420/3434/19 Про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення про накладення штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних - 22.04.2021 Прийняття

розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №420/3434/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 2 жовтня 2019 року (суддя Аракелян М.М.) та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2020 року (головуючий суддя - Димерлій О.О., судді: Єщенко О.В., Танасогло Т.М.),

У червні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" (далі у тексті - позивач, ТОВ "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС в Одеській області (далі у тексті - відповідач, ГУ ДФС), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 27 грудня 2018 року № 0058355306.

Позивач не погодився із застосуванням до нього штрафних санкцій за затримку реєстрації податкових накладних за березень, квітень, жовтень 2017 року, серпень 2018 року з огляду на наступне. На його переконання, відображені в акті перевірки від 19 листопада 2018 року №39926/15-32-12-07 податкові накладні були складені та виписані на кінцевих споживачів, що не є платниками ПДВ, тобто не підлягали наданню отримувачу (покупцю). У зв`язку з наведеним жоден із контрагентів ТОВ "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" не зазнав шкоди через невключення відповідних сум ПДВ до податкового кредиту, відтак, потреба у застосуванні штрафних санкцій до платника податків за несвоєчасну реєстрацію таких податкових накладних відсутня. Враховуючи існуюче неоднозначне трактування статті 120-1 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ) та керуючись принципом презумпції правомірності рішень платника податку, закріпленого у підпункті 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України, просив скасувати податкове повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій як протиправне.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 12 червня 2019 року відкрито провадження у справі за позовом ТОВ "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" до ГУ ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення та вирішено проводити розгляд справи за правилами загального позовного провадження з повідомленням сторін.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 7 серпня 2019 року задоволено клопотання ТОВ "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" про продовження строку підготовчого провадження у справі та продовжено цей строк на тридцять днів. Оголошено перерву у підготовчому засіданні до 10:00 год 29 серпня 2019 року (а.с.53-54).

6 серпня 2019 року від ТОВ "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" до суду надійшло клопотання про витребування письмових доказів, а саме копії наказу начальника ГУ ДФС в Одеській області або інші відповідні докази на підтвердження тієї обставини, що начальник Чорноморського управління ГУ ДФС в Одеській області Зарицький А. станом на 27 грудня 2018 року мав право на прийняття податкових повідомлень-рішень (а.с.56-58).

Вказане клопотання вмотивоване тим, що, окрім іншого, порушення прав та інтересів позивача відбулось за обставин прийняття і підписання оскаржуваного податкового повідомлення-рішення неуповноваженою особою. Таких висновків позивач дійшов з огляду на те, що за результатами пошуку у Переліку уповноважених осіб, оприлюдненому на офіційному веб-сайті (веб-порталі) ДФС України, знайти начальника Чорноморського управління ГУ ДФС в Одеській області Зарицького А., який підписав спірне податкове повідомлення-рішення, не вдалось.

20 серпня 2019 року від ТОВ "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" надійшла також відповідь на відзив, у якій позивач повторно надав пояснення щодо своїх сумнівів з приводу наявності у начальника Чорноморського управління ГУ ДФС в Одеській області Зарицького А. повноважень на прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від імені Головного управління ДФС в Одеській області. Позивач просив приєднати до справи та враховувати під час її розгляду вказану відповідь на відзив, наведені у ній пояснення, міркування і аргументи (а.с.61-63).

У судовому засіданні, яке відбулось 29 серпня 2019 року, суд першої інстанції приєднав до матеріалів справи відповідь на відзив (а.с.72) та на місці ухвалив відмовити в задоволенні клопотання про витребування доказів, оскільки питання щодо повноважень начальника Чорноморського управління ГУ ДФС в Одеській області випливає з його повноважень, визначених посадою, та буде вирішуватись при ухваленні рішення по суті спору (а.с.73). Ухвалою від 29 серпня 2019 року Одеський окружний адміністративний суд закрив підготовче провадження у справі №420/3434/19 (а.с.76-77).

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 2 жовтня 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2020 року, у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили, що посадовими особами ГУ ДФС проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних ТОВ "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" за березень, квітень, жовтень 2017 року, серпень 2018 року, за наслідками якої складено акт від 19 листопада 2018 року № 39926/15-32-12-07.

Перевіркою встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам ПДВ в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 ПК України, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації.

На підставі вказаного акта перевірки ГУ ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення від 27 грудня 2018 року № 0058355306, яким до позивача на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України застосовано штрафні санкції на загальну суму 328146,77 грн, а саме:

за затримку реєстрації ПН на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 208333,35 грн застосовано штраф в розмірі 10 % - у сумі 20833,34 грн;

за затримку реєстрації ПН від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 886231,25 грн застосовано штраф в розмірі 20 % - у сумі 177246,25 грн;

за затримку реєстрації ПН від 61 і більше календарних днів на суму ПДВ 325167,92 грн застосовано штраф в розмірі 40 % у сумі 130067,16 грн.

За результатами адміністративного оскарження скаргу ТОВ "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" залишено без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції вказав, що за наслідками дослідження долучених до матеріалів справи податкових накладних встановлено, що у рядку 8 останніх зазначено код ставки ПДВ " 20", що свідчить про те, що податкові накладні складені на постачання товарів/послуг для операцій, що оподатковуються ПДВ. Відтак, накладення штрафу за порушення граничних строків реєстрації зазначених податкових накладних на підставі пункту 120-1.1 статті 120 ПК України є правильним.

Оцінюючи доводи позивача про відсутність повноважень у особи, що підписала податкове повідомлення-рішення, суд вказав, що у відповіді на відзив було фактично наведено нові підстави позову. Разом з тим, позивач не дотримався вимог процесуального законодавства, викладених у частині першій статті 47 КАС України, щодо подання письмової заяви про зміну підстави позову до закінчення підготовчого засідання. З огляду на вказане, суд позбавлений можливості досліджувати нові підстави позову. Крім того, суд вказав, що дії посадової особи щодо складення податкового повідомлення-рішення не оскаржувались.

Апеляційний суд залишив без змін рішення суду першої інстанції, погодившись із викладеними у ньому висновками.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ТОВ "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

За змістом касаційної скарги підставою касаційного оскарження скаржник вказав пункт 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України (2747-15) ), а саме необґрунтоване відхилення клопотання позивача про витребування доказів щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи. На думку скаржника, всупереч положень статей 173, 180 КАС України суд першої інстанції у підготовчому засіданні не визначив в повному обсязі обставини, які підлягають встановленню, у зв`язку з чим безпідставно відмовив у задоволенні клопотання про витребування доказів. При цьому указане клопотання було вирішено у підготовчому засіданні 29 серпня 2019 року, а не у засіданні, що відбулось 7 серпня 2019 року. Позивач наполягає, що відсутність у справі доказів на підтвердження у начальника Чорноморського управління ГУ ДФС в Одеській області Зарицького А.В. станом на 27 грудня 2018 року повноважень на прийняття податкових повідомлень-рішень має бути підставою для висновку про визнання такого рішення суб`єкта владних повноважень протиправним. Зазначена обставина входить до предмета доказування у цій справі та має визначальне значення для правильного її вирішення. Скаржник посилається на висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 28 серпня 2018 року (справа №812/916/17), від 5 лютого 2019 року (справа №813/3597/15), а саме, що судами не надано оцінки кожному специфічному, доречному та важливому аргументу сторони, що є порушенням не тільки вимог статті 242 КАС України, але й невиконанням зобов`язань щодо пункту першого статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Ухвалою Верховного Суду від 12 березня 2020 року відкрито провадження за касаційною скаргою ТОВ "СТРОЙМЕТАЛЛСЕРВИС" з метою перевірки доводів щодо порушення судами норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктом 4 частини четвертої статті 328 КАС України - судове рішення оскаржується з підстави, передбаченої пунктом 3 частини другої статті 353 КАС України.

Відповідач правом на подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній з 8 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.

Згідно з приписами частин першої та другої статті 44 КАС України учасники справи мають рівні процесуальні права та обов`язки. Учасники справи зобов`язані добросовісно користуватися належними їм процесуальними правами і неухильно виконувати процесуальні обов`язки.

Відповідно до статті 47 КАС України, крім прав та обов`язків, визначених у статті 44 цього Кодексу, позивач має право на будь-якій стадії судового процесу відмовитися від позову. Позивач має право змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог шляхом подання письмової заяви до закінчення підготовчого засідання або не пізніше ніж за п`ять днів до першого судового засідання, якщо справа розглядається в порядку спрощеного позовного провадження (частина перша). У разі подання будь-якої заяви, визначеної частиною першою або третьою цієї статті, до суду подаються докази направлення копії такої заяви та доданих до неї документів іншим учасникам справи. У разі неподання таких доказів суд не приймає до розгляду та повертає заявнику відповідну заяву, про що зазначає у судовому рішенні (частина сьома).

Частиною другою статті 2 КАС України встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.

Відповідно до частини другої статті 9 КАС України суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, і не може виходити за межі позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог тільки в разі, якщо це необхідно для повного захисту прав, свобод та інтересів сторін чи третіх осіб, про захист яких вони просять.

Згідно з частиною четвертою статті 9 КАС України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Згідно з частиною першою статті 80 КАС України учасник справи, у разі неможливості самостійно надати докази, вправі подати клопотання про витребування доказів судом. Таке клопотання повинно бути подане в строк, зазначений в частинах другій та третій статті 79 цього Кодексу. Якщо таке клопотання заявлено з пропуском встановленого строку, суд залишає його без задоволення, крім випадку, коли особа, яка його подає, обґрунтує неможливість його подання у встановлений строк з причин, що не залежали від неї.

Про витребування доказів за власною ініціативою або за клопотанням учасника справи, або про відмову у витребуванні доказів суд постановляє ухвалу (частина третя статті 80 КАС України).

Частиною першою статті 163 КАС України встановлено, що у відповіді на відзив позивач викладає свої пояснення, міркування та аргументи щодо наведених відповідачем у відзиві заперечень та мотиви їх визнання або відхилення.

Згідно з частиною другою статті 173 КАС України завданням підготовчого провадження є: 1) остаточне визначення предмета спору та характеру спірних правовідносин, позовних вимог та складу учасників судового процесу; 2) з`ясування заперечень проти позовних вимог; 3) визначення обставин справи, які підлягають встановленню, та зібрання відповідних доказів; 4) вирішення відводів; 5) визначення порядку розгляду справи; 6) вчинення інших дій з метою забезпечення правильного, своєчасного і безперешкодного розгляду справи по суті.

З аналізу наведених процесуальних норм слідує, що КАС України (2747-15) імперативно встановлено порядок, згідно з яким реалізується право на, зокрема зміну підстав позову, а саме шляхом подачі письмової заяви з дотриманням встановленого законом строку (до закінчення підготовчого засідання або не пізніше ніж за п`ять днів до першого судового засідання, якщо справа розглядається в порядку спрощеного позовного провадження).

Поряд з цим встановлено і обов`язок суду розглянути таку заяву, перевірити її на відповідність вимогам строку її подання та направлення іншим учасникам справи та вирішити питання про її прийняття чи повернення.

Окремою процесуальною нормою регламентовано право позивача на подання відповіді на відзив, яка має містити пояснення, міркування, аргументи та мотиви відхилення чи прийняття саме заперечень відповідача.

З матеріалів справи слідує, що при поданні цього адміністративного позову вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27 грудня 2018 року № 0058355306 позивач обґрунтував тим, що податкові накладні, які були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням граничного строку, не підлягали наданню отримувачу (покупцю), а тому застосування штрафних санкцій на підставі статті 120-1 ПК України є безпідставним.

В подальшому, у відповіді на відзив позивач також вказав, що не погоджується із спірним податковим повідомлення-рішенням з підстав того, що відсутні докази його прийняття і підписання уповноваженою особою, а саме начальником Чорноморського управління ГУ ДФС в Одеській області Зарицьким А.В. При цьому перед наданням зазначеної відповіді на відзив позивач подав до суду першої інстанції клопотання про витребування доказів щодо наявності у зазначеної особи повноважень на прийняття та підписання податкових повідомлень-рішень від імені ГУ ДФС в Одеській області.

Суд першої інстанції, відмовляючи в задоволенні клопотання про витребування доказів, у протокольній ухвалі від 29 серпня 2019 року вказав, що "…питання наявності повноважень у начальника Чорноморського управління ГУ ДФС в Одеській області випливає з його повноважень, визначених його посадою, і буде вирішуватись при ухваленні рішення по суті спору…" (а.с.73).

Водночас, вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції зазначив, що позивачем всупереч вимог статті 47 та 163 КАС України не подав заяву про зміну підстав позову, а у відповіді на відзив фактично виклав нові підстави позову. Внаслідок допущення таких процесуальних порушень нові підстави позову судом не розглядались, а доводи, викладені у відповіді на відзив, були відхилені як такі, що не стосуються підстав позову.

Колегія суддів вважає наведені висновки суду першої інстанції суперечливими, оскільки, відмовляючи в задоволенні клопотання про витребування доказів, суд фактично виходив з того, що питання наявності у начальника Чорноморського управління ГУ ДФС в Одеській області Зарицького А.В. повноважень на підписання спірного податкового повідомлення-рішення буде вирішуватись під час розгляду справи, проте, необхідність витребовувати докази для його вирішення відсутня.

З відповіді на відзив чітко слідує, що хоча позивач і не дотримався вимоги процесуального законодавства з оформлення заяви згідно з вимогами статті 47 КАС України, ним було визначено нові підстави позову, у зв`язку з чим у суду першої інстанції виник обов`язок із з`ясування обставин наявності заяви про зміну або доповнення підстав позову та вирішення питання у підготовчому засідання про її прийняття або повернення.

На переконання колегії суддів, враховуючи викладені обставини, задля з`ясування дійсного наміру на зміну (доповнення) підстав позову суд першої інстанції повинен був роз`яснити позивачу порядок реалізації такого права та запропонувати виконати встановлені законом умови для вчинення такої процесуальної дії. У разі недотримання встановленого порядку застосуванню б підлягали процесуальні наслідки, встановлені в Кодексі адміністративного судочинства України (2747-15) .

У цій справі суд першої інстанції не дотримався встановленого частиною другою статті 173 КАС України обов`язку із вчинення усіх дій з метою забезпечення правильного, своєчасного і безперешкодного розгляду справи по суті. У зв`язку з цим відхилення клопотання про витребування доказів відбулось без належного обґрунтування підстав для такої відмови, а наведені судом мотиви суперечили висновкам, викладеним у судовому рішенні в частині розгляду доводів, викладених у відповіді на відзив.

У рішенні від 13 січня 2000 року у справі "Мірагаль Есколано та інші проти Іспанії" та в рішенні від 28 жовтня 1998 року у справі "Перес де Рада Каваніллес проти Іспанії" Європейський Суд з прав людини вказав, що надто суворе тлумачення внутрішніми судами процесуальної норми позбавило заявників права доступу до суду і завадило розгляду їхніх позовних вимог, що є порушенням пункту 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Відповідно до частини другої статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" визначено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

На думку колегії суддів, суд першої інстанції не виконав завдання підготовчого засідання, залишивши позивача в стані невизначеності щодо прийняття до розгляду частини його аргументів, а при ухваленні рішення у справі проявив надмірний формалізм, уникнувши їх оцінки з формальних підстав. В підсумку, суд не виконав і основних завдань адміністративного судочинства, передбачених частиною другою статті 2 КАС України.

Апеляційний суд цих порушень суду першої інстанції не виправив.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.