ВИЩИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22.04.2004 Справа N 11/311-03
Вищий господарський суд України у складі колегії суддів:
головуючого, Добролюбової Т.В.,
судді:
суддів: Гоголь Т.Г.,
Продаєвич Л.В.
розглянувши у відкритому судовому засіданні
касаційну скаргу Дочірнього підприємства “Українська горілчана
компанія “Nemiroff”, Вінницька обл.
м. Немирів
на рішення Господарського суду Вінницької області
від 16.12.2003р.
та постанову Житомирського апеляційного господарського
суду від 15.03.2004р.
зі справи № 11/311-03
за позовом ДП “Українська горілчана компанія “Nemiroff”
До Державної податкової інспекції у
Немирівському районі
Про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення
№ 0000282301/0 від 14.08.2003р.
за участю представників сторін:
від позивача Фінкельштейн Б.С. (довіреність від 26.02.04
№ 0021), Сорочинський Ю.В. (довіреність від 04.08.03 № 32)
від ДПІ Ладуба А.І. (довіреність від 03.02.04 № 222),
Жорновий С.О. (довіреність від 21.04.04 № 1010),
Марусич Л.В.(довіреність від 21.04.04 № 1014),
Нестерук М.І.(довіреність від 21.04.04 № 1011),
Гуцал Д.С. (довіреність від 07.04.04 № 905),
Трояновський І.В. (довіреність від 21.04.04 № 1012)
Відповідно до ст. 111-4 Господарського процесуального кодексу
України ( 1798-12 ) (1798-12)
учасники судового процесу належним чином
повідомлені про час і місце засідання суду (ухвала Вищого
господарського суду України від 29.03.2004., надіслана сторонам
30.03.2004р.).
Згідно розпорядження заступника голови Вищого господарського
суду України від 19.04.2004р. № 02-14.2./55 розгляд касаційної
скарги зі справи № 11/311-03 здійснює колегія суддів у складі
головуючого, судді – Добролюбової Т.В., суддів Гоголь Т.Г.,
Продаєвич Л.В. (доповідач).
В С Т А Н О В И В:
Дочірнє підприємство “Українська горілчана компанія “Nemiroff”
звернулось до господарського суду Вінницької області із позовом
до ДПІ у Немирівському районі Вінницької області про визнання
податкового повідомлення-рішення інспекції від 14.08.2003р.
№ 0000282301/0 недійсним з підстав невідповідності його чинному
податковому законодавству, а саме ст. 5, п. 11.2, п. 11.3
ст. 11, п. 18.3 ст. 18 Закону України “Про оподаткування
прибутку підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
(в редакції Закону України
від 22.05.97р.№ 283/97-ВР (зі змінами і доповненнями).
Рішенням господарського суду Вінницької області від 16.12.03
(суддя Матвійчук В.) у позові відмовлено. Судове рішення
вмотивоване тим, що підприємством укладені зовнішньоекономічні
угоди з нерезидентом, який знаходиться в офшорній зоні (Кіпр), а
тому останнє мало застосовувати приписи статті 18 Закону України
“Про оподаткування прибутку” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
(в редакції, що діяла
до 01.01.2003р.), якою встановлені спеціальні правила включення
до складу валових витрат витрат платників податку на оплату
вартості товарів (робіт, послуг), що здійснюється на користь
нерезидентів, що мають офшорний статус чи при здійсненні
розрахунків через таких нерезидентів або через їх банківські
рахунки - такі витрати включаються до складу валових витрат
платника податку у сумі, що становить 85 відсотків від оплаченої
вартості цих товарів (робіт, послуг). Судом визнано
безпідставним твердження позивача щодо зменшення податковим
органом витрат з акцизного збору, оскільки вказані обставини і
суми витрат не вплинули на визначену суму податкового
зобов’язання з податку на прибуток.
За апеляційною скаргою ДП “Українська горілчана компанія
“Nemiroff” судове рішення переглянуто в апеляційному порядку і
постановою Житомирського апеляційного господарського суду від
15.03.2004р. (судді – Горшкова Н.Ф. – головуючий, Веденяпін
О.А., Голубєва Г.К.) залишено без змін з тих же підстав.
Не погоджуючись з прийнятими у справі судовими актами, ДП
“Українська горілчана компанія “Nemiroff” звернулось до Вищого
господарського суду України з касаційною скаргою про їх
скасування, прийняття нового рішення про задоволення позовних
вимог та визнання недійсним податкового повідомлення-рішення ДПІ
від 14.08.2003р. № 0000282301/0.
Касаційна скарга подана з мотивів невідповідності рішення
господарського суду та постанови апеляційної інстанції нормам
матеріального права, а саме - ст. 8, 19 Конституції України
( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
, ст. 26 Віденської конвенції “Про право
міжнародних договорів”, учасником якої є Україна, п.п. 18.1,
18.3 ст. 18 Закону України “Про оподаткування прибутку
підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, п. 4.2 ст. 4, п. 5.2 ст. 5 цього
Закону, п. 5.1 ст. 5 Закону України від 21.12.2000р. № 2181-ІІІ
“Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед
бюджетами та державними цільовими фондами” ( 2181-14 ) (2181-14)
, п. 6
Перехідних положень Закону України “Про внесення змін до Закону
України “Про оподаткування прибутку підприємств” ( 349-15 ) (349-15)
№ 349 від 24.12.2002р.
Так, підприємство в касаційній скарзі зазначає, що:
- суд під час розгляду матеріалів справи дійшов хибного висновку
про те, що правила застосування пункту 18.3 статті 18 Закону
України “Про оподаткування прибутку підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
передбачають, що підприємство-платник податку не повинно
відображати в обліку операції із нерезидентами, розташованими в
офшорних зонах до моменту здійснення їх оплати, оскільки зміст
вказаного пункту не містить в собі положень про порядок його
застосування, а містить лише обмеження стосовно віднесення сум
до складу валових витрат. За таких умов діє порядок податкового
обліку, визначений статтею 11 Закону України “Про оподаткування
прибутку підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
;
- судами безпідставно не взято до уваги те, що відсутній єдиний
механізм застосування п. 18.3. ст. 18 Закону України “Про
оподаткування прибутку підприємств”;
- Житомирським апеляційним господарським судом не застосований
закон, який він повинен був застосувати, а саме положення пункту
4.4.1 статті 4 Закону України “Про порядок погашення зобов'язань
платників податків перед бюджетами та державними цільовими
фондами” ( 2181-14 ) (2181-14)
, який вказує на порядок розв’язання спору у
випадку конфлікту інтересів: в такому випадку спір повинен бути
вирішений на користь платника податку. Наявність конфлікту
інтересів щодо застосування пункту 18.3 статті 18 Закону України
“Про оподаткування прибутку підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, на думку
скаржника, підтверджується тим, що “на сьогодні в Україні існує
3 (три) способи застосування цього пункту”, про що свідчать
наявні у справі судові рішення, листи ДПА України від
11.05.2002р., 22.03.2003р. Підприємство зауважує на тому, що
зміни, які були внесені до пункту 18.3. ст. 18 Закону 24.12.2002
року і почали діяти з 1.01.2003 року кардинально змінили порядок
його застосування; виключення слова “оплаченої” із тексту пункту
призвело до врегулювання та однозначності його застосування;
- судом не враховані приписи пункту 5.1 статті 5 Закону України
“Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед
бюджетами та державними цільовими фондами” ( 2181-14 ) (2181-14)
та
безпўдставно, всупереч зазначеній нормі зроблено висновок про
те, що підприємство не мало права коригувати помилки в
податковому обліку, які ним були допущені в межах встановленого
статтею 15 Закону України “Про порядок погашення зобов'язань
платників податків перед бюджетами та державними цільовими
фондами” ( 2181-14 ) (2181-14)
строку – 1095 днів.
- судом неправильно застосований пункт 6 Перехідних положень
Закону України № 349 “Про внесення змін до Закону України “Про
оподаткування прибутку підприємств” ( 349-15 ) (349-15)
(більш детальніше
дивись скаргу).
ДПІ у Немирівському районі у запереченнях на касаційну скаргу
вважає, що прийняті по справі судові акти відповідають нормам
матеріального та процесуального права та є законними.
ДПІ зауважує на тому, що підприємством в порушення п. 18.3
ст. 18 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
суми валових витрат були віднесені відповідно до
загальних правил, передбачених ст. 5 Закону, а не спеціальних
правил, встановлених ст. 18 цього Закону.
Інспекція вважає посилання скаржника на листи ДПА України,
судові рішення з інших справ та на п. 4.4.1 п. 4.4 ст. 4 Закону
України від 21.12.2000р. № 2181-ІІІ ( 2181-14 ) (2181-14)
безпідставними,
не погоджується з твердженням скаржника щодо того, що судом не
були досліджені та не враховані норми міжнародного права, а
саме: міжнародні угоди, укладені Україною та Республікою Кіпр та
заперечує проти висновків науково-правової експертизи.
В засіданні суду касаційної інстанції представники сторін
підтримали свої доводи та заперечення.
Колегія суддів, розглянувши матеріали справи, перевіривши
правильність застосування судами попередніх інстанцій норм
процесуального та матеріального права, заслухавши представників
сторін, обговоривши доводи касаційної скарги, встановила
наступне.
За результатами комплексної документальної перевірки дотримання
вимог податкового та валютного законодавства Дочірнього
підприємства “Українська горілчана компанія “Nemiroff” за період
з 01.04.2002р. по 31.03.2003р. Державною податковою інспекцією у
Немирівському районі Вінницької області складено акт від
12.08.2003р. № 55-23-111-30805594.
Перевіркою виявлені наступні порушення стосовно податку на
прибуток:
- підприємством в ІV кв. 2002р. завищені валові витрати,
пов’язані з проведенням рекламних заходів на суму 18242,5 тис.
грн., в результаті того, що підприємством включено до валових
витрат по декларації з податку на прибуток – вартість наданих
послуг згідно укладених договорів з нерезидентом, який
знаходиться в офшорній зоні, а саме фірмою – SE Exclusive Media
Advertisinq LTD (Кіпр). Оскільки оплата послуг нерезиденту в ІV
кв.2002р. здійснена не була, ДПІ вважає, що підприємство не мало
право на віднесення суми наданих нерезидентом рекламних послуг
до складу валових витрат, а тому зазначила в акті про порушення
дочірнім підприємством п. 18.3 ст. 18 Закону України “Про
оподаткування прибутку підприємств (в редакції Закону України
від 22.05.97р. № 283/97-ВР зі змінами та доповненнями), що
призвело до заниження податку на прибуток у ІVкв. 2002р. на суму
5472,8 тис. грн.,
- в декларації за І кв. 2003р. підприємство задекларувало
коригування валових витрат на суму 221011,2 тис.грн., що є
самостійно виявленою підприємством помилкою за результатами
минулих податкових періодів. До 01.01.2003р. підприємство мало
право відносити суми акцизного збору до валових витрат та
одночасно включати ці суми до валових доходів. З набранням
чинності Закону України від 24.12.2002р. № 349-ІV “Про внесення
змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств”
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
акцизний збір також підлягає відображенню як у
валових доходах, так і у валових витратах платника податку.
Пунктом 6 Перехідних положень Закону України № 349-ІV визначено,
що акцизні збори або рентні платежі, фактично нараховані
платником податку до набрання чинності цим Законом та
відображені в обліку, не відносяться як до валових доходів, так
і до валових витрат такого платника податку. ДПІ вважає, що в
порушення п. 6 Перехідних положень Закону України № 349-ІV
позивач безпідставно в рядку 05.2 декларації з податку на
прибуток за І кв. 2003р. задекларував 221 011,2 тис. грн.
витрат, пов’язаних з внесенням акцизного збору за 2001р.
–2002р., в результаті чого зменшено від’ємне значення об’єкту
оподаткування (збитку) за І кв. 2003р. на суму 221011,2 тис.
грн.
На підставі акту перевірки ДПІ у Немирівському районі Вінницької
області оформлено податкове повідомлення-рішення від 14.08.2003
№ 0000282301/0, яким підприємству визначено суму податкового
зобов’язання з податку на прибуток та нарахована штрафна
(фінансова) санкція у загальній сумі 9851040 грн. (т.1, а.с.6).
Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржено позивачем у
судовому порядку. В задоволенні позовних вимог рішенням
господарського суду залишеним без змін апеляційною інстанцією,
відмовлено з огляду на те, що ДПІ У Немирівському районі
правомірно винесено оспорюване податкове повідомлення-рішення.
Проте, з таким висновком колегія суддів погодитися не може з
огляду на наступне інспекцією виявлені порушення з боку
Дочірнього підприємства п. 18.3 ст. 18 Закону України “Про
оподаткування прибутку підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
яким
встановлено, що у разі укладення договорів, які передбачають
здійснення оплати товарів (робіт, послуг) на користь
нерезидентів, що розташовані в офшорних зонах, чи при здійсненні
розрахунків через таких нерезидентів або через їх банківські
рахунки, незалежно від того, чи здійснюється така оплата
(грошовій або іншій формі) безпосередньо або через інших
резидентів або нерезидентів, витрати платника податку на оплату
вартості таких товарів(робіт, послуг) включаються до складу їх
валових витрат у сумі, що становить 85 відсотків від оплаченої
вартості цих товарів (робіт, послуг).
Касаційна інстанція зауважує на неповноті з'ясування всіх
обставин справи, як того вимагає ст. 43 Господарського
процесуального кодексу України ( 1798-12 ) (1798-12)
, а саме судами не
досліджені докази, що містяться в матеріалах справи та на які
посилалося Дочірнє підприємство, як на підставу своїх вимог,
зокрема, висновок науково - правової експертизи Академії
правових наук України; не спростовані доводи позивача, стосовно
того, що
- статтею 18 Закону України “Про оподаткування прибутку
підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
встановлені спеціальні правила для
операцій з нерезидентами, які знаходяться в офшорних зонах.
Правила податкового обліку цією нормою закону не встановлені.
Зазначені правила містяться у ст. 11 Закону України “Про
оподаткування прибутку підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
- застосування п. 18.3 ст. 18 Закону України № 283/97-ВР
( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
повинно відбуватись в момент здійснення оплати
таких товарів (робіт, послуг);
- обмеження, передбачені п. 18.3 ст. 18 Закону України
№ 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
не повинні застосовуватись відносно
нерезидентів, розташованих на Кіпрі на підставі міжнародного
договору, укладеного між Україною та Кіпром:
- донарахування суми податкового зобов’язання з податку на
прибуток за ІV квартал 2002 р. відбулось без врахування сум
виявлених платником податку помилок (підприємством помилково не
відображені в попередніх періодах у складі валових витрат суми
сплаченого до бюджету акцизного збору, внаслідок чого невірно
були відображені податкові зобов’язання попередніх звітних
періодів).
Отже, касаційна інстанція вважає, що визначення податковою
інспекцією податкового зобов”язання платнику податку на підставі
п. 18.3 ст. 18 Закону України “Про оподаткування прибутку
підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
у спосіб, вказаний в акті перевірки
неповно з”ясований судами з відображенням в оскаржуваних судових
актах правових підстав відхилення наданих позивачем доказів.
Висновок суду апеляційної інстанції про те, що у позивача не
було підстав для коригування в декларації за І квартал 2003 р.
валових витрат у сумі 221 011, 2 тис. грн., не відповідає
приписам п. 5.2.5, 5.3.3, ст. 5 Закону України “Про
оподаткування прибутку підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
п. 4.1.1
ст. 4, п. 5.1 ст. 5 Закону України “Про порядок погашення
зобов’язань платників податків перед бюджетами та держаними
цільовими фондами” від 21.12.00 № 2181-ІІІ ( 2181-14 ) (2181-14)
. Також,
судами не враховано, що п. 6 Перехідних положень Закону України
від 24.12.02 № 349 не змінює п. 5.2.5 Закону України “Про
оподаткування прибутку підприємств” ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, яким
запроваджено віднесення до валових витрат сум внесених
(нарахованих) податків, зборів (обов’язкових платежів)
встановлених Законом України “Про систему оподаткування”
( 1251-12 ) (1251-12)
, у тому числі акцизного збору та не містить положень
відносно того, що зазначені в ньому обмеження стосуються
проведеного позивачем коригування у податковій декларації.
Відповідно до ст.ст. 43, 47 Господарського процесуального
кодексу України ( 1798-12 ) (1798-12)
судочинство в господарських судах
України здійснюється на засадах змагальності, а господарський
суд забезпечує сторонам умови для встановлення фактичних
обставин справи і правильного застосування законодавства та
прийняття рішення після обговорення всіх обставин справи.
Господарський суд оцінює кожен доказ окремо та всі докази у
сукупності, що відображується в судовому рішенні. Ніякі докази
не мають для суду заздалегідь встановленої сили.
За таких обставин, прийняті у справі судові акти підлягають
скасуванню, а справа – направленню на новий розгляд до суду
першої інстанції.
При новому розгляді справи слід повно встановити обставини, дати
належну оцінку доводам та запереченням сторін.
Керуючись ст.ст. 111-5,111-7,111-9-111-12 Господарського
процесуального кодексу України ( 1798-12 ) (1798-12)
, Вищий господарський
суд України
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Дочірнього підприємства “Українська горілчана
компанія “Nemiroff” задовольнити частково.
Рішення господарського суду Вінницької області від 16.12. 2003
р. та постанову Житомирського апеляційного господарського суду
від 15.03.2004р. зі справи № 11/311-03 - скасувати
Справу № 11/311-03 передати до господарського суду Вінницької
області на новий розгляд.