,
суддів - Олендера І.Я., Пасічник С.С.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві
на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 січня 2019 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Мельничук В.П.; судді - Ісаєнко Ю.А., Лічевецький І.О.)
у справі № 826/14154/17
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГЕФЕСТ ІНВЕСТ"
до Головного управління ДФС у м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
У листопаді 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ГЕФЕСТ ІНВЕСТ" (далі - ТОВ "ГЕФЕСТ ІНВЕСТ"; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10 серпня 2017 року № 2072615147, від 10 серпня 2017 року № 2082615147, від 10 серпня 2017 року № 1440140303 в частині визначення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 6458,09 грн за штрафними (фінансовими) санкціями, від 10 серпня 2017 року № 1441140303 в частині визначення суми грошового зобов`язання з військового збору в розмірі 598,69 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 20 вересня 2018 року в задоволенні адміністративного позову відмовив повністю, зазначивши, зокрема, про фіктивний характер господарських операцій з придбання платником послуг і робіт у Товариства з обмеженою відповідальністю "Інфоліхт", Товариства з обмеженою відповідальністю "Плутон Капітал", Товариства з обмеженою відповідальністю "Медітріан ЛТД", Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Спектр", Товариства з обмеженою відповідальністю "Діомед Трейд", Товариства з обмеженою відповідальністю "Істерн Буд Груп".
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 17 січня 2019 року рішення суду першої інстанції скасував у частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10 серпня 2017 року № 2072615147 та від 10 серпня 2017 року № 2082615147. Прийняв у цій частині нове рішення, яким визнав протиправними та скасував названі акти індивідуальної дії.
Вирішуючи спір у цій частині, суд виходив із того, що долучені платником до матеріалів справи первинні документи є достатніми, належними та допустимими доказами на підтвердження реальності вчинення спірних господарських операцій, а ТОВ "ГЕФЕСТ ІНВЕСТ" не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентами.
ГУ ДФС у м. Києві звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 січня 2019 року в частині задоволення позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на фіктивному характері оспорюваних господарських операцій.
Верховний Суд ухвалою від 27 березня 2019 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДФС у м. Києві.
Відзиву на касаційну скаргу від позивача не надійшло, що в силу частини четвертої статті 338 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає перегляду рішень судів першої та апеляційної інстанцій.
Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.
Судами попередніх інстанцій з`ясовано, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ГЕФЕСТ ІНВЕСТ" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період діяльності з 01 січня 2015 року по 02 березня 2017 року, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01 січня 2015 року по 02 березня 2017 року, за результатами якої складено акт від 28 липня 2017 року № 116/26-15-14-07-02-10/38292107.
Перевіркою, зокрема, встановлено порушення позивачем вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України (2755-17) ) у зв`язку з неправомірним формуванням даних податкового обліку за наслідками придбання: послуг з білінгового супроводження локальної мережі, технічного обслуговування локальної мережі, обробки даних білінгової системи, необхідної для забезпечення обміну даними між пристроями технологічних систем керування метрополітеном, розташованими на станціях метрополітену та центральними постами управління, в Товариства з обмеженою відповідальністю "Інфоліхт"; робіт з монтажу випромінюючого кабелю в тунелях метрополітену Комунального підприємства "Харківський метрополітен" у Товариства з обмеженою відповідальністю "Плутон Капітал"; білінгового супроводження локальної мережі, технічного обслуговування локальної мережі, обробки даних білінгової системи, необхідної для забезпечення обміну даними між пристроями технологічних систем керування метрополітеном, розташованими на станціях метрополітену та центральними постами управління, а також робіт з монтажу випромінюючого кабелю в тунелях метрополітену та центральними постами управління Комунального підприємства "Харківський метрополітен" у Товариства з обмеженою відповідальністю "Медітріан ЛТД"; послуг з білінгового супроводження локальної мережі, технічного обслуговування локальної мережі, обробки даних білінгової системи, необхідної для забезпечення обміну даними між пристроями технологічних систем керування метрополітеном, розташованими на станціях метрополітену та центральними постами управління, в Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Спектр"; послуг з білінгового супроводження локальної мережі, технічного обслуговування локальної мережі, обробки даних білінгової системи, необхідної для забезпечення обміну даними між пристроями технологічних систем керування метрополітеном, розташованими на станціях метрополітену та центральними постами управління, в Товариства з обмеженою відповідальністю "Діомед Трейд"; послуг з білінгового супроводження локальної мережі, технічного обслуговування локальної мережі, обробки даних білінгової системи, необхідної для забезпечення обміну даними між пристроями технологічних систем керування метрополітеном, розташованими на станціях метрополітену та центральними постами управління, в Товариства з обмеженою відповідальністю "Істерн Буд Груп" з підстави удаваного характеру здійснених господарських операцій.
Обґрунтовуючи свою позицію, ГУ ДФС у м. Києві посилалося на відсутність у контрагентів платника необхідних основних і технічних засобів, а також кваліфікованого персоналу для виконання оспорюваних поставок.
Крім того, відповідач звертав увагу на пояснення директора Товариства з обмеженою відповідальністю "Інфоліхт" Михайленка Валентина Васильовича щодо його непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваної юридичної особи, матеріали досудових розслідувань, внесених до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32016100010000065 від 06 червня 2016 року щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Спектр" за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, та за № 32015100030000044 від 26 червня 2015 року щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "Істерн Буд Груп" за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 Кримінального кодексу України, а також ухвалу Печерського районного суду м. Києва від 28 грудня 2016 року у справі № 757/61243/16-к, якою директора Товариства з обмеженою відповідальністю "Медітріан ЛТД" ОСОБА_2 звільнено від кримінальної відповідальності, передбаченої частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України, у зв`язку із закінченням строку притягнення до кримінальної відповідальності.
На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 10 серпня 2017 року прийнято, у тому числі податкові повідомлення-рішення: № 2082615147, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 250106,00 грн за основним платежем; № 2072615147, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 277895,00 грн за основним платежем та 69474,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.
Надаючи оцінку правомірності прийняття контролюючим органом названих актів індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.
За правилами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV (996-14) ) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України (2755-17) .
Так, підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Таким чином, витрати для цілей визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, відступивши від висновку Верховного Суду України, викладеного в постанові від 01 грудня 2015 року у справі № 826/15034/14, зазначила, що будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону № 996-XIV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Водночас інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також не мати достатніх підстав для сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.
При цьому потрібно, щоб відповідні первинні документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарської операції, її справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарської операції, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) такої операції. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум грошових зобов`язань на підставі такої операції.
Згідно з частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Разом з тим, за змістом статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
У спірній ситуації суд першої інстанції виходив із того, що долучені позивачем до матеріалів справи акти надання послуг/виконаних робіт, податкові накладні, платіжні доручення не є достатніми доказами реального характеру здійснених поставок.
Так, у наданих позивачем актах виконаних робіт та надання послуг за договорами, укладеними з Товариством з обмеженою відповідальністю "Інфоліхт", Товариством з обмеженою відповідальністю "Плутон Капітал", Товариством з обмеженою відповідальністю "Медітріан ЛТД", Товариством з обмеженою відповідальністю "Агро Спектр", Товариством з обмеженою відповідальністю "Діомед Трейд", Товариством з обмеженою відповідальністю "Істерн Буд Груп", зазначено лише загальне найменування робіт та послуг: "технічне обслуговування локальної мережі"; "білінгове супроводження локальної мережі"; "обробка даних білінгової системи"; "монтаж випромінюючого кабелю" та їхню вартість, проте не визначено конкретного переліку робіт і послуг, які були надані/виконані, їхнього обсягу, місця виконання, що унеможливлює встановлення змісту кожної господарської операції та факту використання її результатів ТОВ "ГЕФЕСТ ІНВЕСТ".
Судом першої інстанції також з`ясовано, що специфіка надання послуг щодо технічного обслуговування, обробки даних, супроводження мережі, а також робіт з монтажу обумовлена необхідністю використання при їх виконанні відповідного обладнання, інструментів, витратних матеріалів.
Пунктом 3.2 розділу 3 усіх розглядуваних договорів встановлено, що послуги за цими правочинами надаються з використанням устаткування і технічних засобів замовника (позивача).
Утім, документів щодо транспортування та зберігання устаткування і технічних засобів, використання яких контрагентами у спірних господарських операціях передбачено умовами укладених між сторонами договорів, платником не надано.
Відсутні також відомості про вартісні, якісні та кількісні характеристики матеріалів, що використані при виконанні робіт з монтажу, а також інформація про складову витрат на придбання матеріалів у вартості виконаних робіт.
Наведені обставини в сукупності з іншими доказами, в тому числі щодо відсутності в постачальників платника необхідних основних і технічних засобів, кваліфікованого персоналу для виконання оспорюваних поставок, а також ненаданням позивачем жодної інформації щодо того, якими силами та засобами виконувалися відповідні послуги/роботи, хто виступав їх конкретними виконавцями, яким чином забезпечувався доступ цих виконавців до об`єктів, яким чином платник здійснював контроль за станом виконання придбаних послуг/робіт, обумовили цілком обґрунтований висновок суду першої інстанції про неправомірність формування ТОВ "ГЕФЕСТ ІНВЕСТ" даних податкового обліку за спірними господарськими операціями.
Судом апеляційної інстанції, у свою чергу, не встановлено інших обставин та не досліджено будь-яких нових доказів. Зі змісту постанови суду апеляційної інстанції не вбачаються мотиви, що давали йому законні підстави для іншої оцінки фактичних обставин у справі.
З огляду на викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що Шостий апеляційний адміністративний суд скасував рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 20 вересня 2018 року, яке відповідає закону.
Згідно зі статтею 352 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.
У частині залишення рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 20 вересня 2018 року без змін рішення суду апеляційної інстанції особами, які беруть участь у справі, не оскаржується, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам суду в рамках даного касаційного провадження.
Керуючись частиною другою розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ" (460-20) , статтями 341, 345, 349, 352, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у м. Києві задовольнити частково.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 січня 2019 року скасувати.
Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 20 вересня 2018 року залишити в силі.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач І. А. Гончарова
Судді І. Я. Олендер
С. С. Пасічник