Инвентаризация - исходный и потому важнейший элемент метода
бухгалтерского учета
------------------------------------------------------------------
Без инвентаризации нет бухгалтерского учета, как бы не
пытались осмыслить инвентаризацию по ту сторону бухгалтерии
Необходимость в проведении инвентаризации существовала у всех
и во все времена. Еще в древние времена была потребность в описи
имущества, инвентаря, товаров, прочих ценностей. Вот как Томас
Манн описывает "инструктаж", проводимый египетским начальником
египетского бухгалтера. Он говорит: возьми "... письменные
принадлежности - листы, тростинки и тушь - и, пользуясь
человеческим письмом, составь перечень имеющихся у нас товаров по
их разновидностям - смол, мазей, ножей, ложек, тростей,
светильников, а также обуви, светильного масла и цветного стекла.
Наименования напишешь черной тушью, а вес и количество - красной,
только без ошибок и клякс..." {1}.
Перефразируем обращение древнеегипетского "директора" к своему
бухгалтеру с помощью актуальных ныне "наших законов". Так, статья
10 Закона Украины "О бухгалтерском учете и отчетности в Украине"
от 16.07.1999 г. № 996 ( 996-14 ) гласит:
"Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и
финансовой отчетности предприятия обязаны проводить
инвентаризацию активов и обязательств, во время которой
проверяются и документально подтверждаются их наличие,
состояние и оценка. Объекты и периодичность проведения
инвентаризации определяются собственником (директором)
предприятия, кроме случаев, когда ее проведение является
обязательным согласно законодательству".
В инвентаризационной описи, как и в других первичных
документах, не допускается наличие подчисток и помарок. Все
исправления ошибок необходимо производить в порядке,
предусмотренном Положением о документальном обеспечении записей в
бухгалтерском учете, утвержденном приказом Министерства финансов
Украины от 24.05.95 г. № 88 ( z0168-95 ). Как видим, со временем
меняется только форма, суть остается та же.
Инвентаризация - один из элементов метода бухгалтерского
учета, с помощью которого осуществляется опись с натуры
товарно-материальных ценностей, денежных средств ценных бумаг и
прочего имущества. Инвентаризация имущества осуществляется в
целях:
1) приведения в соответствие данных бухгалтерского учета об
остатках товарно-материальных ценностей, денежных средств и т. п.
с фактическими данными приведенными в инвентаризационной описи;
2) обеспечения контроля за сохранностью инвентаризуемых
ценностей.
В зависимости от полноты охвата средств инвентаризация
подразделяется на два вида: полную и частичную.
Полная инвентаризация охватывает все без исключения средства
предприятия.
Частичная инвентаризация охватывает какой-либо один вид
средств предприятия.
В целях обеспечения реальности показателей годовой отчетности
перед ее составлением проводится инвентаризация основных средств,
товарно-материальных ценностей, денежных средств, резервов,
расчетов, а также других активов и пассивов.
Основным нормативно-правовым документом, определяющим порядок
проведения инвентаризации, является Инструкция по инвентаризации
основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных
ценностей, денежных средств и документов, расчетов, утвержденная
Приказом Министерства финансов от 11.08.94 г. № 69 ( z0202-94 ).
(Опубликована в этом номере журнала "Финансовое дело"). В
частности, ею установлено, что является обязательным проведение
инвентаризации перед составлением годовой финансовой отчетности.
Также обязательность проведения годовой инвентаризации обусловлена
требованиями Порядка предоставления финансовой отчетности,
который утвержден Постановлением Кабинета Министров Украины
от 28.02.2000 г. № 419 ( 419-2000-п ).
За несоблюдение требований, упомянутых нормативных документов,
то есть если руководитель не обеспечивает проведение годовой
инвентаризации на него может быть наложен штраф согласно
статьями 164 и 186 Кодекса об административных правонарушениях
( 80731-10 ). Но думается, что каждый руководитель (собственник),
должен быть заинтересован в необходимости проведения годовой
инвентаризации. Для этого он должен издать Приказ о проведении
инвентаризации, образец, которого приведен далее:
ЧП "Снежка" г. Киев
Приказ № _____
О проведении инвентаризации
23 декабря 2002 года
Руководствуясь Законом Украины "О бухгалтерском учете и
отчетности в Украине" от 16.07.1999 г. № 996 ( 996-14 ),
Инструкцией по инвентаризации основных средств, нематериальных
активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств,
документов и расчетов, утвержденной Приказом Министерства финансов
от 11.08.94 г. № 69 ( z0202-94 ), Порядком предоставления
финансовой отчетности, который утвержден Постановлением Кабинета
Министров Украины от 28.02.2000 г. № 419 ( 419-2000-п ) и другими
нормативными документами, регулирующими порядок проведения
инвентаризации, в целях подтверждения правильности и достоверности
отражения данных в годовой финансовой отчетности, ПРИКАЗЫВАЮ:
1. Провести полную инвентаризацию активов и обязательств
предприятия с проверкой их фактического наличия и документального
подтверждения по состоянию на 31 декабря 2002 года с обязательным
составлением соответствующих инвентаризационных описей.
Инвентаризацию провести в следующие сроки:
а) основных средств, объектов незавершенного строительства,
незавершенных ремонтов основных средств, нематериальных активов,
финансовых вложений - с 25 по 30 декабря 2002 года;
б) товарно-материальных ценностей на складах, в незавершенном
производстве и готовой продукции, отгруженных и находящихся в
дороге - с 25 по 30 декабря 2002 года;
в) денежных средств в кассе, ценных бумаг, бланков строгой
отчетности - с 25 по 30 декабря 2002 года;
г) расчетов с покупателями, поставщиками, другими дебиторами и
кредиторами с 25 по 30 декабря 2002 года.
2. Для проведения инвентаризации создать инвентаризационную
комиссию в следующем составе:
Председатель комиссии: Финансовый директор Бурый К.К.
Члены комиссии: Гл. бухгалтер Зленко М.Н.
Гл. инженер Куц С.И.
Экономист Краса Г.В.
3. Инвентаризацию провести в присутствии
материально-ответственных лиц.
4. Инвентаризационной комиссии в трехдневный срок после
окончания инвентаризации передать материалы инвентаризации на
утверждение руководителю предприятия.
5. При проведении инвентаризации инвентаризационной комиссии
руководствоваться Инструкцией по инвентаризации основных средств,
нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных
средств и документов, расчетов, утвержденной приказом Министерства
финансов Украины от 11.08.94 г. № 69 ( z0202-94 ).
6. Содержание данного приказа довести всем работникам,
связанным с проведением инвентаризации.
7. Контроль за выполнением приказа оставляю за собой.
Директор Праведный В.А.
Как уже упоминалось, при проведении инвентаризации следует
руководствоваться Инструкцией по инвентаризации основных средств,
нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных
средств и документов, расчетов, утвержденной приказом Министерства
финансов Украины от 11.08.94 г. № 69 ( z0202-94 ), по этому с
целью избежания повторения и экономии времени не будем
останавливаться подробно на ее требованиях, тем более, что данная
Инструкция опубликована в этом номере журнала "Финансовое дело".
Рассмотрим прочие аспекты, которые следует учесть при проведении
инвентаризации, которые не отражены в упомянутой Инструкции.
На день подготовки материала по данной теме, еще не был
официально отменен Приказ Государственного комитета статистики
СССР от 28.12.89 г. № 241 ( v0241400-89 ) "Об утверждении форм
первичной учетной документации для предприятий и организаций",
следовательно, можно применять следующие формы документов по учету
результатов инвентаризации:
- Инв-1 "Инвентаризационная опись основных средств";
- Инв-2 "Инвентаризационный ярлык";
- Инв-3 "Инвентаризационная опись товарно-материальных
ценностей";
- Инв-4 "Акт инвентаризации товаров отгруженных";
- Инв-5 "Инвентаризационная опись товарно-материальных
ценностей, принятых (сданных) на ответственное хранение";
- Инв-6 "Акт инвентаризации материалов и товаров, находящихся
в пути";
- Инв-8 "Акт инвентаризации драгоценных металлов и изделий из
них";
- Инв-8а "Инвентаризационная опись драгоценных металлов,
содержащихся в полуфабрикатах, узлах и деталях оборудования,
приборах и иных изделиях";
- Инв-9 "Акт инвентаризации драгоценных камней, природных
алмазов и изделий из них";
- Инв-10 "Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных
средств";
- Инв-11 "Акт инвентаризации расходов будущих периодов";
- Инв-15 "Акт инвентаризации наличия денежных средств";
- Инв-16 "Инвентаризационная опись ценностей и бланков
документов строгой отчетности";
- Инв-17 "Акт инвентаризации расчетов с покупателями,
поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами";
- Приложение к форме № Инв-17 "Справка к акту инвентаризации
расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и
кредиторами";
- Инв-18 "Сличительная ведомость результатов инвентаризации
основных средств";
- Инв-19 "Сличительная ведомость результатов инвентаризации
товарно-материальных ценностей".
Инвентаризация основных средств и нематериальных активов
Основные средства - это материальные активы, которые
предприятие содержит с целью использования их в процессе
производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в
аренду другим лицам или для осуществления административных и
социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного
использования (эксплуатации) которых более одного года (или
операционного цикла, если он больше года).
Объектом основных средств является законченное устройство со
всеми приспособлениями и принадлежностями к нему или отдельный
конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения
определенных, самостоятельных функций, или обособленный комплекс
конструктивно объединенных предметов одного или различного
назначения, имеющих для их обслуживания общие приспособления,
принадлежности, управление и единый фундамент, в результате чего
каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс -
определенную работу только в составе комплекса, а не
самостоятельно.
В случае выявления в процессе инвентаризации объектов основных
средств, которые не соответствуют упомянутым критериям, их
необходимо отнести к составу других активов (МБП, МНМА) или же
списать на расходы деятельности, в случае несоответствия таких
объектов определению актива.
При инвентаризации основных средств применяют форму № Инв-1
"Инвентаризационная опись основных средств".
Если в ходе инвентаризации выявлены непригодные к дальнейшей
эксплуатации основные средства на них составляется акт ликвидации
(форма № ОЗ-3).
В случае расхождения учетных данных с данными инвентаризации
применяют сличительную ведомость формы Инв-18 "Сличительная
ведомость результатов инвентаризации основных средств".
Нематериальные активы - немонетарные активы, которые не имеют
материальной формы, может быть идентифицирован и содержится
предприятием с целью использования в течение периода больше одного
года (или одного операционного цикла, если он превышает один год)
для производства, торговли, в административных целях или
предоставления в аренду другим лицам. К нематериальным активам
относятся:
- права пользования природными ресурсами (право пользования
недрами, другими ресурсами природной среды, геологической и другой
информацией о природной среде и т. п.);
- права пользования имуществом (право пользования земельным
участком, право пользования зданием, право на аренду помещений и
т. п.);
- права на знаки для товаров и услуг (товарные знаки, торговые
марки, фирменные названия и т. п.);
- права на объекты промышленной собственности (право на
изобретения, полезные модели, промышленные образцы, сорт растений,
породы животных, "ноу-хау", защиту от недобросовестной конкуренции
и т. п.);
- авторские и смежные с ними права (право на литературные и
музыкальные произведения, программы для ЭВМ, базы данных и т. п.);
- гудвилл;
- другие нематериальные активы (право на осуществление
деятельности, использование экономических и других привилегий и
т. п.);
При проведении инвентаризации комиссия должна проверить
наличие и подлинность документов, подтверждающих право
собственности предприятия на нематериальные активы. Поскольку на
сегодняшний день отсутствует форма бланков для отражения
результатов инвентаризации нематериальных активов целесообразно
применять форму № Инв-1 "Инвентаризационная опись основных
средств".
Инвентаризация товарно-материальных ценностей
При проведении инвентаризации товарно-материальных ценностей
следует использовать "Инвентаризационную опись
товарно-материальных ценностей" формы № М-21 утвержденную
Приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193
( v0193202-96 ). Она составляется при снятии натуральных остатков
товарно-материальных ценностей по каждому отдельному складу,
участку, объекту, которые находятся у материально-ответственных
лиц. В описи указываются: наименование материалов, их
номенклатурные номера, тип, сорт, размер, другие признаки отличия.
В конце инвентаризационной описи подписываются все члены комиссии
и материально-ответственные лица. К товарно-материальным ценностям
относятся запасы, согласно П(С)БУ № 9 ( z0751-99 ) "Запасы" к
запасам относятся следующие активы предприятия:
- сырье, основные и вспомогательные материалы, комплектующие
изделия и другие материальные ценности, предназначенные для
производства продукции, выполнения работ, предоставления услуг,
обслуживания производства и административных потребностей;
- незавершенное производство в виде незаконченных обработкой и
сборкой деталей, узлов, изделий и незаконченных технологических
процессов. Незавершенное производство на предприятиях, которые
выполняют работы и предоставляют услуги, состоит из расходов
на выполнение незаконченных работ (услуг), относительно которых
предприятием не признан доход;
- готовая продукция, которая изготовлена на предприятии,
предназначена для продажи и соответствует техническим и
качественным характеристикам, предусмотренным договором или другим
нормативно-правовым актом;
- товары в виде материальных ценностей, которые приобретены
(получены) и содержатся предприятием в целях дальнейшей продажи;
- малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, которые
используются в течение не более одного года или нормального
операционного цикла, если он не больше одного года;
- молодняк животных и животные на откорме, продукцию сельского
и лесного хозяйства, если они оцениваются согласно П(С)БУ 9
( z0751-99 ).
Не лишним будет напомнить, что согласно П(С)БУ 9 ( z0751-99 )
запасы признаются активом, если существует вероятность получения в
будущем экономических выгод, связанных с их использованием, и их
стоимость может быть достоверно определена. В случае
несоответствия товарно-материальных ценностей данным критериям они
не могут быть отражены в финансовой отчетности в составе активов.
В процессе проведения инвентаризации они подлежат списанию.
При инвентаризации товарно-материальных ценностей, находящихся
в пути применяют форму № Инв-6 "Акт инвентаризации материалов и
товаров, находящихся в пути". Документ заполняется в одном
экземпляре, на основании документов, подтверждающих наличие
материалов и товаров в пути, и товарно-материальных ценностей
отгруженных.
При инвентаризации имущества и материальных ценностей, не
принадлежащих предприятию, но учтенных на забалансовых счетах,
товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное
хранение, применяют форму № Инв-5 "Инвентаризационная опись
товарно-материальных ценностей, принятых (сданных) на
ответственное хранение".
В случае расхождения учетных данных с данными инвентаризации
применяют сличительную ведомость формы № Инв-19 Сличительная
ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных
ценностей.
Инвентаризация незавершенного производства, незаконченного
капитального строительства и незаконченного ремонта
При проведении инвентаризации незавершенного производства,
незаконченного капитального строительства и незаконченного ремонта
следует руководствоваться Инструкцией по инвентаризации основных
средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей,
денежных средств и документов, расчетов, утвержденной приказом
Министерства финансов Украины от 11.08.94 г. № 69 ( z0202-94 ), в
частности статьей 11.9.
Поскольку каждое предприятие имеет свои особенности
производственного цикла, поэтому здесь достаточно сложно дать
унифицированные рекомендации относительно инвентаризации
незавершенного производства. Именно по этой причине отсутствует
типовая форма инвентаризационной описи незавершенного
производства. Для отражения результатов инвентаризации можно
приспособить Инв-3 "Инвентаризационная опись товарно-материальных
ценностей" или "Инвентаризационную опись товарно-материальных
ценностей" формы № М-21. Инвентаризацию незаконченного
капитального ремонта основных средств (зданий, сооружений, машин,
оборудования и пр.) оформляют Актом инвентаризации незаконченных
ремонтов основных средств формы № Инв-10.
Инвентаризация расчетов с дебиторами и кредиторами
При инвентаризации расчетов с покупателями и поставщиками,
прочими дебиторами и кредиторами комиссия устанавливает наличие у
предприятия дебиторской и кредиторской задолженности, ее реальную
величину, принимает меры для устранения расхождений по выявленным
суммам. С целью подтверждения реальности задолженности необходимо
провести сверку расчетов с дебиторами, кредиторами. То есть в
результате инвентаризации все задолженности предприятия должны
быть согласованными. Исключением являются ситуации, при которых
выявленные расхождения не удалось устранить до конца отчетного
периода. В таком случае задолженность отражается в сумме,
числящейся в регистрах бухгалтерского учета. При проведении
инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими
дебиторами и кредиторами применяют бланк формы Инв-17 "Акт
инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими
дебиторами и кредиторами", а также Приложение к форме № Инв-17
"Справка к акту инвентаризации расчетов с покупателями,
поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами", которая
составляется в разрезе синтетических счетов бухгалтерского учета.
Инвентаризация бланков строгой отчетности
При проведении инвентаризации бланков строгой отчетности
обязательно надо проверить фактическое наличие бланков строгой
отчетности, подсчитать их стоимость, установить правильность
оформления бланков.
Перед проведением инвентаризации каждое
материально-ответственное или группа лиц, несущая ответственность
за сохранность ценностей, осуществляет расписку, которая
помещается в заглавной части инвентаризационной описи.
Для отражения результатов инвентаризации применяют бланк формы
Инв-16 "Инвентаризационная опись ценностей и бланков документов
строгой отчетности".
{1} Иосиф и его братья. М.: ИХЛ, 1968, том 1-ый, стр. 628.
------------------------------------------------------------------
"Фiнансова справа"
№19-20/02, стр. 31
[01.10.2002]
М. Голыборода
------------------------------------------------------------------