Некоторые вопросы налогового учета балансовой стоимости
основных фондов групп 2 и 3 в 2002 году
------------------------------------------------------------------
Особенности отражения в налоговом учете операций по выводу из
эксплуатации отдельных объектов основных фондов групп 2 и 3 в
2002 году
В соответствии с абзацем третьим статьи 7 Закона Украины
от 20.12.2001 г. № 2905-III ( 2905-14 ) "О Государственном бюджете
Украины на 2002 год" для целей налогообложения амортизация на
основные фонды групп II и III, выведенные из эксплуатации, не
начисляется.
Приказом Государственной налоговой администрации Украины
от 13.02.2002 г. № 68 ( v0068225-02 ) утверждено налоговое
разъяснение порядка применения вышеуказанной нормы Закона Украины
"О Государственном бюджете Украины на 2002 год" (далее - налоговое
разъяснение). В частности, пунктом 2 указанного налогового
разъяснения установлено, что под выводом из эксплуатации
отдельного объекта основных фондов следует понимать его
ликвидацию, капитальный ремонт, реконструкцию, модернизацию и
консервацию по решению плательщика налога или Кабинета Министров
Украины используемые типовые формы первичной учетной документации,
подтверждающие факт и дату вывода из эксплуатации и ввода
в эксплуатацию основных фондов в связи с их ликвидацией
(списанием), капитальным ремонтом, реконструкцией, модернизацией
и консервацией, утверждены приказом Министерства статистики
Украины от 29.12.95 г. № 352 ( v0352202-95 ).
Итак, исходя из положений пп. 8.4.5, 8.4.6 ст. 8 Закона
Украины от 22.05.97 г. № 283/97-ВР "О налогообложении прибыли
предприятий" (далее - Закон) и указанного налогового разъяснения,
на балансовую стоимость резервного оборудования, входящего в
состав основных фондов, начисляются амортизационные отчисления при
условии, что такое оборудование на начало отчетного периода не
ликвидировано (не списано), не находится в капитальном ремонте,
реконструкции, модернизации и консервации. Аналогичное правило
применяется в случае временного неиспользования в межсезонный
период и/или временного неиспользования в связи с текущим ремонтом
отдельных основных фондов групп 2 и 3.
В соответствии с п.п. 8.3.1 ст. 8 Закона суммы амортизационных
отчислений отчетного периода определяются путем применения норм
амортизации, определенных пунктом 8.6 этой статьи, к балансовой
стоимости групп основных фондов на начало отчетного периода.
Таким образом, если объект основных фондов не был выведен из
эксплуатации на начало отчетного периода, то его балансовая
стоимость учитывается в составе балансовой стоимости
соответствующей группы на начало отчетного периода для определения
суммы амортизационных отчислений.
Балансовая стоимость отдельных объектов основных фондов групп
2 и 3, которые были выведены из эксплуатации на начало отчетного
периода, отражается в строках 34.7 и 34.8 приложения М к
декларации о прибыли предприятия. Суммы амортизационных
отчислений, начисленных на балансовую стоимость основных фондов
групп 2 и 3, определяются по формулам:
стр. 34.12 гр. 3.2 = (стр. 34.2 гр. 3.1 - стр. 34.7 гр. 3.1) х Н2;
стр. 34.13 гр. 3.2 = (стр. 34.3 гр. 3.1 - стр. 34.8 гр. 3.1) х Н3,
где Н2, Н3 - соответствующие нормы амортизации.
Неправомерность применения положений п.п. 8.3.7 ст. 8 Закона
при ведении налогового учета балансовой стоимости основных
фондов групп 2 и 3
Порядок увеличения и уменьшения балансовой стоимости групп
основных фондов, т. е. правила пообъектного учета для основных
фондов группы 1 и группового учета для групп 2 и 3, регулируется
п. 8.4 ст. 8 Закона.
Пунктом 3 налогового разъяснения определено, что с целью
практического применения ст. 7 Закона Украины "О Государственном
бюджете Украины на 2002 год" следует определить балансовую
стоимость каждой отдельной материальной ценности, входящей в
состав основных фондов группы 2 или 3, и перейти в 2002 году на
пообъектный учет балансовой стоимости таких основных фондов.
Норма Закона относительно особенностей отражения в налоговом
учете ситуации, когда балансовая стоимость отдельного объекта
основных фондов группы 1 достигает ста не облагаемых налогом
доходов граждан, установлена п.п. 8.3.7 ст. 8 Закона отдельно от
порядка налогового учета балансовой стоимости групп основных
фондов, предусмотренного п. 8.4 ст. 8 Закона.
Следовательно, п.п. 8.3.7 ст. 8 Закона применяется
исключительно к объектам основных фондов группы 1 и не имеет
никакого отношения к основным фондам групп 2 и 3. В текущем
бюджетном году при отражении в налоговом учете операций с
основными фондами групп 2 и 3 вместо пп. 8.4.4, 8.4.6, 8.4.8 "б",
8.4.9 "б" ст. 8 Закона применяются соответственно пп. 8.4.3,
8.4.5, 8.4.8 "а", 8.4.9 "а" этого пункта.
Особенности определения первоначальной стоимости основных
фондов в налоговом учете
Вопросы правильного определения размера первоначальной
стоимости приобрели особое значение в связи с применением
плательщиками налога специального порядка расчета балансовой
стоимости отдельных объектов основных фондов групп 2 и 3,
предложенного налоговым разъяснением.
Прямое определение термина "первоначальная стоимость основных
фондов" отсутствует в налоговом законодательстве. Первоначальная
стоимость как экономическая категория преимущественно используется
в бухгалтерском учете, и ее определение дано в пункте 4 П(С)БУ 7
( z0288-00 ) "Основные средства", в соответствии с которым
первоначальная стоимость - это историческая (фактическая)
себестоимость необоротных активов в сумме денежных средств или
справедливой стоимости других активов, оплаченных (переданных),
израсходованных для приобретения (создания) необоротных активов.
При этом пунктом 14 П(С)БУ 7 объясняется, что первоначальная
стоимость основных средств увеличивается на сумму расходов,
связанных с улучшением объекта (модернизация, модификация,
достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.), что приводит к
увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от
использования объекта. Первоначальная стоимость основных средств
уменьшается в связи с частичной ликвидацией объекта основных
средств. Аналогично пунктом 4 Методики оценки стоимости имущества
при приватизации, утвержденной постановлением Кабинета Министров
Украины от 22.08.98 г. № 1114 ( 1114-98-п ) (с изменениями),
установлено, что первоначальная стоимость основных средств - это
стоимость, состоящая из суммы расходов, связанных с изготовлением,
приобретением, доставкой, сооружением, установкой, страхованием
во время транспортировки, государственной регистрацией,
реконструкцией и прочим усовершенствованием основных средств.
Следует отметить, что собственно термин "первоначальная
стоимость" встречается не только в бухгалтерских положениях, но и
в налоговом законодательстве, например в п. 9.5 ст. 9 Закона. Но в
налоговом учете установлен несколько иной порядок определения
первоначальной стоимости основных фондов. В соответствии с
пп. 8.4.1, 8.4.2 ст. 8 Закона первоначальная стоимость отдельного
приобретенного объекта основных средств состоит из стоимости его
приобретения с учетом транспортных и страховых платежей, а также
других расходов, понесенных в связи с таким приобретением, без
учета налога на добавленную стоимость, если плательщик налога
на прибыль предприятий зарегистрирован плательщиком налога на
добавленную стоимость. Первоначальная стоимость отдельного объекта
самостоятельно изготовленных основных фондов состоит из суммы
всех понесенных плательщиком налога производственных расходов,
связанных с их изготовлением и вводом в эксплуатацию, а также
расходов на изготовление таких основных фондов, имеющих другие
источники финансирования, без учета уплаченного налога на
добавленную стоимость, если плательщик налога на прибыль
предприятий зарегистрирован плательщиком налога на добавленную
стоимость.
Расходы на улучшение объектов основных фондов включаются в
валовые расходы в пределах пятипроцентного (девятипроцентного)
"барьера", установленного п.п. 8.7.1 ст. 8 (п. 22.4 ст. 22)
Закона, а суммы превышения соответствующего "барьера" - в
балансовую (остаточную) стоимость соответствующей группы.
Таким образом, в налоговом учете расходы на улучшение объектов
основных фондов не увеличивают балансовую (первоначальную)
стоимость основных фондов.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№35-36/02, стр. 22
[06.05.2002]
С. Чекашкин; Нач. организационно-методического управления ГУ нал.
прибыли и отчислений в целевые фонды ГНА Украины
------------------------------------------------------------------