Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого судді-доповідача Голубєвої Г.К.

Суддів Борисенко І.В.

Юрченко В.П.

при секретарі судового засідання: Ігнатенко О.В.,

розглянувши касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Мелагрейн" та Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2016 року

по справі № 826/18239/15

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Мелагрейн"

до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія "Мелагрейн" звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 січня 2016 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2016 року постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 січня 2016 року скасовано та прийнято нову, якою позовні вимоги задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління Державної фіскальної служби в місті Києві від 22 травня 2015 року № 0003662203 та № 0003672203.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції. В обґрунтування касаційної скарги скаржник посилається на порушення апеляційним судом норм матеріального права та прийняття судового рішення без належного врахування всіх обставин справи.

Позивач у своїй касаційній скарзі просить рішення апеляційного суду змінити в частині відмови у задоволенні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01 вересня 2015 року № 0006092203 із прийняттям рішення про задоволення позовних вимог в цій частині.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційні скарги підлягають частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі наказу 17.04.2015 року № 716 Державною податковою інспекцією у Голосіївському районі Головного управління Державної фіскальної служби в місті Києві 07.05.2015 року було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ "Компанія "Мелагрейн" з питань дотримання вимог податкового законодавства при проведенні взаємовідносин із ТОВ "Луг Спец Сервіс", ТОВ "Спецтрейд Менеджмент" за період з 01.04.2014 року по 30.04.2014 рік та з ТОВ "Форца Групп" за період з 01.07.2014 року по 31.07.2014 року, за результатом якої складено акт № 264/1-26-50-22-03/37147952.

В акті перевірки зазначено про порушення ТОВ "Компанія "Мелагрейн":

- п. 1, п. 2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пп.139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, у зв'язку з чим встановлено заниження податку на прибуток підприємства за 2014 рік на загальну суму 1982817,00 грн.;

- п. 187.1 ст. 187, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 ПК України, у зв'язку з чим встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 2061477,00 грн.

На підставі акту перевірки ДПІ у Голосіївському районі було прийнято податкові повідомлення-рішення від 22 травня 2015 року:

- № 0003672203, яким ТОВ "Компанія "Мелагрейн" збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 2974225,50 грн., в тому числі за основним платежем у розмірі 1982817,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 991408,50 грн.;

- №0003662203, яким ТОВ "Компанія "Мелагрейн" збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 3092215,50 грн., в тому числі за основним платежем у розмірі 2061477,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 1030738,50 грн.

За результатами адміністративного оскарження рішенням Головного управління ДФС у місті Києві від 07 серпня 2015 року № 12145/10/26-15-10-05-35 скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Голосіївському районі від 22 травня 2015 року № 0003672203 в частині основного платежу в розмірі 125709,00 грн. та в частині штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 62854,50 грн., а ДПІ у Голосіївському районі прийнято нове податкове повідомлення рішення від 01 вересня 2015 року № 0006092203, яким ТОВ "Компанія "Мелагрейн" визначено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 2785662,00 грн., в тому числі за основним платежем - 1857108,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 928554,00 грн.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем не доведено, що здійснені ним господарські операції носять реальний характер, а придбані товари та послуги використані в межах господарської діяльності або придбавались з такою метою. Податкове повідомлення-рішення від 22 травня 2015 року № 0003672203 вважається відкликаним та не може бути скасованим у судовому порядку.

Задовольняючи позов щодо скасування податкових повідомлень-рішень від 22 травня 2015 року № 0003662203 та № 0003672203, апеляційний суд виходив з того, що відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не довів правомірності своїх рішень.

Разом з тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України звертає увагу на те, що вказані висновки судів не можна вважати такими, що зроблені на підставі повно та всебічно досліджених встановлених фактичних обставин справи.

Відповідно до частин другої та третьої статті 159 КАС законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм адміністративного процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Як зазначено у частині першій статті 220 того самого Кодексу, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі. Отже, вимоги цієї норми включають у себе й обов'язок касаційного суду перевіряти повноту встановлення фактичних обставин (практика Верховного Суду України, згідно постанови від 20 травня 2008 року).

Як вбачається з матеріалів справи, судами попередніх інстанцій не надано правової оцінки позовній вимозі Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Мелагрейн" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01 вересня 2015 року № 0006092203, та не вирішено у цій частині питання по суті.

Крім того, в процесі розгляду даної справи судам потрібно врахувати наступне.

При вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (тобто, зменшення податкового зобов'язання).

Однак, податковий орган може довести, що отримана платником податку податкова вигода є необґрунтованою. Так, податкова вигода може бути необґрунтованою, зокрема, якщо господарські операції між позивачем та його контрагентом не були реальними, а оформлялися лише документально.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

При цьому, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Також, податкова вигода може визнаватись необґрунтованою зокрема, якщо для цілей оподаткування враховані операції не у відповідності з їх дійсною економічною метою чи враховані операції не обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру). Слід зазначити, що діловою метою діяльності платника податку може бути отримання економічного ефекту, однак, податкова вигода не є самостійною діловою метою.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети) є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Крім того, слід зазначити, що підприємницька діяльність здійснюються суб'єктом господарювання на власний ризик, а відтак, у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже наслідки вибору недобросовісного контрагента покладається на таких учасників. Так, належна податкова обачність, як законна передумова отримання податкової вигоди, з якої випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності при виборі контрагента.

Суд акцентує увагу на тому, що необхідність застосування підходу належної податкової обачності безпосередньо випливає з рішення Європейського суду з прав людини "Булвес АД проти Болгарії", де зазначено, що платник ПДВ не має нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальником, якщо він не знав про такі зловживання і не міг про них знати. Таким чином, "обачний" платник податку може принаймні, але не тільки надати докази перевірки свого контрагента на предмет податкової "добросовісності" за доступними базами даних, як і навести докази на підтвердження обґрунтованості вибору контрагента тощо.

Відтак, з урахуванням наведеного, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з його контрагентами судам слід: з'ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; підтвердити або спростувати добросовісність позивача, з урахуванням вищевказаної позиції Європейського Суду з прав людини; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції.

При цьому, Вищий адміністративний суд України звертає увагу на те, що порушення вимог податкового законодавства на будь-якому з наведених етапів є достатнім для висновку про невідповідність фактичних і задекларованих платником податку наслідків господарських операцій для податкового обліку.

Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Виходячи зі змісту наведеної норми, саме на податкові органи покладається обов'язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового законодавства, на підставі яких такому платникові визначено відповідні грошові зобов'язання.

Водночас, судам варто враховувати при розв'язанні відповідних спорів принцип офіційного з'ясування обставин справи, що передбачений частинами четвертою та п'ятою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідно до вказаної норми, суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Задля вжиття належних заходів із метою встановлення обставин реальності здійснення спірної господарської операції суди повинні витребувати у податкового органу або платника податків ті докази, які не надані учасниками справи, але які, на думку суду, можуть підтвердити або спростувати доводи податкового органу щодо наявності порушень з боку платника податків. Відповідні дії можуть бути вчинені судом на підставі пункту 1 частини другої статті 110, статті 114 Кодексу адміністративного судочинства України.

Згідно з частиною 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, ухвала та постанова у справі підлягають скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції. Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст.ст. 160, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , суд

Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія "Мелагрейн" та Державної податкової інспекції у Голосіївському районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві задовольнити частково.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2016 року та постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 січня 2016 року по справі № 826/18239/15 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.

Ухвала складена у повному обсязі 07.10.2016 р.