620/2772/19 Про визнання протиправною та скасування податкової вимоги щодо сплати недоімки - 22.09.2020 Прийняття

розглянув у письмовому провадженні як суд касаційної інстанції справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправною та скасування вимоги, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ОСОБА_1 на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2020 року у складі суддів Файдюка В. В., Мєзєнцева Є. І., Чаку Є. В.

Короткий зміст позовних вимог

1. ОСОБА_1 (далі - позивач у справі) звернулася до суду з позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - податковий орган, відповідач у справі) про визнання протиправною та скасування вимоги від 14 травня 2019 року № Ф-13329-17 про сплату недоїмки, штрафу, пені, з мотивів безпідставності її прийняття.

2. Чернігівський окружний адміністративний суд рішенням від 21 листопада 2019 року позов задовольнив повністю, визнав протиправною та скасував вимогу Головного управління ДФС у Чернігівській області про сплату боргу (недоїмки) №Ф-13329-17 від 14 травня 2019 року в сумі 21 030,90 грн.

3. Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 25 лютого 2020 року апеляційну скаргу відповідача задовольнив, рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2019 року скасував, в задоволенні адміністративного позову відмовив.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

4. Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач направив оскаржувану вимогу несвоєчасно, а у період, за який нараховано до сплати суму єдиного внеску, такий внесок сплачувався роботодавцем позивача.

5. Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції встановив, що на момент отримання оскаржуваної вимоги про сплату боргу, підприємницька діяльність фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 не була припинена у встановленому законодавством порядку, що, за позицією суду, свідчить про наявність в останньої обов`язку зі сплати єдиного внеску незалежно від того, чи працювала одночасно позивач за трудовим договором. Суд апеляційної інстанції вважає, що у відповідача наявні правові підстави для прийняття оскаржуваної вимоги про сплату боргу (недоїмки).

Короткий зміст вимог касаційної скарги та відзиву на неї

6. Не погодившись із постановою суду апеляційної інстанції, позивач подала касаційну скаргу, в якій посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25 лютого 2020 року, а рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2019 року залишити в силі.

Позивач в касаційній скарзі зазначає, що суд апеляційної інстанції не застосував правову позицію, яка сформована Верховним Судом у постанові від 4 грудня 2019 року по справі № 440/2149/19 стосовно того, що сплата єдиного внеску одночасно роботодавцем та безпосередньо фізичною особою суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску. В подальшому ця правова позиція підтримана у постановах від 18 березня 2020 року (справа №140/1777/19), від 23 січня 2020 року (справа №480/4656/18).

7. У відзиві на касаційну скаргу податковий орган просить касаційну скаргу позивача залишити без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції - без змін.

Процесуальна історія справи в суді касаційної інстанції

8. 1 вересня 2020 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою позивача та витребував справу №620/2772/19 з Чернігівського окружного адміністративного суду.

Підставою для відкриття касаційного провадження у справі є пункт 1 частини четвертої статті 328 КАС України з посиланням у касаційній скарзі на те, що суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду. Суд при відкритті провадження визнав, що справа має виняткове значення для позивача у справі та має виняткове значення для формування єдиної правозастосовної практики.

9. 14 вересня 2020 року справа №620/2772/19 надійшла до Верховного Суду.

10. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до статті 345 КАС України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

11. Суди попередніх інстанцій установили, що позивач 24 січня 2005 року зареєстрована, як фізична особа-підприємець та з 25 січня 2005 року взята на облік в якості платника податків, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а. с. 35-36).

12. 5 жовтня 2005 року позивач подав до податкового органу заяву про зняття з обліку платника податків (а.с.13).

13. Відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 31 липня 2019 року припинено державну реєстрацію підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (власне рішення), (а. с. 35-38).

14. Згідно записів в трудовій книжці позивача НОМЕР_1 від 1 липня 2005 року ОСОБА_1 офіційно працевлаштована і відповідно роботодавці сплачували податки і єдиний соціальний внесок (а. с.14-20).

15. Головним управлінням ДФС у Чернігівській області сформовано та направлено позивачу вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-13329-17 від 14 травня 2019 року на суму 21 030,90 грн (а.с.12).

Джерела права й акти їх застосування. Позиція Верховного Суду

16. Спірні правовідносини врегульовані нормами Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08 липня 2010 року № 2464-VI (2464-17) (далі - Закон № 2464-VI (2464-17) ), який визначає правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку.

17. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

18. Відповідно до статті 2 Закону № 2464-VI його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.

19. Пунктами 3 і 10 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI надано визначення поняттям:

застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок;

страхувальники - це роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.

20. Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

21. Пунктом 4 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI до платників єдиного внеску віднесено фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування.

22. Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VI (в редакції, чинній з 1 січня 2017 року) єдиний внесок нараховується:

для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці" (108/95-ВР) , та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;

для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

для платників, зазначених у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

23. В той же час відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом №2464-VI (2464-17) (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не врегульовано.

24. Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.

25. Отже метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

26. На підставі наведеного можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.

27. Отже, особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.

28. Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 02 квітня 2020 року (справа №620/2449/19), постанові від 27 листопада 2019 року (справа №160/3114/19) та в подальшому підтримана у постановах від 4 грудня 2019 року (справа №440/2149/19), від 23 січня 2020 року (справа №480/4656/18).

29. Інше тлумачення норм Закону № 2464-VI (2464-17) , яке здійснене судом апеляційної інстанції, щодо необхідності сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями, які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.

30. Таким чином, з урахуванням наведеного, суди попередніх інстанцій при вирішенні спору повинні були зокрема перевірити обставини щодо: здійснення позивачем підприємницької діяльності та отримання нею доходу у періоді, за який податковим органом нарахований єдиний внесок; нараховування та сплати роботодавцем за позивача, як за застраховану особу, єдиного внеску в розмірі не меншому мінімального страхового внеску на місяць.

31. Суд першої інстанції в своєму рішенні зазначив, що згідно записів в трудовій книжці позивача НОМЕР_1 від 1 липня 2005 року ОСОБА_1 офіційно працевлаштована і відповідно роботодавці сплачували податки і єдиний соціальний внесок. Проте, Суд вважає, що наявність запису в трудовій книжці не доводить факт сплати за позивача її роботодавцем єдиного внеску у відповідні періоди та у належному розмірі.

ВИСНОВКИ ВЕРХОВНОГО СУДУ

32. Верховний Суд вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій передчасними та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

33. Судами попередніх інстанцій порушені норми процесуального права, які унеможливлюють встановлення фактичних обставин у справі, що мають значення для правильного вирішення справи внаслідок недослідження доказів у справі, що відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судових рішень і направлення справи на новий розгляд.

34. Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.