825/1198/17 Про визнання протиправними дій Управління ДФС щодо нарахування пені, обчисленої на суму занижень податкових зобов`язань по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг - 11.02.2021 Прийняття

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 лютого 2021 року

м. Київ

справа № 825/1198/17

адміністративне провадження № К/9901/31425/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду у складі судді Падій В.В. від 30 серпня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Желтобрюх І.Л., суддів Бєлової Л.В., Парінова А.Б. від 25 жовтня 2017 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Рожнівка-Агро" до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправними дій,

В С Т А Н О В И В:

У серпні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Рожнівка-Агро" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - відповідач, Управління), в якому просило визнати протиправними дії Управління щодо нарахування пені, обчисленої на суму занижень податкових зобов`язань по податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) (далі - ПДВ), у розмірі 102941,21 грн.

В обґрунтування позовних вимог посилалось на те, що у зв`язку із внесенням Законом України від 21 грудня 2016 року №1797-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" (1797-19) (далі - Закон №1797-VIII (1797-19) ), який набрав чинності з 01 січня 2017 року, змін до підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 Податкового кодексу України (далі - ПК України) у відповідача були відсутні підстави для нарахування пені, обчисленої на суму занижень податкових зобов`язань з ПДВ за період з 02 березня 2015 року по 01 січня 2017 року.

Чернігівський окружний адміністративний суд постановою від 30 серпня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2017 року, позов задовольнив повністю.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, дійшов висновку, що нарахування контролюючим органом пені у розмірі 102941,21 грн. за період заниження податкових зобов`язань до дати їх узгодження є протиправним, адже згідно статті 129 ПК України (в редакції Закону №1797-VIII (1797-19) ) право на нарахування пені виникає після проведення перевірки та оформлення її результатів.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, посилається на помилковість позиції судів попередніх інстанцій та неправильне застосування ними норм матеріального права, оскільки пеня була нарахована контролюючим органом у відповідності до вимог пункту 129.1 статті 129 ПК України, з урахуванням дати коли податкове зобов`язання повинно було бути сплачено за відповідний податковий період та за весь період такого заниження.

Письмових заперечень на касаційну скаргу не надходило.

Справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) (далі - КАС України (2747-15) ).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 13 лютого 2017 року по 24 березня 2017 року Управлінням проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт від 31 березня 2017 року №138/14/02078868.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем винесено, зокрема, податкове повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року №0001161400, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з ПДВ на 416185,00 грн., з яких за основним платежем 277455,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 138730,00 грн.

28 квітня 2017 року Товариством сплачено у повному обсязі суму грошового зобов`язання з ПДВ, визначену у податковому повідомленні - рішенні від 18 квітня 2017 року №0001161400, що підтверджується копією платіжного доручення №877.

30 квітня 2017 Управлінням нараховано позивачу пеню, обчислену на суму занижень податкових зобов`язань з ПДВ за період з 02 березня 2015 року по 29 квітня 2017 року, у розмірі 117755,02 грн.

Вважаючи дії відповідача щодо нарахування пені в сумі 102941,20 грн. протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд вказує на таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) грошове зобов`язання платника податків - це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Підпунктом 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податкове зобов`язання - це сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Пеня - це сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми податкових зобов`язань та/або на суми штрафних (фінансових) санкцій, не сплачених у встановлені законодавством строки, а також нарахована в інших випадках та порядку, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (підпункт 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

У відповідності до підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

За правилами підпунктів 54.3.1-54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми ПДВ платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо: платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а при здійсненні заходів податкового контролю встановлено факти здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об`єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу та наявності діючих (у тому числі призупинених) ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством; дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми ПДВ платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках; згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору, та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

Як установлено пунктом 57.3 статті 57 ПК України, у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу. У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 робочих днів, наступних за днем такого узгодження.

Спір у даній справі виник щодо періоду нарахування пені за умови визначення суми грошового зобов`язання контролюючим органом. Правове врегулювання даного питання відбувалось наступним чином.

Пунктом 129.1 статті 129 ПК України (у редакції, чинній до 01 січня 2017 року) було встановлено, що після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.

Нарахування пені розпочинається: а) при самостійному нарахуванні суми грошового зобов`язання платником податків - після спливу 90 днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного цим Кодексом; б) при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами - від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.

За правилами підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 ПК України пеня нараховується у день настання строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

Тобто наведена редакція статті 129 ПК України передбачала застосування фінансової санкції до платників податків у вигляді нарахування пені за весь період заниження податкового зобов`язання на суму такого заниження, оскільки платник весь період, коли не декларував та не сплачував податки, користувався коштами, які був зобов`язаний, але не сплатив до бюджету.

У зв`язку з прийняттям Закону №1797-VIII (1797-19) , який набрав чинності з 01 січня 2017 року, пункт 129.1 викладений в такій редакції:

" 129.1. Нарахування пені розпочинається:

129.1.1 при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);

129.1.2 при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);

129.1.3 при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного платником податків або податковим агентом, - після спливу 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання".

Отже відповідною нормою передбачено три процедури нарахування пені, а саме: 1) у порядку підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України за рішеннями контролюючого органу, прийнятими за результатами податкової перевірки; 2) у порядку підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 ПК України за рішеннями контролюючого органу, прийнятими у випадках визначення податкового зобов`язання органом доходів і зборів у силу закону; 3) у порядку підпункту 129.1.3 пункту 129.1 статті 129 ПК України за самостійно поданими платником деклараціями.

Відтак редакція норми, яка підлягає застосуванню до спірних правовідносин, була змінена. Зокрема, за правилами підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України пеня розпочинає нараховуватись з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).

Як вже згадувалося вище, контролюючим органом за наслідками перевірки позивача за період з 01 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року складено акт від 31 березня 2017 року №138/14/02078868, на підставі якого прийнято податкове повідомлення-рішення від 18 квітня 2017 року №0001161400. Після узгодження визначених цим рішенням грошових зобов`язань з ПДВ за період з 02 березня 2015 року по 29 січня 2016 року Управлінням нараховано позивачу пеню з 02 березня 2015 року по 29 квітня 2017 року у розмірі 117755,02 грн.

Суди встановили, що хоча нарахування суми грошового зобов`язання було визначено за результатами перевірки (підпункт 129.1.1 пункту 129.1 статті 192 ПК України), проте фактично пеня нарахована відповідачем відповідно до підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 ПК України (при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок).

За обставин, які склались у даній справі, право на нарахування пені виникло у відповідача після проведення перевірки та оформлення її результатів. Наявність цієї обставини є обов`язковою умовою, за якої розпочинається процедура нарахування пені. Тому, оскільки на момент застосування такої процедури вже діяла норма у новій редакції, саме за правилами цієї норми і має відбуватись таке нарахування.

Аналогічний правова позиція викладена Верховним Судом, зокрема у постановах від 27 листопада 2018 року у справі №822/2591/17 та від 05 грудня 2019 року у справі №520/10442/18.

Як вже зазначалося вище, у випадку донарахування платнику суми грошового зобов`язання за результатами перевірки, нарахування пені розпочинається з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання.

Враховуючи відсутність прямої вказівки на зворотну дію у часі щодо застосування положень статті 129 ПК України, правильним є висновок судів попередніх інстанцій про те, що у контролюючого органу не було підстав для нарахування Товариству пені у період з 02 березня 2015 року по 01 січня 2017 року.

Доводи ж Управління, викладені у касаційній скарзі, наведеного й мотивів, покладених в основу оскаржуваних рішень, не спростовують, та не свідчать про неправильне застосування судами норм матеріального права.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їх зміст та юридичну природу, а також приписи статі 341 КАС України (2747-15) , підстави для задоволення касаційної скарги відповідача та скасування судових рішень відсутні.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області залишити без задоволення, а постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 30 серпня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2017 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.