Когда нет денег,
...но есть подотчетные лица
------------------------------------------------------------------
Нет, пожалуй, ни одного предприятия, которое хоть изредка не
использовало бы операции с подотчетными лицами. В простейшем
("классическом") случае особых сложностей здесь не возникает:
выдали денежки в нужной сумме, а позднее - убедившись, что
документы выписаны на предприятие, - оприходовали купленное
"подотчетником" (если расходы были связаны с приобретением
чего-нибудь материального, а не, скажем, с поездкой в командировку
или оплатой сторонних услуг) и подшили в папку авансовый отчет.
Главное - чтоб были соблюдены формальности, устанавливаемые
правилами работы с наличностью (сроки представления авансового
отчета, ограничения расчетов с одним СПД тремя тыс. грн. в день и
т. д.). Ну а для учета налогового остается отследить связь
понесенных расходов с хоздеятельностью предприятия (для
правомерности отражения валовых затрат) и наличие налоговой
накладной (для правомерности отражения налогового кредита).
В бухгалтерском учете такого рода стандартные операции
отражаются, например, следующим образом:
|--------------|-------------|-----------------------------------|
| Д-т | К-т | Содержание операции |
|--------------|-------------|-----------------------------------|
| 372 | 301 | Выданы деньги под отчет из кассы |
| "Расчеты с | "Касса в | предприятия |
| подотчетными | национальной| |
| лицами" | валюте" | |
|--------------|-------------|-----------------------------------|
| 22 | 372 | Оприходованы материальные |
| "Малоценные | "Расчеты с | ценности, приобретенные |
| и быстроиз- | подотчетными| подотчетным лицом (или списаны на |
| нашивающиеся | лицами" | расходы работы, услуги) |
| предметы" | | |
| (28 "Товары",| | |
| 20 "Произ- | | |
| водственные | | |
| запасы" и | | |
| т. п.), 23, | | |
| 92, 93, 94 | | |
|--------------|-------------|-----------------------------------|
| 641 | 372 | Налоговый кредит по НДС с |
| "Расчеты по | "Расчеты с | приобретенных материальных |
| налогам" | подотчетными| ценностей |
| | лицами" | |
|--------------|-------------|-----------------------------------|
| 91 | 372 | Списаны расходы на командировки |
| "Общепроиз- | "Расчеты с | |
| водственные | подотчетными| |
| расходы" | лицами" | |
| (92 "Адми- | | |
| нистративные | | |
| расходы", | | |
| 93 "Расходы | | |
| на сбыт" и | | |
| т. п.) | | |
|--------------|-------------|-----------------------------------|
| 301 | 372 | Возвращены в кассу |
| "Касса в | "Расчеты с | неиспользованные средства, взятые |
| национальной | подотчетными| под отчет |
| валюте" | лицами" | |
|--------------|-------------|-----------------------------------|
Нет особых сложностей в таких ситуациях и с налоговым учетом.
Теоретически валовые затраты и право на налоговый кредит возникают
в момент уплаты подотчетным лицом наличности за приобретаемые
ценности, но на практике то и другое отражают лишь после получения
авансового отчета (причем налоговый кредит - при наличии налоговой
накладной, так как при покупке за наличные она либо сразу есть,
либо ее нет и уже, вероятнее всего, не будет {1}). Поскольку
промежуток времени между выдачей аванса на хознужды и
представлением отчета минимален - проблем практически не бывает.
Как правило, по представлении авансового отчета отражаются в
налоговом учете и "последствия" командировок.
Несколько большего внимания от бухгалтера предприятия требует
такая специфическая разновидность подотчетности, как осуществление
подотчетным лицом какой-либо проплаты в интересах предприятия
собственными средствами - с последующей компенсацией со стороны
предприятия.
Прежде всего отметим, что действия эти вполне законны, хотя
еще годика эдак три - четыре назад нередко приходилось доказывать,
что покупка работником товара для предприятия без получения аванса
- вовсе не то же самое, что продажа принадлежащего работнику
товара родному предприятию (об этом см., например, "Бухгалтер"
№ 8'99, с. 32).
В этом-то случае момент возникновения валовых затрат и
налогового кредита (не забывайте про налоговые накладные!) уж
точно привязан к дате оприходования подотчетного приобретения, а
значит - к дате представления авансового отчета (в случае
командировки, разумеется, оприходования не будет; не будет его и
при "подотчетной" оплате услуг - в подобных ситуациях, как
правило, сам по себе авансовый отчет с приложенными к нему
документами знаменует наступление соответствующих моментов для
налогового учета).
В бухгалтерском учете будут составляться примерно те же
проводки, просто хронологическая их очередность будет иной:
сначала возникнет задолженность предприятия работнику, а уже
позднее она будет погашена выдачей денег из кассы.
Обоснование права на существование "безавансовой
подотчетности" очень облегчилось с появлением в Положении о
ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине (далее -
Положение) нормы о том, что лица, потратившие на закупку товаров
(работ, услуг) или на командировку собственные средства,
отчитываются в общем порядке (п. 2.15) {2}. Тем самым
подтверждается, что у Нацбанка возможность именно последующей
компенсации ранее потраченных работником средств сомнений не
вызывает.
Здесь, правда, не все понятно по поводу следования этому
общему порядку. Ведь если в отношении требования представить
авансовый отчет в течение трех рабочих дней после возвращения из
командировки все понятно, то необходимость отчитаться в течение
десяти рабочих дней со дня выдачи наличности при закупке
сельхозпродукции и продуктов ее переработки или на следующей день
после выдачи наличности на все прочие производственные
(хозяйственные) нужды заставляет задуматься. Ведь выдачи-то
наличности не было!
В "Бухгалтере" № 10'2001 (с. 47), в комментарии к появлению в
Положении нормы об отчетности лица, израсходовавшего собственные
средства, предполагались два варианта исчисления сроков для
представления отчетности:
мягкий - со дня действительной выдачи средств работнику (то
есть со дня погашения задолженности работнику);
жесткий - со дня расходования наличности работником.
Ни один из них из Положения непосредственно не вытекает, а
применение любого из них выглядит по-своему странно. К сожалению,
и НБУ отнюдь не прояснил картину своим письмом от 27.02.2002 г.
№ 11-113/396 ( v_396500-02 ) (см. с. 33т настоящего выпуска),
которое просто повторяет тезис о необходимости отчитаться в том же
порядке, что и при получении аванса, уточняя лишь, что необходимо
также предъявление
"соответствующих документов (товарных и кассовых чеков,
товарно-транспортных накладных, счетов-фактур и т. п.),
подтверждающих осуществленные расходы".
Собственно, утешением в этой непонятной ситуации со сроками
служит то, что штрафных санкций при подотчетном расходовании
средств без авансирования быть не должно: ведь штрафуется-то не
несвоевременное представление отчета, а превышение установленных
сроков использования выданной под отчет наличности {3} (когда
представление отчета просто знаменует истечение срока
использования наличности).
При предварительной (авансовой) выдаче средств подотчетному
лицу воля предприятия воспользоваться его услугами по приобретению
товаров (работ, услуг) практически очевидна, даже если отсутствует
соответствующий письменный документ, а цель выдачи сформулирована
устно {4}, - иначе из кассы не были бы выданы деньги (кстати, в
расходном кассовом ордере указывается основание для их выдачи).
В принципе, как отмечается в упоминавшемся письме НБУ,
"Гражданский кодекс Украины не обязует заключать договор
поручения только в письменной форме, поэтому он может быть
заключен и в устной форме".
Так что и при отсутствии аванса поручение может быть
"безбумажным". Другое дело, каждый ли захочет снабжать предприятие
деньгами? Поэтому в роли добровольного кредитора предприятия
зачастую выступает директор или кто-то из работающих на нем
соучредителей. Хотя, разумеется, и неработающий учредитель может
выдать работнику деньги для проплаты, с тем чтобы он их вернул
после получения компенсации от предприятия. Тогда фактически имеет
место скрытое кредитование предприятия со стороны учредителя - без
оформления договора займа и всяких неприятных налоговых
последствий.
О некоторых нюансах приобретения учредителем каких-либо ТМЦ,
необходимых родному предприятию (в частности, о наличии
доверенности на совершение сделки), - см. "Бухгалтер" № 7'2002,
с. 34-35. Что касается других формальностей - например,
трехтысячного ограничения в расчетах с предприятиями и частными
предпринимателями,- то они остаются в силе и для рассматриваемого
случая безавансовых трат подотчетного лица, так как оно их
производит от имени предприятия (о чем напомнил и НБУ все в том же
письме).
Существует, кстати, еще одна интересная ситуация, когда некое
лицо расходует свои денежки в надежде на последующую компенсацию
со стороны нечужого ему предприятия. Речь идет об уплате налога за
предприятие, у которого средства временно отсутствуют.
Исходя из всего сказанного выше подобные действия тоже
законны, и даже довольно древнее письмо Минфина (от 08.08.94 г.
№ 18-3985 ( v3985201-94 )) {5} о невозможности уплаты налогов
одним юрлицом за другое этому не помеха. Ведь речь не идет о том,
чтобы источником уплаты налога послужили средства физлица, а не
средства предприятия. Конечно же, проплата совершается за счет
средств предприятия - просто во времени момент проплаты происходит
раньше момента компенсации.
Однако есть два "но", которые мешают спокойному применению
такого приема. Во-первых, Положение явно говорит лишь о покупке
товаров (работ, услуг), но не об уплате налогов. Во-вторых, среди
кодов, обозначающих целевое использование наличности, отсутствует
такой, который соответствовал бы уплате налогов. Попытка получить
деньги в банке для компенсации потратившемуся работнику под видом
"На уплату налога" (по аналогии с формулировкой "На выплаты по
командировкам"), как правило, встречает непонимание банковских
работников.
В этом случае иногда прибегают к компромиссному варианту,
состоящему в заключении договора займа с физлицом, предоставляющим
собственные средства для благородных целей. Эти деньги принимаются
через кассу с последующим перечислением на текущий счет и
безналичной уплатой налогов. Возврат таких средств рассматривается
как возврат займа (возвратной финансовой помощи) и не находит
сопротивления у банковских работников. Но подобное решение
проблемы сопряжено с возникновением новой неприятности, состоящей
в неурегулированности налогообложения полученного займа. {6}
Выходит, что вариант уплаты налогов с привлечением средств
физического лица (с последующим возвратом) идеальным не назовешь.
По нашему мнению, если уж по какой-то причине случилась уплата
налога наличными (то есть как бы через подотчет без выдачи
аванса), то деньги для компенсации физлицу все-таки могут быть
взяты в банке - с формулировкой "Выдача на прочие цели" (символ 61
согласно приложению 1 к Инструкции об организации работы по
наличному обращению учреждениями банков Украины - см. с. 24т).
Таким образом, предприятие не пытается получить наличность под
несуществующую формулировку (вроде "На уплату налогов") и
впоследствии упрекнуть его в нецелевом использовании средств
нельзя. Хотя предварительная консультация на эту тему в своем
банке никогда не помешает.
В целом же хотим пожелать читателям такого процветания, чтобы
любые способы "перехватить деньжат" были просто неактуальны.
{1} Не выписывается налоговая накладная по приобретениям на сумму
не более 20 грн., при покупке транспортных билетов и оплате
гостиничных счетов - см. последний абзац п/п. 7.2.6 Закона об
НДС.
{2} См. с. 5т-6т настоящего выпуска.
{3} Разумеется, полный перечень штрафуемых нарушений в сфере
наличного обращения гораздо шире (см. п. 2.17 Положения на
с. 6т настоящего выпуска, а также определяющий размер штрафных
санкций Указ Президента от 12.06.95г. № 436/95 на с. 28т-29т).
{4} Хотя и здесь приказ директора или другое руководящее
распоряжение не помешают.
{5} См. "Бухгалтерскую газету" № 9'99, с. 14.
{6} См., например, с. 23-25 настоящего выпуска.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№36/02, стр. 34
[01.09.2002]
Александр Ключник
Заместитель главного редактора
------------------------------------------------------------------