808/6808/15 Про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, згідно з якими платнику податків збільшені суми податкового зобов'язання з податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств - 21.09.2021 Прийняття

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ21 вересня 2021 року м. Київсправа № 808/6808/15касаційне провадження № К/9901/26282/18 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача Бившевої Л.І.,суддів: Хохуляка В.В., Ханової Р.Ф., розглянув у у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 12.01.2016 (суддя - Садовий І.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.04.2016 (головуючий суддя -Чумак С.Ю., судді - Гімон М.М., Юрко І.В.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Виробничо-комерційна фірма "Рома, ЛТД" (далі у тексті - Товариство, ТОВ "ВКФ "Рома, ЛТД") до Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області, правонаступник - Головне управління Державної податкової служби у Запорізькій області (ЄДРПОУ ВП 44118663) (далі у тексті - Інспекція, ДПІ в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та зобов`язання вчинити певні дії,У С Т А Н О В И В:08.09.2015 ТОВ "ВКФ "Рома, ЛТД" звернулося до адміністративного суду із позовною заявою до ДПІ в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя, правонаступник Головне управління Державної податкової служби у запорізькій області (ЄДРПОУ ВП 44118663), про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень від 14.07.2015 №0001252201 та №0001242201.Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначив, що не погоджується із висновками акта документальної позапланової невиїзної перевірки та вважає, що вони ґрунтуються на припущеннях щодо нереальності здійснення господарських операцій із придбання товарів у контрагентів позивача. Так, відповідачем не враховано наявні у ТОВ "ВКФ "Рома, ЛТД" первинні документи на підтвердження податкового кредиту та валових витрат по взаємовідносинам із його контрагентами, якими підтверджується правомірність формування податкового кредиту та валових витрат по спірним господарським операціям, податковий кредит сформований та задекларований у порядку та у розмірі, передбаченому нормами чинного законодавства. Акт перевірки не містить відомостей, згідно з якими були перевірені усі постачальники контрагентів, в тому числі не всі імпортери, оскільки імпорт вказаного товару міг здійснюватись у інших періодах, що не перевірялись, а тому акт перевірки не містить достовірних та вичерпних відомостей та доказів відсутності ввезення цього товару в Україну взагалі. Крім того зазначає, що чинний Податковий кодекс України (2755-17) №2755-VI від 02.12.2010 (далі у тексті - ПК України (2755-17) , у редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) не ставить право платника податків на формування витрат з метою визначення об`єкта оподаткування та податкового кредиту у залежність від дій третіх осіб. Зважаючи на що, вважає висновки акту перевірки безпідставними, а спірні податкові повідомлення - рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, а позов задоволенню.У письмових запереченнях на позовну заяву відповідач посилається на те, що у ході перевірки не підтверджено наявність поставок товарів від контрагентів-постачальників на адресу ТОВ "ВКФ "Рома, ЛТД" у період, що підлягав перевірці, враховуючи реальний час здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявність трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень і іншого майна, які економічно необхідні для виконання такого постачання або здійснення діяльності, що свідчить про відсутність необхідних умов для результатів відповідної господарської, економічної діяльності, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень і транспортних засобів. Тому, посадові особи контрагентів не могли фактично здійснювати господарські операції з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, віддаленості контрагентів один від одного. Перевіркою первинних документів, бухгалтерського та податкового обліку ТОВ "ВКФ "Рома, ЛТД", на підставі аналізу даних програм Єдиний реєстр податкових накладних, АРМ "Митниця" встановлено, що придбання товару із аналогічним кодом УКТ ЗЕД підприємствами-контрагентами відсутнє, що унеможливлює реальність здійснення господарських відносин ТОВ "ВКФ "Рома, ЛТД" із контрагентами-постачальниками. Просив у задоволенні позову відмовити.Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 12.01.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.04.2016 позовні вимоги задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 14.07.2015 №0001252201 та №0001242201.У касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій, посилаючись на порушення судами норм матеріального права у частині застосування пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198 ПК України, ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі у тексті - Закон № 996-VI (996-17) ), та процесуального права у частині застосування статті 11, статті 86 та статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України, у редакції чинній на дату звернення із касаційною скаргою (далі у тексті - КАС України (2747-15) ), скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанції, ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позову позивача відмовити у повному обсязі. Доводи касаційної скарги дублюють висновки акту перевірки, які стали підставою для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень.Позивач не реалізував своє процесуальне право подання відзиву на касаційну скаргу.Вищий адміністративний суд України ухвалою від 10.06.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.За правилами частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України (2747-15) ) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.Разом з тим, пунктом 2 Розділу ІІ "Прикінцеві та перехідні положення" цього Закону установлено, що касаційні скарги на судові рішення, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цим Законом, розглядаються в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом.Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.Згідно із протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Ханова Р.Ф.Верховний Суд ухвалою від 20.09.2021 визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 21.09.2021.Відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України У разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив. Верховний Суд допускає заміну відповідача - Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області її правонаступником - Головним управлінням Державної податкової служби у Запорізькій області (ЄДРПОУ ВП 44118663)Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Верховного Суду приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.Судами під час судового розгляду справи встановлено, що Інспекцією проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ТОВ "ВКФ "Рома, ЛТД" з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ПП "Оріон-Прайс", ПП "Буд-Системс", ПП "Віва-Трейдінг", ПП "Аурум 999", ПП "Топ Трейдінг" за період з 01.01.2013 по 31.12.2014. Правовою підставою для проведення вказаного контрольного заходу слугували положення підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, а фактичною - отримання постанови слідчого Генеральної Прокуратури України від 20.04.2015 в межах кримінального провадження № 32013170000000044, порушеного за ознаками злочинів, передбачених ч. 1, ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 209 КК України. За результатами вказаної перевірки Інспекцією складено акт від 26.06.2015 № 71/08-29-22-0109/23855495, згідно з висновками якого встановлено порушення позивачем вимог: п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України, що призвело до заниження Товариством за 2014 рік податку на прибуток підприємств на суму 912 789, 00 грн; п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 ПК України, що призвело до заниження Товариством податку на додану вартість за 2014 рік у розмірі 1 014 210, 00 грн, у тому числі по періодам: лютий 2014 року на суму 318 100, 00 грн, березень 2014 року на суму 93 067, 00 грн, квітень 2014 року на суму 314 491, 00 грн, травень 2014 року на суму 89 067, 00 грн, червень 2014 року на суму 64 299, 00 грн, липень 2014 року на суму 100 512, 00 грн, вересень 2014 року на суму 34 674, 00 грн.07.07.2015 ТОВ "ВКФ "Рома, ЛТД" направило письмові заперечення № 902 на акт перевірки, за результатом розгляду яких відповідач листом від 13.07.2015 № 7175/10/08-29-22-0106 надав платнику відповідь про те, що висновки акту перевірки залишені без змін.За наслідками висновків акту перевірки податкового органу прийняті податкові повідомлення-рішення від 14.07.2015 № 0001252201, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1 521 315, 00 грн, у тому числі, за основним платежем у сумі 1 014 210, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 507 105, 00 грн та № 0001242201, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 1 369 183, 50 грн, у тому числі, за основним платежем у сумі 912 789, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 456 394, 50 грн. Первинну скаргу позивача на податкові повідомлення-рішення від 14.07.2015 № 0001242201 та № 0001252201 направлену до Головного управління ДФС у Запорізькій області, рішенням про результати розгляду первинної скарги від 11.09.2015 № 5540/10/08-01-10-04-13 залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 14.07.2015 № 0001242201, № 0001252201 - без змін. Не погодившись із такими рішеннями податкового органу позивач звернувся до суду із адміністративним позовом.Підстави, за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка, встановлені пунктом 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, однією з яких є отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону (підпункт 78.1.11 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).Аналіз наведеної норми свідчить про те, що за своїм характером призначення документальної позапланової перевірки може характеризуватися як заходи забезпечення кримінального провадження, а також як специфічна слідча (розшукова) дія. Зазначена правова невизначеність, відсутність узгодженого процесуального порядку проведення документальних позапланових перевірок в кримінальному провадженні призводить до різного порядку призначення та проведення таких перевірок і, як наслідок, до різних правових наслідків їх застосування, що перед усім вказує на доцільність визначення документальної перевірки в системі слідчих дій передбачених Кримінальним процесуальним кодексом України (4651-17) , як самостійної дії.Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вважає, що проведення перевірки податковим органом в межах кримінальної справи на виконання ухвали слідчого судді (слідчого, прокурора) у будь-якому випадку є самостійною підставою її проведення, результати якої є доказом в кримінальному провадженні.Конкуренція між пріоритетом вирішення кримінальної справи над податковим спором і навпаки існувала із самого початку унормування фінансових правовідносин.Відповідно до пункту 7, підпункту 2 пункту 8 та підпункту 3 пункту 12 розділу І Закону України Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків" від 17.07.2015 (655-19) N655-VIII (далі у тексті - Закон N655-VIII) з Податкового кодексу України (2755-17) виключено підпункт 54.3.4 пункту 54.3 статті 54, пункт 58.4 статті 58 та пункт 86.9 статті 86 розділу ІІ Кодексу.В свою чергу, відповідно до пункту 36 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (2755-17) у разі якщо судом за результатами розгляду кримінального провадження про кримінальне правопорушення, яке було розпочато до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків" (655-19) і предметом якого є податки, збори, винесено обвинувальний вирок, що набрав законної сили, в якому встановлена несплата податкових зобов`язань або винесена ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами з цього питання, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Закон N655-VIII набрав чинності 01 вересня 2015 року.До запровадження наведених норм, діяли положення пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України, якими передбачалось, що у разі якщо грошове зобов`язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким податковим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим податковим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються органу, що призначив перевірку.З 01.09.2015 набрав чинності Закон України від 17.07.2015 № 655-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків" (655-19) . Вказаним законом пункт 86.9 статті 86 Податкового кодексу виключено, а підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" доповнено пунктом 36.Отже, щодо перевірок, які проводяться у межах кримінальних проваджень про кримінальні правопорушення, розпочатих до набрання чинності Законом N 655-VIII (655-19) , то у цьому випадку податкові повідомлення-рішення за результатами перевірок, розпочатих та закінчених до 01 вересня 2015 року, розпочатих до, але закінчених після 01 вересня 2015 року, а також розпочатих та закінчених після 01 вересня 2015 року, приймаються протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.Зміст вказаних правових норм свідчить, що контролюючі органи не мають права виносити податкові повідомлення-рішення до набрання законної сили відповідним рішення в кримінальній справі, якщо грошове зобов`язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального законодавства.Загальний процес проведення перевірки із послідовного, коли за результатами перевірки приймається податкове повідомлення-рішення, розривається. Спочатку матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів визначається кримінально - процесуальним законом або законом про оперативно - розшукову діяльність. Після набрання законної сили рішенням у межах кримінального провадження органи податкової служби мають право виносити податкові повідомлення - рішення.Аналогічна правова позиція узгоджується також з висновками, викладеними Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду в постановах від 22.10.2019 (справа № 820/3094/16), від 16.03.2020 (справа № 280/466/19) та від 16.04.2020 (справа № 815/5861/15).Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що наказ Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області про проведення перевірки від 11.06.2015 №317 та наказ про продовження терміну проведення позапланової виїзної документальної перевірки від 17.06.2015 №338, за результатами якої прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, прийнято на виконання постанови прокурора відділу процесуального керівництва та підтримання обвинувачення у кримінальних провадженнях щодо злочинних угрупувань Генеральної прокуратури України молодшого радника юстиції Жупіни О.С. від 20.04.2015 про призначення документальної позапланової перевірки у кримінальному провадженні №3201317000000044, яке розпочате (внесене) до Єдиного реєстру досудових розслідувань 11.01.2013, тобто до набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків" від 17.07.2015 №655-VIII (655-19) .Також, судом першої та апеляційної інстанцій було встановлено, що на момент прийняття Інспекцією оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 14.07.2015 №0001252201 та №0001242201 у кримінальному провадженні, в якому призначено та проведено контролюючим органом перевірку позивача, не було ухвалено обвинувального вироку/ухвали про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами, що набрало законної сили.Таким чином, доводи касаційної скарги, які зводяться до посилань на встановлені під час перевірки обставини нереальності господарських операцій позивача з його контрагентами, є безпідставними та не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, а також встановлених обставин справи.Суди попередніх інстанцій не дали оцінки даним обставинам, однак вказане порушення норм КАС України (2747-15) не призвело до неправильного вирішення спору.З урахуванням викладеного, є підстави вважати, що судами першої та апеляційної інстанцій ухвалено обґрунтовані рішення, які постановлено з дотриманням норм матеріального і процесуального права. Підстав для їх скасування та задоволення касаційної скарги не вбачається.Відповідно до частини 1 ст. 350 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.Керуючись ст. ст. 52, 341, 345, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд,ПОСТАНОВИВ:Замінити відповідача - Державну податкову інспекцію в Орджонікідзевському районі міста Запоріжжя Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області (на час подачі касаційної скарги Запорізька об`єднана державна податкова інспекція Головного управління ДФС у Запорізькій області) її правонаступником - Головним управлінням Державної податкової служби у запорізькій області (ЄДРПОУ ВП 44118663). Касаційну скаргу Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області залишити без задоволення.Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 12.01.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.04.2016 залишити без змін.Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.СуддіЛ.І. Бившева В.В. Хохуляк Р.Ф. Ханова