ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Л И С Т
28.01.2003 N 1399/7/15-3317
Державна податкова адміністрація України надсилає для відома
та використання в практичній роботі відповіді на окремі питання по
справлянню ПДВ, які задавалися працівниками податкових органів на
семінарах, проведених працівниками ДПА України в містах Тернопіль,
Запоріжжя та Полтава.
Заступник Голови Г.Оперенко
Додаток
I. Сільське господарство
Законом України "Про податок на додану вартість"
( 168/97-ВР ) (далі - Закон про ПДВ) для сільськогосподарських
товаровиробників передбачено ряд спеціальних та пільгових режимів
оподаткування, а саме:
1. Сільгоспвиробники, які реалізують переробним підприємствам
молоко і м'ясо в живій вазі, нараховують податкові зобов'язання за
нульовою ставкою ПДВ (пп. 6.2.6 ст. 6 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ).
Операції з продажу такого виду продукції відображаються у
загальній (повній) декларації, по якій проводяться розрахунки з
бюджетом. При цьому суми ПДВ, сплачені (нараховані) у зв'язку з
придбанням МТР, вартість яких включається до вартості такого
молока і м'яса, також заносяться до вказаної декларації.
Слід зазначити, що пп. 6.2.6 ст. 6 та абзац перший п. 11.21
ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) взаємопов'язані між собою,
оскільки нульова ставка ПДВ застосовується сільськогосподарськими
товаровиробниками до операцій з продажу молока та м'яса в живій
вазі переробним підприємствам, а переробні підприємства, які
отримують молоко та м'ясо в живій вазі (отримують сировину),
перетворюють їх в інший вид продукції (молоко пастеризоване,
молочну продукцію, м'ясо та м'ясопродукти), реалізують таку
продукцію, а суми ПДВ, отримані від такої реалізації, направляють
безпосередньо тим сільськогосподарським товаровиробникам, які
виступили в ролі постачальників відповідної сировини.
Постановою КМУ від 12.05.99 р. N 805 ( 805-99-п ), якою
затверджено Порядок нарахування, виплат і використання коштів,
спрямованих для виплат дотацій сільськогосподарським
товаровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко
та м'ясо в живій вазі, встановлено, що нарахування і виплата
дотацій проводяться переробними підприємствами всіх форм
власності, які мають власні переробні потужності. Крім того,
зазначено, що вказаний Порядок не поширюється на операції з
реалізації молока, молочної продукції, м'яса та м'ясопродуктів,
виготовлених переробними підприємствами з імпортованої сировини та
із сировини, закупленої не в живій вазі, з продажу молока та м'яса
в живій вазі посередниками та з переробки сировини на
давальницьких умовах.
Держкласифікатор України ( v0441217-96 ) являє собою
класифікацію видів економічної діяльності, яким окремо виділено
секцію з відповідними кодами та підкодами "Обробна промисловість"
і "Харчова промисловість та перероблення сільськогосподарських
продуктів", що охоплює ряд процесів, що входять до категорії
"м'ясна промисловість" (наприклад, виробництво свіжого,
охолодженого, замороженого м'яса в м'ясних тушках та інші;
приймання виробниками на первинне оброблення свіжого незбираного
молока і молочних продуктів, виробництво пастеризованого молока та
інші операції").
Отже, якщо переробне підприємство здійснює операції з
перепродажу іншим переробним підприємствам надлишку молока без
застосування до нього технологічного процесу з переробки, таке
переробне підприємство в цій операції з перепродажу молока
виступає як посередник, який придбав молоко в однієї особи та
продав його іншій особі, а тому не має законодавчого права на
застосування норм абзацу першого п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ).
Крім того, дія абзацу першого п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ) не поширюється на операції з реалізації переробними
підприємствами молока та молочної продукції, м'яса та
м'ясопродуктів, які були виготовлені на давальницьких умовах.
2. Сільгоспвиробники всіх форм власності, що продають молоко,
худобу, птицю, вовну, а також молочну продукцію і м'ясопродукти,
вироблені у власних переробних цехах, відповідно до абзацу другого
п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ), ПДВ до бюджету не
сплачують, а акумулюють на спецрахунку і також направляють на
підтримку власного виробництва тваринницької продукції та
продукції птахівництва.
Такі операції з продажу молока, худоби, птиці, вовни,
молочної продукції, м'ясопродуктів, вироблених у власних
переробних цехах, відображаються в спецдекларації N 1.
3. Сільгоспвиробники - платники ПДВ, у яких сума, отримана в
результаті продажу сільгосппродукції власного виробництва і
продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік,
становить не менше 50 % від загальної суми валового доходу, ПДВ,
що підлягає сплаті до бюджету за операціями з продажу товарів
(робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім
підакцизних), виготовлену на давальницьких умовах із власної
сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з продажу
переробним підприємствам молока та м'яса у живій вазі, до бюджету
не сплачують, а перераховують на спеціальний рахунок (п. 11.29 ст.
11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ). Тобто різниця між сумою ПДВ,
одержаною сільськогосподарським товаровиробником від покупців, та
сумою податку, сплаченою постачальникам, перераховується ним з
поточного рахунку на окремий рахунок у терміни, передбачені для
перерахування суми ПДВ до бюджету, та використовується для
придбання МТР виробничого призначення.
У декларації N 2 відображають результати операцій з
реалізації товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи
продукцію, виготовлену на давальницьких умовах із власної
сільськогосподарської сировини (крім підакцизної).
Порядок акумуляції та використання вказаних сум ПДВ, які
нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками,
затверджено постановою КМУ від 23.04.2001 р. N 374 ( 374-2001-п )
"Про внесення змін та доповнень до постанови Кабінету Міністрів
України від 26 лютого 1999 року N 271", яку постановою КМУ від
11.04.2002 р. N 488 ( 488-2002-п ) доповнено пунктом 4, яким
передбачено, що у разі неперерахування коштів (сум ПДВ) на окремий
рахунок у встановлені терміни, ці кошти вважаються такими, що
використовуються не за цільовим призначенням, і підлягають
стягненню у безспірному порядку.
4. Напрямки цільового використання сум ПДВ, які залишаються у
сільськогосподарських товаровиробників та у вигляді дотації
перераховуються переробними підприємствами.
4.1. Суми ПДВ, перераховані переробними підприємствами за
реалізовані ними молоко та молочну продукцію, м'ясо та
м'ясопродукти (абзац перший п. 11.21), відповідно до постанови КМУ
від 12.05.99 р. N 805 ( 805-99-п ) використовуються
сільськогосподарськими товаровиробниками виключно для розвитку
тваринництва і, в першу чергу, для забезпечення тваринництва
кормами, відтворення поголів'я, придбання племінних ресурсів та
здійснення ветеринарних заходів.
Крім того, відповідно до постанови КМУ від 01.06.2002 р.
N 715 ( 715-2002-п ) суми дотацій за продане молоко
сільськогосподарські товаровиробники, крім особистих підсобних
господарств населення, використовують для придбання доїльного і
холодильного обладнання, приладів, реактивів, необхідних для
визначення якісних показників молока і молочних продуктів,
лабораторного устаткування, дезінфікуючих та фільтруючих
матеріалів.
4.2. Суми ПДВ, які відповідно до п. 11.29 ст. 11 залишаються
у власному розпорядженні, відповідно до цього пункту та пункту 5
постанови КМУ від 26.02.99 р. N 271 ( 271-99-п ) (у редакції
постанови КМУ від 23.04.2001 р. N 374 ( 374-2001-п )
використовуються ними для придбання МТР виробничого призначення.
4.3. Суми ПДВ, що (абзац другий п. 11.21) залишаються у
власному розпорядженні сільськогосподарських підприємств від
продажу ними молока, худоби, птиці, вовни, а також за молочну
продукцію та м'ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах,
спрямовуються сільськогосподарськими товаровиробниками на
підтримку власного виробництва тваринницької продукції та
продукції птахівництва.
5. Запитання - відповіді
1. Чи мають право сільськогосподарські товаровиробники, на
яких поширюється норма п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ), на експортне відшкодування при експорті продукції
власного виробництва?
За умови, що сільськогосподарські товаровиробники
користуються нормою п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ),
суми ПДВ з операцій з продажу ними товарів (робіт, послуг)
власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних
товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної
сільськогосподарської сировини, окремо відображаються в
податковому та бухгалтерському обліку, дані яких є підставою для
складання окремої податкової декларації (крім операцій з продажу
молока і м'яса в живій вазі, реалізованих переробним підприємствам
(пп. 6.2.6 Закону про ПДВ). При цьому ні нормами зазначеного вище
пункту Закону про ПДВ, ні постановою КМУ від 26.02.99 р. N 271
( 271-99-п ) (у редакції постанови КМУ від 23.04.2001 р. N 374
( 374-2001-п ) такий облік не розмежовується залежно від території
поставки товарів (робіт, послуг). А тому операції з продажу
товарів (робіт, послуг) власного виробництва, незалежно від
території та напрямку поставки цієї продукції, відображаються у
спецдекларації N 2.
У разі коли сільськогосподарський товаровиробник здійснює
експортні поставки молока та молочної продукції, м'яса та
м'ясопродуктів, виготовлених (вироблених) із власної сировини, то
такі експортні операції повинні відображатися в спецдекларації
N 1.
За наявності мінусового сальдо така сума ПДВ зараховується
сільськогосподарськими товаровиробниками на зменшення податкових
зобов'язань наступних звітних періодів.
2. Чи має право сільськогосподарський товаровиробник
перераховувати кошти із спецрахунку в рахунок оплати оренди
основних фондів чи послуги інших суб'єктів підприємницької
діяльності?
Ні, не має, оскільки відповідно до п. 5 постанови КМУ від
23.04.2001 р. N 374 ( 374-2001-п ) кошти, перераховані
сільськогосподарськими товаровиробниками, які користуються нормами
п. 11.29 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ), на окремий рахунок,
використовуються ними для придбання МТР виробничого призначення,
тобто для придбання ресурсів у матеріально-речовій формі. Оренда ж
по своїй суті відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського
обліку 14 "Оренда" ( z0487-00 ) - це угода, за якою орендар
набуває права користування нематеріальним активом за плату
протягом погодженого з орендодавцем строку.
Якщо ж це стосується сільськогосподарського товаровиробника,
який застосовує положення абзацу другого п. 11.21 ст. 11 Закону
про ПДВ ( 168/97-ВР ), то суми ПДВ, що залишаються у їх власному
розпорядженні від продажу ними молока, худоби, птиці, вовни, а
також за молочну продукцію та м'ясопродукти, вироблені у власних
переробних цехах, спрямовуються на підтримку власного виробництва
тваринницької продукції та продукції птахівництва.
Виходячи із економічного та юридичного поняття власного права
на приналежність речей, матеріальних та інших цінностей окремим
особам, а також того, що норми абзацу другого п. 11.21 ст. 11
Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) поширюються виключно на продукцію,
виготовлену у власних переробних цехах, а не у цехах, орендованих
або отриманих у тимчасове користування, мета підтримки спрямована
на розвиток власного виробництва на власних основних фондах.
3. У разі продажу (закупівлі) сільськогосподарським
підприємством об'єктів незавершеного виробництва (засіяне поле або
врожай на корені), у якій декларації повинна відображатися така
операція?
Указом Президента України від 19.01.99 р. N 32/99 ( 32/99 )
"Про продаж земельних ділянок несільськогосподарського
призначення" запроваджено продаж земельних ділянок
несільськогосподарського призначення, що перебувають у державній
або комунальній власності. Що стосується земельних ділянок
сільськогосподарського призначення, то норма щодо їх продажу в
чинному законодавстві відсутня.
Отже, щодо цього питання для відображення сум ПДВ у
податковій звітності необхідно розглядати лише операції з
виконання робіт, пов'язаних з посівом та вирощуванням врожаю. А
тому в разі продажу посіву або врожаю на корені (без земельної
ділянки), такі операції при виконанні вимог чинного законодавства
відображаються у спецдекларації.
4. Практичне застосування постанови КМУ від 11.04.2002 р.
N 488 ( 488-2002-п ) "Про внесення зміни до постанови Кабінету
Міністрів України від 26 лютого 1999 р. N 271 та визнання такою,
що втратила чинність, постанову КМУ від 1 березня 2002 року N
233". Що робити із заборгованістю за спецрахунками, яка утворилася
до введення в дію цієї постанови та до цього часу не погашена?
Така заборгованість обліковується у картках особового рахунку
платника до її повного погашення.
5. Які санкції застосовуються до сільськогосподарських
товаровиробників, які своєчасно не перерахували чи взагалі не
перерахували кошти на спецрахунок? Як до такої категорії
товаровиробників застосовуються фінсанкції, передбачені Законом
України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків
перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (далі
- Закон N 2181)?
По-перше, необхідно розмежувати дані спецдекларацій з ПДВ, за
якими сільськогосподарські товаровиробники повинні перераховувати
суми податку на спецрахунок для цільового використання, і дані
декларацій, за якими суми податку вносяться до держбюджету.
Законом N 2181 ( 2181-14 ) встановлено, що самостійно
визначене податкове зобов'язання платником податків у податковій
декларації, вважається узгодженим з дня подання такої податкової
декларації. Такий платник податку повинен самостійно сплатити суму
податкового зобов'язання, зазначену в поданій ним декларації, у
терміни, встановлені законодавством для такої сплати.
За порушення платником термінів сплати до бюджету узгоджених
сум ПДВ до нього застосовуються штрафні санкції в порядку,
передбаченому пп. 17.1.7 ст. 17 Закону N 2181 ( 2181-14 ).
За спецдеклараціями за скороченою формою суми ПДВ не
вносяться до держбюджету, а перераховуються на спецрахунок з метою
цільового використання. У випадку неперерахування коштів (сум ПДВ)
на окремий (спеціальний) рахунок у терміни, встановлені
законодавством для сплати ПДВ до бюджету, зазначені кошти
підлягають стягненню до держбюджету у безспірному порядку. При
цьому до держбюджету стягуються неперераховані із поточного
рахунку на спецрахунок кошти (суми ПДВ), які фактично надійшли як
оплата за продаж товарів (робіт, послуг) незалежно від форми
проведення розрахунків. Якщо такі суми ПДВ у зазначені терміни не
будуть перераховані до держбюджету, то до такого платника
вживаються заходи, встановлені Законом N 2181 ( 2181-14 ).
6. Сума ПДВ не була перерахована на окремий рахунок до 18
квітня 2002 року, тобто до дати набуття чинності постановою КМУ
від 11.04.2002 р. N 488 ( 488-2002-п ). Як бути з такими сумами?
Відповідь на це запитання було надано в листі ДПА України від
25.09.2002 р. N 14810/7/23-1017, в якому зазначено таке.
Відповідно до листа Мін'юсту України від 18.07.2002 р.
N 12-9-3858 порядок безспірного стягнення до держбюджету коштів,
що не перераховані сільськогосподарськими товаровиробниками на
окремий рахунок, затверджений постановою КМУ від 11 квітня 2002
року N 488 ( 488-2002-п ), застосовується з дня набрання чинності
цією постановою, а саме з 18 квітня 2002 року. При проведенні
документальних перевірок за період до 18 квітня 2002 року
перевіряється питання цільового використання сум акумульованих
коштів ПДВ, які залишаються в розпорядженні сільськогосподарських
товаровиробників, а за період з 18 квітня 2002 року додатково
перевіряється питання перерахування на окремий рахунок зазначених
коштів. Не перераховані на окремий рахунок суми акумульованих
коштів ПДВ, які залишаються в розпорядженні сільськогосподарських
товаровиробників, вважаються використаними не за цільовим
призначенням.
Таким чином, штрафні санкції за неперерахування на окремий
рахунок сум акумульованих коштів ПДВ, які залишаються в
розпорядженні сільськогосподарських товаровиробників,
застосовуються при встановленні фактів за результатами
документальних перевірок за період після 18 квітня 2002 року.
7. На балансі сільгосппідприємства перебуває житлове
приміщення, в якому проживають працівники цього підприємства.
Квартплату платять в касу підприємства. До якої декларації повинні
відноситися податкові зобов'язання?
У разі коли комунальні послуги надаються безпосередньо
сільськогосподарським товаровиробником, то виходячи із положень п.
11.29 ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) щодо операцій з продажу
товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію
(крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах,
вартість таких послуг включається до спецдекларації, за умови
виконання вимог таким сільськогосподарським товаровиробником щодо
відповідності частки сільськогосподарської продукції.
У разі придбання зі сторони таких послуг та перепродажу їх
працівникам сільськогосподарського підприємства такі операції з
перепродажу відображаються у бюджетній декларації.
8. Чи можна погашати сільськогосподарським товаровиробникам
кредити та відсотки за нього установам банку за рахунок коштів
спецрахунку, якщо кредит був використаний на придбання МТР
виробничого призначення?
Порядок акумуляції та використання коштів визначено
постановою КМУ від 23.04.2001 р. N 374 ( 374-2001-п ). Зазначеним
Порядком встановлено виключно цільовий характер використання сум
ПДВ, перерахованих на окремі рахунки. Відповідно до п. 5 Порядку
кошти, перераховані сільгосптоваровиробниками на окремий рахунок,
використовуються ними для придбання МТР виробничого призначення.
Операція з погашення кредиту, який фактично використаний на
придбання посівного матеріалу, запчастин для комбайнів та
тракторів, дизельного палива для виробничих потреб, коштами з
окремого рахунку, на якому акумулюються суми ПДВ, не суперечить
законодавству з питань спеціального режиму оподаткування та
використання у разі підтвердження первинними документами факту
придбання вказаних МТР.
9. Який порядок застосування п. 1 постанови КМУ від
11.04.2002 р. N 488 ( 488-2002-п ) "Про внесення зміни до
постанови КМУ від 26 лютого 1999 р. N 271..."?
Щодо цього питання ДПА України направляла роз'яснення листом
від 23.07.2002 р. N 11410/7/23-1017.
Відповідно постанови КМУ від 11 квітня 2002 року N 488
( 488-2002-п ) не перераховані на окремий рахунок кошти вважаються
такими, що використовуються не за цільовим призначенням, і
підлягають стягненню до держбюджету у безспірному порядку. У разі
встановлення органами ДПС фактів неперерахування сум ПДВ з
поточного рахунку на окремий спеціальний рахунок застосовуються
штрафні санкції в розмірі сум використаних не за цільовим
призначенням акумульованих коштів ПДВ, які залишаються в
розпорядженні сільськогосподарських товаровиробників, або не
перерахованих на окремий рахунок та складається податкове
повідомлення - рішення за формою "Р".
10. Чи відносяться до сільськогосподарської продукції
власного виробництва послуги у рослинництві під кодом 01.41
Державного класифікатора продукції та послуг ( v0441217-96 ), а
саме: підготовка грунтів, захист та оброблення
сільськогосподарських культур, роботи зі збирання урожаю - для
визначення 50-відсоткової частки у загальній сумі валового доходу
підприємства з метою можливого застосування порядку оподаткування,
визначеного п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР )?
Необхідність визначення розміру питомої ваги
сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів
її переробки в загальній сумі валового доходу
сільськогосподарського підприємства передбачена п. 11.29 ст. 11
Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ), відповідно до якого суми ПДВ,
отримані сільськогосподарськими товаровиробниками від операцій з
продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва (крім
підакцизних товарів), залишаються в розпорядженні таких
товаровиробників.
Для правомірності користування вказаною нормою необхідно, щоб
результат співвідношення виручки від продажу сільськогосподарської
продукції власного виробництва за попередній звітний (податковий)
рік до загальної суми валового доходу цього ж звітного періоду
становив не менше 50 відсотків.
Загальна сума валового доходу визначається за даними
бухгалтерського обліку як загальна сума доходу, отримана від усіх
видів діяльності сільськогосподарського товаровиробника за
попередній звітний (податковий) рік, а у новостворених - за даними
першого звітного періоду в поточному році.
До виручки від реалізації сільськогосподарської продукції
власного виробництва та продуктів її переробки включається
вартість реалізованої продукції рослинництва і тваринництва,
вирощеної на власних виробничих потужностях, продукції, що є
результатом переробки власної сільськогосподарської сировини на
власних виробничих потужностях та результатом переробки власної
сільськогосподарської сировини на давальницьких умовах, враховуючи
при цьому поняття "продукція", якою є продукт виробництва в
речовій формі (в предметному вигляді), кількісно вимірюваній у
натуральному і грошовому вираженні.
У разі коли обчислений показник буде становити не менше 50
відсотків, то за операціями з продажу сільськогосподарської
продукції, робіт та послуг власного виробництва суми ПДВ, належні
до сплати в бюджет, не вносяться до бюджету, а зі спеціального
рахунку зараховуються на спеціальний рахунок і використовуються за
цільовим призначенням.
11. Неперераховані відповідно до постанови КМУ від 11.04.2002
р. N 488 ( 488-2002-п ) кошти вважаються такими, що
використовуються не за цільовим призначенням, і підлягають
стягненню до державного бюджету у безспірному порядку. У зв'язку з
цим виникає питання: який граничний термін перерахування коштів на
спецрахунки сільськогосподарськими товаровиробниками, після
закінчення якого необхідно приймати рішення про стягнення коштів
до державного бюджету?
Терміни перерахування коштів (сум ПДВ) з поточних рахунків
сільськогосподарських товаровиробників на окремі спеціальні
рахунки відповідно до постанови КМУ від 26.02.99 р. N 271
( 271-99-п ) у редакції постанови Кабінету Міністрів України від
23.04.2001 р. N 374 ( 374-2001-п ) збігаються з термінами сплати
ПДВ до бюджету.
Відповідно до пп. 5.3.1 ст. 5 Закону N 2181 ( 2181-14 )
платник податків зобов'язаний самостійно сплатити суму податкового
зобов'язання, зазначену у поданій ним податковій декларації,
протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем
відповідного граничного строку, передбаченого пп. 4.1.4 ст. 4
Закону N 2181 для подання податкової декларації.
Таким чином, якщо сільськогосподарські товаровиробники, у
яких звітний період дорівнює календарному місяцю, не перерахували
до 30 числа (включно) місяця, що настає за звітним, кошти (суми
ПДВ) з поточного рахунку на спеціальний рахунок, то ці
неперераховані кошти вважаються такими, що використовуються не за
цільовим призначенням, і підлягають стягненню до державного
бюджету у безспірному порядку. Для сільськогосподарських
товаровиробників, у яких звітний період дорівнює календарному
кварталу, кошти перераховуються на спеціальний рахунок протягом 50
календарних днів, що настають за останнім календарним днем
звітного (податкового) кварталу.
12. Новостворене підприємство вказало в загальній декларації
з ПДВ податковий кредит за придбані дизельне паливо, насіння,
зерно і т. д. При реалізації сільськогосподарської продукції
власного виробництва платник податків податкові зобов'язання
включає в спеціальну декларацію. Чи може бути скорегований
податковий кредит, який було віднесено до загальної декларації?
Суми ПДВ, які сплачені (будуть сплачені) в складі ціни
придбаних ТМЦ, можуть набути статусу податкового кредиту у
випадку, коли вартість таких ресурсів відноситься до складу
валових витрат товарів (робіт, послуг), що оподатковуються ПДВ за
повною чи нульовою ставкою або амортизуються.
Суми ПДВ, які сплачені (будуть сплачені) в складі ціни
придбаних ТМЦ, вартість яких відноситься до складу валових витрат
товарів (робіт, послуг), що звільнені від оподаткування чи визнані
такими, що не є об'єктом оподаткування, не включаються до
податкового кредиту, а відносяться до вартості таких звільнених
товарів (робіт, послуг) та тих, що не є об'єктом.
Таким чином, напрямок відшкодування сум ПДВ, які сплачені
(будуть сплачені) в складі ціни придбаних ТМЦ, залежить від
безпосереднього використання таких ресурсів на виробництво (обіг)
оподатковуваних ПДВ товарів (робіт, послуг) та віднесення вартості
цих ресурсів до складу їх вартості.
Для операцій з продажу сільськогосподарськими
товаровиробниками (робіт, послуг) власного виробництва, щодо яких
п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) установлено
спеціальний режим використання сум ПДВ, виключень щодо формування
податкового кредиту та визначення суми ПДВ, яка за певних умов
залишається у власному розпорядженні сільгоспвиробників, не
передбачено. Ця сума визначається як різниця між сумою податку,
одержаною сільськогосподарськими товаровиробниками від покупців,
та сумою ПДВ, сплаченою ними постачальникам.
Отже, сільськогосподарські товаровиробники можуть складати та
подавати до податкового органу три декларації; суми ПДВ, сплачені
(нараховані) за придбаними ТМЦ, повинні відображатися в тій формі
податкової декларації, в якій відображені (будуть відображатися)
податкові зобов'язання за операціями з продажу товарів (робіт,
послуг), до вартості яких віднесена вартість відповідних ТМЦ.
13. Як визначається звітний період для можливості
застосування положень п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР )
щодо питомої ваги сільськогосподарської продукції в загальній сумі
валового доходу у новоствореного сільськогосподарського
товаровиробника, якщо він зареєстрований як суб'єкт
підприємницької діяльності та платник ПДВ (за власним бажанням) у
минулому році, але з поважних причин розпочав здійснювати операції
з продажу товарів лише у поточному році?
Пунктом 3 Порядку акумуляції та використання коштів, які
нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками -
платниками ПДВ щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг)
власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних
товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної
сільськогосподарської сировини ( 271-99-п ), встановлено, що
звітним періодом вважається період з моменту державної реєстрації
сільськогосподарського товаровиробника як платника ПДВ до кінця
першого звітного (податкового) місяця, за який цей товаровиробник
подає декларацію з ПДВ щодо операцій з продажу товарів (робіт,
послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім
підакцизної), виготовлену на давальницьких умовах із власної
сировини.
14. Переробне підприємство придбаває молоко за цінами з
урахуванням повної та нульової ставки ПДВ. Як визначаються суми
податкових зобов'язань у спеціальній та бюджетній деклараціях за
операціями з продажу продукції переробки на внутрішньому ринку
(випадок, коли молоко придбавається у сільськогосподарського
товаровиробника виключно за нульовою ставкою, а у посередницьких
організацій - за повною; бартерні операції відсутні)?
Переробне підприємство придбаває молоко за цінами з
урахуванням повної та нульової ставки ПДВ.
Для правильного визначення результатів за податковою
звітністю таке переробне підприємство має забезпечити ведення
окремого обліку валових витрат і сплачених постачальникам сум ПДВ
за операціями з придбання молока.
Для визначення витрат, сум податкових зобов'язань та
податкового кредиту розраховується коефіцієнт, який дорівнює
частці закупленого у звітному періоді за нульовою ставкою молока в
загальному обсязі молока, придбаного у всіх категорій
постачальників. Сума витрат та сума податкового кредиту з
переробки молока, зданого сільськогосподарськими
товаровиробниками, обчислюється шляхом застосування вказаного
коефіцієнту до загального обсягу витрат на переробку молока,
закупленого у всіх категорій платників.
До спеціальної податкової декларації переробні підприємства
повинні включати виключно операції з продажу молока, молочної
продукції, виготовлених з молока, проданого на переробку
сільськогосподарськими товаровиробниками. Решта операцій з продажу
будь-яких товарів (робіт, послуг), виготовлених переробним
підприємством із сировини, придбаної не у сільськогосподарських
товаровиробників, відображається в декларації, за якою
здійснюються розрахунки з бюджетом.
15. Переробне підприємство придбаває молоко за цінами з
урахуванням повної та нульової ставки ПДВ. Як визначаються суми
податкових зобов'язань у спеціальній та бюджетній декларації по
операціях з продажу продукції переробки як на внутрішньому ринку,
так і за межами України (випадок, коли молоко за ставкою 20 %
придбавається не у сільськогосподарського товаровиробника за
бартером)?
Переробне підприємство придбаває молоко і за нульовою, і за
повною ставкою ПДВ. При цьому реалізація готової продукції
одночасно здійснюється на внутрішньому ринку та за межами митних
кордонів України.
Експортні операції (поставки) має бути відображено і в
спеціальній, і у загальній бюджетній декларації, адже весь обсяг
готової молочної продукції виготовлено з загальної кількості
молока, придбаного переробним підприємством у різних категорій
постачальників.
По-перше, аналогічно попередньому питанню визначається
коефіцієнт із вартості молока, придбаного за нульовою ставкою, та
окремо щодо молока, придбаного за ставкою 20 %, у загальній
вартості молока, придбаного в усіх постачальників.
По-друге, шляхом застосування зазначених коефіцієнтів
визначаються відповідні частки від загальних обсягів експортних
операцій та операцій з продажу на внутрішньому ринку.
У декларації щодо розрахунків з бюджетом відображаються
операції з реалізації готової продукції, виготовленої із молока,
придбаного з урахуванням ПДВ за ставкою 20 %, а також визначена
частка експортних операцій та ін. У спеціальній декларації
відображаються операції з реалізації готової продукції,
виготовленої із молока, придбаного у сільськогосподарських
товаровиробників за нульовою ставкою, та інший залишок частки
експортних операцій.
Тобто відповідні частки експортних операцій повинні
відображатися як у спеціальній, так і у загальній бюджетній
деклараціях.
16. Переробне підприємство придбаває молоко за цінами з
урахуванням повної та нульової ставки ПДВ. При цьому за повною
ставкою молоко придбавається не тільки у посередників, а й у
сільськогосподарських товаровиробників за товарообмінними
операціями. Як визначаються суми податкових зобов'язань у
спеціальній та бюджетній декларації за операціями з продажу
продукції переробки на внутрішньому ринку?
При придбанні переробними підприємствами молока та м'яса у
живій вазі у сільськогосподарських товаровиробників, які
відповідно до п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) та
постанови КМУ від 12.05.99 р. N 805 ( 805-99-п ) мають право на
спеціальний порядок використання сум ПДВ, з оплатою у бартерній
формі суми ПДВ, сплачені за повною ставкою, повинні відображатися
в окремій податковій декларації.
Як і в попередніх питаннях переробне підприємство повинно
забезпечити окремий облік валових витрат та сплачених
постачальникам сум за операціями з придбанням молока.
Для визначення витрат, сум податкових зобов'язань та
податкового кредиту розраховується коефіцієнт, який дорівнює
частці молока, закупленого у сільськогосподарських
товаровиробників за нульовою та повною ставкою ПДВ у загальному
обсязі молока, придбаного у всіх категорій постачальників.
Шляхом застосування зазначеного коефіцієнта до загального
обсягу витрат на переробку молока, закупленого у всіх категорій
платників, та до загальної суми податкового кредиту з ПДВ
визначається сума витрат на переробку молока, зданого
сільськогосподарськими товаровиробниками, розмір податкових
зобов'язань та сума податкового кредиту, що відображаються у
спеціальній декларації.
17. Про поширення дії норми п. 11.21 та п. 11.29 ст. 11
Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) на навчальні господарства.
Дія зазначених вище норм Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) на
навчальні господарства (наприклад, державний аграрний технікум) не
поширюється, оскільки вони не є переробними підприємствами або
сільськогосподарськими товаровиробниками, як цього вимагають норми
п. 11.21 та п. 11.29 ст. 11 Закону про ПДВ.
Відповідно до Державного класифікатора видів економічної
діяльності, затвердженого наказом Державного комітету по
стандартизації, методології та сертифікації від 22.10.96 р. N 441
( v0441217-96 ), до галузі сільського господарства віднесено такі
види діяльності, як рослинництво, тваринництво, вирощування
культур у поєднанні з тваринництвом (змішане сільське
господарство), надання послуг у галузях рослинництва і
тваринництва - коди груп і класів видів діяльності з 01.1 до 01.4
включно.
Крім перерахованих видів діяльності, розпорядженням КМУ від
10.05.99 р. N 391-р ( 391-99-р ) до категорії
сільськогосподарських товаровиробників віднесені рибницькі та
рибальські господарства, що займаються риборозведенням,
вирощуванням товарної риби, виловом, переробкою та збутом власної
рибопродукції (коди за КВЕД ( v0441217-96 ) - 05.01 - 05.02).
Навчальні господарства (наприклад, державний аграрний
технікум) згідно із наведеним Класифікатором ( v0441217-96 )
належать до закладів, що надають теоретичні знання та практичні
навички, готують фахівців до праці в конкретній галузі, тобто вони
надають освітні послуги (код за КВЕД - 80.2), а не займаються
виробництвом або переробкою сільськогосподарської продукції.
18. Чи переносяться до загальної форми декларації від'ємні
нарахування за спеціальною декларацією у разі переходу із
спеціального режиму оподаткування сільськогосподарських
товаровиробників на загальний?
1) Щодо спеціального режиму оподаткування, передбаченого п.
11.29 ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ).
Пунктом 5 Порядку, затвердженого постановою КМУ від 26.02.99
р. N 271 ( 271-99-п ) (в редакції постанови КМУ від 23.04.2001 р.
N 374 ( 374-2001-п ), зі змінами і доповненнями, передбачено такі
положення.
З урахуванням обмеженого терміну дії спеціального режиму
оподаткування встановлено обмежений термін для використання
коштів, що перераховуються на окремі рахунки. Невикористаний
залишок коштів на окремих рахунках перераховується до державного
бюджету починаючи з 1 березня 2004 р. Спрямуванню до державного
бюджету підлягають також кошти, які у період до 1 березня 2004 р.
не були перераховані на спеціальні рахунки (незалежно від
причини).
Якщо платниками протягом періоду застосування спеціального
режиму оподаткування визначається від'ємна різниця між сумою
податкових зобов'язань і податкового кредиту в одному або кількох
звітних періодах, то така різниця зараховується на зменшення
податкових зобов'язань майбутніх звітних періодів і зі
спеціального рахунку на поточні рахунки платника не
перераховується.
2) Щодо спеціального режиму оподаткування, передбаченого п.
11.21 ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ).
а) Для переробних підприємств.
Якщо платники податку - переробні підприємства, які
використовують у своїй діяльності спеціальний режим оподаткування,
передбачений п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ), за
результатами звітного періоду визначають від'ємну різницю між
сумою податкових зобов'язань і податкового кредиту, то така
різниця перераховується зі спеціального рахунку на поточний
рахунок платника, за умови надання органом ДПС відповідного
висновку в порядку, передбаченому для бюджетного відшкодування
(платник подає спеціальну податкову декларацію за повною формою).
Ця норма передбачена абзацом третім п. 6 Порядку, затвердженого
постановою КМУ від 12.05.99 р. N 805 ( 805-99-п ).
Після закінчення дії спеціального режиму оподаткування
(останній звітний період - грудень 2003 року) від'ємна різниця між
сумою податкових зобов'язань і податкового кредиту (рядок 21
останньої спеціальної декларації з ПДВ) з бюджету платнику податку
не відшкодовується і до податкової декларації, за якою
здійснюються розрахунки з бюджетом, не переноситься.
Зазначеним Порядком ( 805-99-п ) (п. 7) визначено порядок
нарахування та перерахування коштів зі спецрахунку
сільськогосподарським товаровиробникам у вигляді дотацій до
бюджету після закінчення терміну дії спеціального режиму
оподаткування, і не передбачено можливості накопичення залишків
неперерахованих коштів на спеціальних рахунках.
б) Для сільськогосподарських товаровиробників.
Якщо платники податку - сільськогосподарські товаровиробники,
які використовують у своїй діяльності спеціальний режим
оподаткування, передбачений п. 11.21 ст. 11 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ), протягом періоду застосування спеціального режиму
оподаткування визначають від'ємну різницю між сумою податкових
зобов'язань і податкового кредиту в одному або кількох звітних
періодах, то така різниця зараховується на зменшення податкових
зобов'язань майбутніх звітних періодів і зі спеціального рахунку
на поточні рахунки платника не перераховується.
Після закінчення дії спеціального режиму оподаткування
(останній звітний період - грудень 2003 року) непогашений
податковими зобов'язаннями залишок від'ємної різниці між сумою
податкових зобов'язань і податкового кредиту (рядок 24 останньої
спеціальної декларації з ПДВ) з бюджету платнику податку не
відшкодовується і до податкової декларації, за якою здійснюються
розрахунки з бюджетом, не переноситься.
Такий самий порядок застосовується і платником, який з
будь-яких причин припиняє використання спеціального режиму
оподаткування (наприклад, припиняє господарську діяльність або
змінює вид діяльності).
19. Щодо оподаткування операцій з виноматеріалами.
Законом України від 13.07.2000 р. N 1874-III ( 1874-14 ) "Про
внесення зміни до Закону України "Про податок на додану вартість"
з 27.07.2000 р. статтю 11 Закону доповнено п. 11.29, яким для
сільгосптоваровиробників незалежно від організаційно-правової
форми та форми власності, у яких сума, одержана від продажу
сільгосппродукції власного виробництва та продуктів її переробки
за попередній звітний (податковий) рік, а для новостворених
підприємств - поточний звітний період, становить не менш як 50 %
від загальної суми валового доходу підприємства, встановлено
спецрежим оподаткування. Згідно з ним щодо операцій з продажу
товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію
(крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із
власної сільгоспсировини, за винятком операцій з продажу
переробним підприємствам молока та м'яса у живій вазі, суми ПДВ,
належні до сплати чи відшкодування, на розрахунки з бюджетом не
відносяться. Зазначені кошти залишаються у розпорядженні
сільгосптоваровиробників і використовуються ними на придбання МТР
виробничого призначення. У разі нецільового використання
акумульованих коштів вони стягуються до Держбюджету України в
безспірному порядку. Тобто така норма поширюється виключно на
власну сільгосппродукцію, із якої виключено підакцизну продукцію.
Пунктом 2 Постанови ВРУ від 12.09.96 р. N 365/96-ВР
( 365/96-ВР ) передбачено, що перелік товарів (продукції), на які
встановлюється акцизний збір, визначається і обмежується переліком
підакцизних товарів, які ввійшли до відповідних законів України.
Зокрема, Законом України від 07.05.96 р. N 178/96-ВР
( 178/96-ВР ) "Про ставки акцизного збору та ввізного мита на
спирт етиловий та алкогольні напої" в редакції Закону України від
07.12.2000 р. N 2137-III ( 2137-14 ) встановлено перелік
підакцизних товарів та розмір ставок акцизного збору на спирт
етиловий та алкогольні напої, згідно з яким вина та виноматеріали
групи 22.04 за Гармонізованою системою опису та кодування товарів
віднесені до підакцизних товарів. Відповідно до ст. 2 цього Закону
тимчасово до 01.01.2004 р. на виноматеріали встановлено ставку
акцизного збору в розмірі 1 грн. за 1 літр. Така ставка акцизного
збору не застосовується при їх реалізації підприємствам вторинного
виноробства, але при цьому законодавством виноматеріали не
виключено із переліку підакцизних товарів.
Таким чином, на операції з реалізації
сільгосптоваровиробниками підакцизної продукції не поширюється
спеціальний режим оподаткування ПДВ. А тому, якщо товар
(продукцію) включено до переліку підакцизних товарів
(виноматеріали віднесені до переліку підакцизних товарів з кодом
22.04.30 за Гармонізованою системою опису та кодування товарів,
але реалізація їх підприємствами вторинного виноробства
здійснюється без акцизного збору в зв'язку зі спрямуванням на
виробництво підакцизних товарів), то незалежно від того, чи
акцизний збір з товару сплачується на загальних підставах, чи на
зазначений товар встановлено пільгу зі сплати акцизного збору,
норми Закону України від 13.07.2000 р. N 1874-III ( 1874-14 ) щодо
спеціального режиму використання сум ПДВ з операцій з продажу
таких товарів, у тому числі виноматеріалів, які реалізуються
підприємствам вторинного виноробства, не діють. А тому операції з
реалізації виноматеріалів, виготовлених з власної сировини,
включаються до податкової декларації з ПДВ, за якою здійснюються
розрахунки з бюджетом.
II. Основні фонди
20. Чи необхідно проводити зменшення податкового кредиту при
продажу основних фондів за кошти у разі, коли вартість продажу
основних фондів менша, ніж залишкова балансова вартість їх?
У разі коли відчуження основних фондів групи 1 відбувається
відповідно до договору купівлі-продажу, то при визначенні бази для
оподаткування такого об'єкта необхідно керуватися п. 4.1 статті 4
Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ). У разі виведення з експлуатації
окремих об'єктів основних фондів групи 1 у зв'язку з їх продажем
балансова вартість групи 1 зменшується на суму балансової вартості
такого об'єкта.
При цьому сума перевищення виручки від продажу над балансовою
вартістю окремих об'єктів основних фондів групи 1 та
нематеріальних активів включається до валових доходів платника
податку, а сума перевищення балансової вартості над виручкою від
такого продажу включається до валових витрат платника податку.
Оскільки право податкового кредиту з ПДВ залежить від
формування валових витрат та амортизації на продукцію, яка під час
її продажу оподатковується ПДВ, то, враховуючи те, що сума
перевищення балансової вартості над виручкою від такого продажу
включається до валових витрат платника податку, сума ПДВ, яка була
включена до податкового кредиту під час придбання основних фондів,
не зменшується.
Водночас, керуючись п. 4.2 ст. 4 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ) у разі продажу основних фондів пов'язаній з
продавцем особі чи суб'єкту підприємницької діяльності, який не
зареєстрований як платник податку, база оподаткування визначається
виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні
ціни.
21. Який порядок оподаткування ПДВ операцій з передачі
товарів (робіт, послуг) у межах балансу для невиробничого
використання?
Податковий кредит звітного періоду формується із сум ПДВ,
сплачених (нарахованих) платником у звітному періоді у зв'язку з
придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до
складу валових витрат. Право на податковий кредит виникає на дату
здійснення першої з подій: або списання коштів в оплату товарів,
що придбаються, або отримання податкової накладної, що засвідчує
факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
Якщо платником ПДВ у межах балансу передаються для
невиробничого використання ТМЦ, які раніше було придбано з метою
використання їх у виробничій діяльності та щодо яких на першу з
подій, що сталася, суми ПДВ було віднесено до складу податкового
кредиту, то таку передачу необхідно розцінювати як оподатковувану
згідно з правилами, встановленими п. 4.2 ст. 4 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ). При такій передачі нараховуються податкові
зобов'язання за ставкою 20 % виходячи з фактичної ціни операції,
але не нижчої за звичайні ціни. При цьому податковий кредит з ПДВ
не підлягає операції "сторно" .
Аналогічним є порядок оподаткування і для основних фондів у
тих випадках, коли вони переводяться до складу невиробничих,
оскільки п. 4.9 ст. 4 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) така передача
для цілей оподаткування розглядається як продаж таких основних
фондів за цінами, що існують на момент такого продажу, а для
основних фондів групи 1 - за звичайними цінами, але не менше їх
балансової вартості.
22. Який порядок оподаткування ПДВ операцій з продажу майна,
яке перебуває в податковій заставі? Хто та коли виписує податкову
накладну?
Порядок продажу активів, які перебувають у податковій
заставі, на цільовому аукціоні в рахунок погашення податкового
боргу платника, затверджений наказом ДПА України від 26.06.2002 р.
N 294 ( z0545-02 ) та зареєстрований в Мін'юсті України 27.06.2002
р. N 545/6833, розроблено на виконання постанови КМУ від
15.04.2002 р. N 538 ( 538-2002-п ) "Про затвердження Порядку
стягнення коштів та продажу інших активів платника податків, які
перебувають у податковій заставі" та ст. 10 Закону N 2181
( 2181-14 ).
Відповідно до зазначених нормативних актів продаж активів
підприємств, установ та організацій здійснюється за кошти виключно
на цільових аукціонах, які організовуються за поданням
відповідного податкового органу, а у разі відсутності товарної
біржі податковий орган організовує окремий позабіржовий аукціон.
При цьому механізм оподаткування ПДВ активів, отриманих в
межах договорів, які не передбачають передачі права власності, з
метою їх продажу, викладено у п. 4.7 ст. 4 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ), за винятком договорів у ЗЕД.
Отже, у разі коли продаж активів, які перебувають у
податковій заставі, здійснює уповноважена біржа (на підставі
укладеного з податковим органом договору), то враховуючи те, що
такий продаж активів підпадає під об'єкт оподаткування, база
оподаткування ПДВ визначається виходячи із загальної ціни продажу.
При цьому нарахування ПДВ здійснюється відповідно до пп. 6.1.1 ст.
6 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ).
Оскільки продаж активів відбувається за договором, який не
передбачає передачі права власності особі, що здійснює такий
продаж, і до моменту одержання податковим органом від органу
Державного казначейства повідомлення про надходження коштів від
реалізації активів ці активи залишаються у власності платника, то
лише на дату отримання повідомлення у заставодавця виникають
податкові зобов'язання. На зазначену дату заставодавець виписує
покупцю активів податкову накладну на загальну суму вартості
продажу активів за мінусом суми, фактично залишеної уповноваженою
особою на покриття власних витрат (згідно з угодою про реалізацію)
з урахуванням ПДВ. Зважаючи на вимоги п. 3.2 ст. 3 Закону N 2181
( 2181-14 ) суму ПДВ має бути спрямовано в рахунок погашення
новостворених зобов'язань з цього податку.
23. Підприємство - платник ПДВ придбало у нерезидента за
межами митних кордонів України основні засоби на умовах товарного
кредиту. При розмитненні сплачено ПДВ. За одержані на умовах
товарного кредиту основні фонди платник ПДВ перераховує
нерезиденту проценти. Який порядок оподаткування такої операції?
Базою для оподаткування ПДВ під час ввезення товарів згідно з
п. 4.3 ст. 4 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) є договірна (контрактна)
вартість таких товарів, але не менша митної вартості, зазначеної у
ввізній митній декларації.
Згідно зі ст. 16 Закону України "Про Єдиний митний тариф"
( 2371-14 ) та постановою КМУ від 05.10.98 р. N 1598
( 1598-98-п ) "Про затвердження Порядку визначення митної вартості
товарів та інших предметів у разі переміщення їх через митний
кордон України" при визначенні митної вартості товарів до неї
включається ціна товару, зазначена в рахунку-фактурі, а також такі
фактичні витрати, якщо вони не зазначені в рахунку-фактурі: на
транспортування, навантаження, розвантаження, перевантаження та
страхування до пункту перетину митного кордону України, комісійні,
брокерські та інші платежі, які повинні бути оплачені імпортером
(експортером) прямо чи побічно як умова ввезення чи вивезення цих
товарів.
Посилаючись на порядок визначення митної вартості, ДМСУ у
листі від 10.07.2002 р. N 11/7-13.1-6042-ЕП ( v6042342-02 )
зазначила: оскільки товарний кредит передбачає передачу права
власності на товари незалежно від часу погашення заборгованості,
сплату належної суми процентів не можна вважати умовою ввезення чи
вивезення таких товарів.
24. Який порядок оподаткування ПДВ операцій з реалізації
арештованого майна філіями СДП "Укрспец'юст" та визначення
безпосереднього платника податку до бюджету?
Роз'яснення з цього питання надано у листі ДПА України від
14.04.2000 р. N 1961/6/16-1220-26 ( v1961225-00 ), в якому було
розглянуто кілька випадків реалізації арештованого майна. Оскільки
з того часу до Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) не було внесено змін
щодо оподаткування арештованого майна, то і роз'яснення також
залишаються без відповідних змін. Далі наводимо зміст цього листа.
Примусове виконання рішень в Україні Законом України від
21.04.99 р. N 606 ( 606-14 ) "Про виконавче провадження"
покладається на Державну виконавчу службу, яка входить до системи
органів Мін'юсту України, основи організації та діяльності якої
визначено Законом України "Про державну виконавчу службу"
( 202/98-ВР ). У числі заходів примусового виконання рішень є
звернення стягнення на майно боржника, накладення арешту на таке
майно, вилучення, передача його на зберігання та реалізація його в
порядку, встановленому законодавством.
З метою сприяння державним виконавцям у зберіганні та
реалізації вилученого майна постановою КМУ від 14.07.99 р. N 1270
( 1270-99-п ) створено СДП "Укрспец'юст". Відповідно до статуту
СДП "Укрспец'юст" проводить реалізацію майна, вилученого
державними виконавцями, майна, що перейшло у власність держави за
законом, заповітом, безхазяйного, конфіскованого майна, майна, що
перебуває у податковій заставі, шляхом продажу на прилюдних
торгах, аукціонах.
Реалізація арештованого майна, за винятком нерухомого майна
(арештоване майно - майно боржника, на яке звернено стягнення і
яке підлягає примусовій реалізації), здійснюється у порядку,
затвердженому наказом Мін'юсту України від 15.07.99 р. N 42/5
( z0480-99 ) та зареєстрованому 19.07.99 р. N 480/3773. Поряд з
цим Положення про порядок реалізації арештованого нерухомого майна
затверджено наказом Мін'юсту України від 27.10.99 р. N 68/5
( z0745-99 ) та зареєстровано 02.11.99 р. N 745/4038.
Механізм оподаткування ПДВ конфіскованого або безхазяйного
майна, переданого уповноваженими державними органами для його
реалізації, а також товарів, отриманих у межах договорів комісії,
поруки, доручення, інших цивільно-правових договорів, які не
передбачають передачі права власності на такі товари, та отриманих
з метою наступного їх продажу, викладено у п. 4.7 ст. 4 Закону про
ПДВ ( 168/97-ВР ), за винятком договорів у галузі ЗЕД.
1. Продаж арештованого майна особи, яка є платником ПДВ. У
разі коли СДП "Укрспец'юст" на комісійних засадах здійснює
операції з продажу арештованого майна особи, яка є платником ПДВ,
то на дату, що сталася раніше: чи відвантаження арештованого майна
боржника, чи зарахування коштів у рахунок його оплати - у СДП
"Укрспец'юст" виникають податкові зобов'язання. При цьому базою
оподаткування є загальна (остаточна) ціна реалізації. На вимогу
покупця на цю дату виписується податкова накладна на остаточну
вартість, в якій окремим рядком виділяється сума ПДВ.
При цьому СДП "Укрспец'юст" всю суму ПДВ відображає в книзі
продажу товарів (робіт, послуг), форму і порядок заповнення якої
затверджено наказом ДПА України від 30.05.97 р. N 165
( z0233-97 ), і включає до декларації з ПДВ визначену позитивну
різницю між загальною сумою податкових зобов'язань, що виникли у
зв'язку з будь-яким продажем товарів протягом звітного періоду, та
сумою податкового кредиту, яку перераховує до бюджету.
На дату отримання СДП "Укрспец'юст" коштів за реалізоване
майно воно надсилає копію платіжного доручення боржнику, дата
отримання якого ним і буде датою, на яку такий боржник проводить у
бухгалтерському та податковому обліку операцію з відчуження майна.
На зазначену дату у боржника (заставодавця) збільшуються податкові
зобов'язання та виписується СДП "Укрспец'юст" податкова накладна
на остаточну вартість реалізованого майна за мінусом суми,
фактично залишеної СДП "Укрспец'юст" на покриття власних видатків
з урахуванням ПДВ. Така податкова накладна для СДП "Укрспец'юст" є
підставою для збільшення податкового кредиту, датою збільшення
якого у СДП "Укрспец'юст" відповідно до п. 4.7 ст. 4 Закону про
ПДВ ( 168/97-ВР ) є дата перерахування коштів на користь комітента
(у цьому випадку - дата перерахування коштів на рахунок
судовиконавця).
2. Продаж арештованого майна особи, яка не є платником ПДВ. У
разі коли СДП "Укрспец'юст" на комісійних засадах здійснює
операції з продажу арештованого майна осіб, які не є платниками
ПДВ та якими в момент відчуження арештованого майна не досягається
відповідних обсягів, граничний розмір яких встановлено чинним
законодавством, базою для оподаткування ПДВ згідно з абзацом
першим п. 4.7 ст. 4 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) є комісійна
винагорода, отримана підприємством у порядку, передбаченому
правилами комісійної торгівлі. Правила комісійної торгівлі та
визначення комісійної винагороди затверджено в установленому
порядку.
Якщо особа, яка до моменту відчуження майна згідно з діючим
законодавством не зареєстрована платником ПДВ, а в момент
відчуження цією особою такого арештованого майна досягаються
обсяги, граничний розмір яких встановлено чинним законодавством,
то така особа повинна зареєструватися платником ПДВ у порядку,
передбаченому діючим законодавством. Наявність на руках свідоцтва
платника ПДВ дасть право такій особі виписати податкову накладну
на операцію з відчуження арештованого майна.
3. Продаж конфіскованого або безхазяйного майна. У випадку
коли СДП "Укрспец'юст" на комісійних засадах здійснює операції з
продажу конфіскованого або безхазяйного майна, то на дату події,
що сталася раніше: чи відвантаження арештованого майна боржника,
чи зарахування коштів у рахунок його оплати, у СДП "Укрспец'юст"
виникають податкові зобов'язання. При цьому базою оподаткування
відповідно до першого абзацу п. 4.7 ст. 4 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ) є комісійна винагорода. На вимогу покупця на цю дату
виписується податкова накладна, у якій, крім того, окремим рядком
виділяється комісійна винагорода та окремо - сума ПДВ з цієї
винагороди.
На доповнення до вказаного листа слід зазначити таке. Якщо
відбувається реалізація цілісного майнового комплексу, то для
застосування пп. 3.2.8 ст. 3 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР )
необхідно, щоб виконувалася умова набуття прав і обов'язків
(правонаступництва) підприємства, що продає такі активи. У тих
випадках, коли такі умови не виконуються в будь-якій частині, то
оподаткування здійснюється на загальних підставах.
III. Податкова накладна, звітність, база оподаткування
25. Чи позбавляється покупець права на податковий кредит за
відсутності обов'язкових реквізитів податкової накладної?
Відповідно до пп. 7.4.5 ст. 7 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) не
дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат зі
сплати податку, що не підтверджені податковими накладними чи
митними деклараціями. При цьому податкова накладна згідно з пп.
7.2.1 цієї статті повинна містити певні реквізити.
Вищий господарський суд України в оглядовому листі від
23.11.2001 р. N 01-8/1271 ( v1271600-01 ) вказав, що відсутність
хоча б одного з реквізитів в податковій накладній позбавляє
покупця права на включення до податкового кредиту витрат зі сплати
ПДВ на підставі такої накладної.
26. Підприємством - платником ПДВ придбано у резидента товари
на умовах товарного кредиту. Який порядок оподаткування такої
операції?
Визначення поняття товарного кредиту наведено в пп. 1.11.2
ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ). При цьому передача права власності на товари
(результати робіт, послуг) покупцю (замовнику) відбувається у
момент підписання договору або в момент фізичного отримання
товарів (робіт, послуг) таким покупцем (замовником) незалежно від
часу погашення заборгованості. На умовах товарного кредиту
передача товарів може здійснюватися як резидентом, так і
нерезидентом у власність юридичним або фізичним особам.
Закон про ПДВ ( 168/97-ВР ) містить норму, якою визначається
база оподаткування ПДВ при збільшенні договірної вартості товарів
(робіт, послуг) на суму процентів. Зокрема, п. 4.8 ст. 4 Закону
встановлено, що у разі, якщо платник ПДВ здійснює операції з
продажу товарів (робіт, послуг), які є об'єктом оподаткування ПДВ
згідно з п. 3.1 ст. 3 Закону під забезпечення боргових зобов'язань
покупця, надане такому платнику податку у формі простого або
переказного векселя чи інших боргових інструментів, базою
оподаткування ПДВ відповідно до Закону є договірна вартість таких
товарів (робіт, послуг), збільшена на суму процентів, нарахованих
або таких, що мають бути нараховані, на суму номіналу такого
векселя.
Відповідно до пп. 5.5.1 ст. 5 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) покупець
(дебітор) відносить до складу валових витрат витрати, пов'язані з
виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями
протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування
здійснюються у зв'язку з веденням господарської діяльності
платника податку.
А тому, якщо сторони укладають договори купівлі-продажу
(поставки) на умовах товарного кредиту, що передбачає відстрочення
кінцевого розрахунку на визначений строк та під проценти, то
незалежно від наявності боргового інструменту та форми розрахунків
за такі товари база оподаткування ПДВ у продавця таких товарів
(робіт, послуг) визначається виходячи з договірної вартості цих
товарів, збільшеної на загальну суму процентів, визначених
договором.
При цьому право на податковий кредит в частині суми ПДВ,
обчисленого виходячи із розміру процентів, обумовлених договором,
покупець зазначених товарів (робіт, послуг) має виключно в тій
частині, яка відноситься до складу валових витрат звітного
періоду.
27. Коли платник подає додаток 3 до уточненої податкової
декларації з ПДВ і при цьому зменшує завищену в минулих періодах
суму до відшкодування, то в картках особових рахунків в
автоматичному режимі нараховується штрафна санкція в розмірі 10 %.
Чи не суперечить це нормам наказу ДПА України від 17.03.2001 р.
N 110 ( z0268-01 ), із змінами і доповненнями, в частині
незастосування штрафних санкцій, якщо така сума зменшення раніше
не була відшкодована?
У разі коли платник податків самостійно виявляє помилки, що
містяться у раніше поданій ним податковій декларації, такий
платник податків до початку його перевірки контролюючим органом
зобов'язаний подати нову (уточнену) податкову декларацію, а якщо
виявлена помилка призвела до заниження податкового зобов'язання -
також нарахувати штраф у розмірі 10 % від суми недоплати
(заниження податкового зобов'язання) і одночасно погасити суму
недоплати та штраф.
У разі коли платник податків до початку його перевірки
контролюючим органом самостійно виявляє помилку, яка призвела до
завищення суми ПДВ, заявленої до відшкодування, але ця сума не
була відшкодована з бюджету (у тому числі не була повернена на
банківський рахунок платника податків чи зарахована в рахунок
погашення інших податкових зобов'язань платника податків), штрафна
санкція у розмірі 10 % від суми недоплати до такого платника не
застосовується (наказ ДПА України від 22 жовтня 2002 року N 503
( v0503225-02 ).
З метою проведення даних нової (уточненої) декларації за
особовим рахунком платника наказом ДПА України від 30.05.97 р.
N 166 ( z0250-97 ), із змінами та доповненнями, передбачено
подання Довідки про суми ПДВ, які збільшують або зменшують
податкові зобов'язання у результаті виправлення самостійно
виявленої помилки, допущеної в попередніх звітних періодах
(додаток 3).
Завищення суми ПДВ, задекларованої до відшкодування у
попередній декларації, у такому додатку відображається у рядку 3.
У разі невідшкодування такої суми платнику у рядку 5 додатка
платник, який заповнює зазначений додаток, повинен зробити напис
про те, що у попередній декларації було завищено суму,
задекларовану до відшкодування, проте відшкодування не
проводилося. У такому випадку у рядку 6 сума штрафу повинна
дорівнювати нулю. Підрозділом інформатизації та обліку
перевіряється відсутність відшкодування ПДВ, і до внесення змін до
форми довідки та програмного забезпечення у ручному режимі
розноситься сума штрафу 0 грн.
28. Щодо дати визначення податкового зобов'язання у свідоцтві
про реєстрацію платника ПДВ.
Порядок видачі свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ
затверджений наказом ДПА України від 01.03.2000 р. N 79
( z0208-00 ) "Про затвердження Положення про Реєстр платників
податку на додану вартість".
Податкові зобов'язання з ПДВ у платника податків виникають з
моменту його реєстрації як платника ПДВ та внесення в Реєстр
платників податку на додану вартість. Документом, який засвідчує
реєстрацію платника податків як платника ПДВ, є відповідне
свідоцтво, а тому датою виникнення податкового зобов'язання є дата
видачі свідоцтва про реєстрацію.
29. Згідно з п. 4.2 ст. 4 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) у разі
продажу товарів (робіт, послуг) без оплати особі чи суб'єкту
підприємницької діяльності, який не зареєстрований як платник
податку, база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни
операції, але не нижчої за звичайні ціни. Чи застосовуються
звичайні ціни у разі продажу товарів (робіт, послуг) з оплатою їх
вартості пов'язаній особі чи суб'єкту підприємницької діяльності,
який не зареєстрований як платник податку?
Пунктом 4.2 ст. 4 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) передбачено
кілька умов, за яких база оподаткування визначається виходячи з
фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни.
Так, база оподаткування визначається виходячи з фактичної
ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни у таких випадках:
1) за певних умов проведення розрахунків:
- продаж товарів (робіт, послуг) здійснюється без оплати їх
вартості або з частковою оплатою їх вартості коштами у межах
бартерних (товарообмінних) операцій;
- здійснюється безоплатна передача товарів (робіт, послуг);
2) при визначеному напрямку використання товарів (робіт,
послуг):
- здійснюється натуральна виплата у рахунок оплати праці
фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах з платником
податку;
- здійснюється передача товарів (робіт, послуг) у межах
платника податку для невиробничого використання, витрати на яке не
відносяться до валових витрат виробництва (обігу) і не підлягають
амортизації;
3) визначено коло осіб, яким продаються товари (роботи,
послуги):
- товари (роботи, послуги) продаються пов'язаній з продавцем
особі;
- товари (роботи, послуги) продаються суб'єкту
підприємницької діяльності, який не зареєстрований як платник ПДВ.
Всі перелічені вище умови є незалежними одна від одної, а
тому база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни
операції, але не нижчої за звичайні ціни, у разі виникнення хоча б
однієї з перерахованих вище умов та обставин.
Отже, у разі продажу товарів (робіт, послуг) з оплатою їх
вартості пов'язаній особі чи суб'єкту підприємницької діяльності,
який не зареєстрований як платник податку, база оподаткування
визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за
звичайні ціни.
IV. Оподаткування операцій із ввезення
30. Які відмінності при оподаткуванні ПДВ операцій із
ввезення (імпортування) товарів за наявності різних форм
цивільно-правових договорів?
Операції з ввезення товарів (робіт, послуг), незалежно від
форми зовнішньоекономічного цивільного договору, оподатковуються
ПДВ. При цьому залежно від форми договору може бути відмінна база
для оподаткування ПДВ та сам порядок сплати ПДВ до бюджету.
Передоплата (авансування) товарів, що підлягають вивезенню
(експортуванню) за межі митної території України або ввезенню на
митну територію України, не є підставою для виникнення податкових
зобов'язань (пп. 7.3.8 ст. 7 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ).
Договір купівлі-продажу. При ввезенні товарів датою
виникнення податкових зобов'язань є дата оформлення ВМД. Базою
оподаткування ПДВ є договірна (контрактна) вартість, але не менша
за митну вартість (п. 4.3 ст. 4 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ).
За умови використання товарів на власні виробничі потреби для
оподатковуваної діяльності датою виникнення права на податковий
кредит є дата сплати ПДВ за податковими зобов'язаннями.
Тобто при сплаті у будь-якому звітному періоді ПДВ на
депозитний рахунок митних органів за ввезеними товарами суб'єкт,
за вказаних обставин, у цьому ж звітному періоді має право на
податковий кредит.
При отриманні робіт (послуг) датою виникнення податкових
зобов'язань є дата списання коштів із розрахункового рахунку
платника податку в оплату робіт (послуг) або дата оформлення
документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг)
нерезидентом.
За вказаних вище обставин імпортер має право на податковий
кредит на дату сплати податку за податковими зобов'язаннями.
Оскільки за операціями з отримання робіт (послуг) ПДВ сплачується
шляхом включення суми податкових зобов'язань до декларації з ПДВ
звітного періоду, на який припадає будь-яка з подій, що сталася
раніше, то право на податковий кредит платник ПДВ використовує у
наступному звітному періоді.
Аналогічний порядок оподаткування ПДВ за наявності договорів
поставки.
Договір доручення (комісії) на придбання, при якому
довіритель - резидент, а повірена особа також резидент. Виконання
такого договору включає виконання як зовнішньоекономічного
договору на придбання, так і внутрішнього договору, який не
передбачає передачу права власності повіреній особі (комісіонеру).
За операцією з ввезення товарів у повіреної особи, що
самостійно переміщує товари через митний кордон та несе
відповідальність за сплату всіх належних платежів під час митного
оформлення товарів, податкові зобов'язання з ПДВ виникають
відповідно до пп. 7.3.6 ст. 7 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ). А тому
за операцією з перерахування довірителем коштів у вигляді
авансового платежу повіреній особі для придбання нею за межами
митної території України товарів в частині проведення розрахунків
з нерезидентом за зовнішньоекономічним контрактом та в частині
ПДВ, що довірена особа зобов'язана буде сплатити на депозитний
рахунок митних органів, не виникають податкові зобов'язання (пп.
7.3.8 ст. 7 та п. 4.7 ст. 4 Закону про ПДВ).
Базою оподаткування для товарів, що ввозяться на митну
територію України, є договірна (контрактна) вартість, але не менша
митної вартості, визначеної згідно із ст. 16 Закону України "Про
Єдиний митний тариф" ( 2371-14 ).
Право податкового кредиту у повіреної особи виникає
відповідно до положень п. 4.7 ст. 4 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ).
При передачі повіреною особою довірителю товарів, на які у нього
відсутнє право власності, податкові зобов'язання визначаються
виходячи з продажної вартості та збільшуються на дату передачі
таких товарів.
Договір доручення на придбання, при якому довіритель -
резидент, а повіреною особою виступає нерезидент. За операцією з
перерахування довірителем (резидент) повіреному (нерезидент)
коштів для придбання товарів за межами митної території України,
податкові зобов'язання з ПДВ не виникають (пп. 7.3.8 ст. 7 Закону
про ПДВ ( 168/97-ВР ). І тільки на момент ввезення (імпортування)
товарів у довірителя-імпортера виникають податкові зобов'язання з
ПДВ (пп. 7.3.6 ст. 7 Закону про ПДВ).
При такій формі договору у платника ПДВ є ще один об'єкт
оподаткування - це послуга, яка фактично отримана від
нерезидента-повіреного (пп. 3.1.2 ст. 3 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ). База оподаткування послуг, що надаються
нерезидентами для споживання на митній території України,
розраховується виходячи з їх договірної (контрактної) вартості.
При цьому податкові зобов'язання нараховуються за першою із подій:
або перерахування коштів резидентом нерезиденту в оплату послуги,
або дата підписання документа, що засвідчує факт виконання
нерезидентом послуги.
V. Спрощена система оподаткування та ПДВ
31. Якщо до переходу на спрощену систему оподаткування за
ставкою 10 % підприємством застосовувався касовий метод визначення
податкових зобов'язань, чи повинно підприємство при надходженні
сум дебіторської заборгованості (з урахуванням ПДВ) за
відвантаженими товарами задекларувати та сплачувати ПДВ до
бюджету? Одночасно з цим при переході на спрощену систему
оподаткування за ставкою 10 % підприємство анулює свідоцтво
платника ПДВ та індивідуальний податковий номер.
У випадках коли такими платниками застосовувався касовий
метод визначення податкових зобов'язань, у разі наявності на
момент анулювання свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ
дебіторської заборгованості з відвантажених (виконаних, наданих)
товарів (робіт, послуг) з урахуванням ПДВ, такі платники
зобов'язані задекларувати за такими операціями податкові
зобов'язання та погасити суму податкових зобов'язань у міру
проведення розрахунків та закриття дебіторської заборгованості
незалежно від того, що такі особи на дату виникнення податкових
зобов'язань не значаться платниками ПДВ, за умови, що такими
платниками не проведено відповідні перерахунки з покупцями.
Крім того, платники ПДВ, в обліку яких на день виключення з
реєстрації (анулювання свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ)
значаться товарні залишки, незамортизовані основні фонди чи інші
активи, стосовно яких суми ПДВ було включено до складу податкового
кредиту в попередніх чи в поточному звітних періодах, зобов'язані
зменшити суму податкового кредиту на суму ПДВ, сплаченого
(нарахованого) при їх придбанні, у розмірі, який відповідає частці
таких недовикористаних в оподатковуваних операціях у попередніх
звітних періодах товарних залишків (пп. 7.4.3 ст. 7 Закону
( 168/97-ВР ), пп. 5.8.2 розділу 5 Порядку заповнення і подання
податкової декларації з ПДВ ( z0250-97 ) шляхом відображення у
податковій декларації з ПДВ (з поданням розрахунку коригування).
Зменшення суми податкового кредиту з ПДВ здійснюється за
наслідками звітного періоду, в якому відбувається виключення з
реєстрації (анулювання свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ), з
відповідним збільшенням валових витрат на суму такого податкового
кредиту.
Якщо за наслідками діяльності як платника ПДВ (до моменту
анулювання свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ) платником було
задекларовано суму бюджетного (експортного) відшкодування або було
задекларовано суму ПДВ до сплати в бюджет, такий платник і після
анулювання свідоцтва про реєстрацію платника ПДВ має право на
отримання такого відшкодування, так само як і зобов'язаний
сплатити належну бюджету суму податку, протягом строків,
встановлених законодавством для відшкодування або сплати податку.
32. Щоквартально чи щомісячно повинен подавати декларацію з
ПДВ суб'єкт малого підприємництва, який перебуває на спрощеній
системі оподаткування (6 %), якщо він має обсяг виручки від 122,4
тис. грн. до 1 млн. грн.?
Періодичність подання податкової звітності встановлена п. 7.9
ст. 7 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) для всіх категорій платників
ПДВ, і відповідно до цього пункту квартальний податковий період
визначається для платників, у яких обсяг оподатковуваних операцій
з продажу товарів (робіт, послуг) за попередній календарний рік не
перевищує 7200 нмдг (122,4 тис. грн.).
Разом з тим Указом Президента України від 28.06.99 р.
N 746/99 ( 746/99 ) "Про внесення змін до Указу Президента України
від 03.07.98 р. N 727 ( 727/98 ) "Про спрощену систему
оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого
підприємництва" платникам єдиного податку за ставкою 6 %, які
одночасно є платниками ПДВ, дозволено застосовувати квартальний
податковий період подання звітності навіть у випадку, коли решта
платників ПДВ повинна подавати звітність щомісячно (обсяг
оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) за
попередній календарний рік перевищує 7200 нмдг).
При цьому відповідно до пп. 7.9.2 п. 7.9 ст. 7 зазначеного
вище Закону ( 168/97-ВР ) протягом календарного року будь-який
платник ПДВ має право на заміну квартального податкового періоду
на місячний з початку будь-якого кварталу поточного року (заява
про таку заміну подається платником податку до податкового органу
за один місяць до початку кварталу). Для застосування цієї норми
Законом не встановлюється жодних обмежень, у тому числі і для
суб'єктів підприємницької діяльності, які є платниками єдиного
податку за ставкою 6 %, оскільки вони сплачують ПДВ в порядку,
встановленому Законом про ПДВ.
33. Чи може особа перейти на спрощену систему оподаткування з
вибором ставки 6 % і при цьому займатися виключно операціями, які
відповідно до Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) звільняються від
оподаткування згідно зі ст. 5 цього Закону?
Указом Президента України від 28.06.99 р. N 746/99
( 746/99 ) "Про внесення змін до Указу Президента України від
03.07.98 р. N 727 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та
звітності суб'єктів малого підприємництва" встановлено, якщо
юридичною особою - платником єдиного податку обрано ставку єдиного
податку в розмірі 6 %, така юридична особа в обов'язковому порядку
повинна бути зареєстрована платником ПДВ і сплачувати ПДВ згідно
із Законом про ПДВ ( 168/97-ВР ). Застосування такого порядку
оподаткування і названої ставки єдиного податку не регулюють
питання, які операції з продажу товарів здійснювати такому
платнику, оподатковувані чи неоподатковувані.
34. Приватний підприємець сплачує єдиний податок та ПДВ
поквартально. Протягом 24 календарних місяців як платник ПДВ особа
мала за останні 12 календарних місяців оподатковувані обсяги
продажу менші ніж 3600 нмдг. Ця дата настала в середині кварталу.
З якого періоду ДПІ може зняти особу з реєстрації як платника ПДВ?
Суб'єкт підприємницької діяльності, який перейшов на спрощену
систему оподаткування, обравши ставку податку у розмірі 6 %, і не
досяг за останні 12 календарних місяців встановленого
законодавством оподатковуваного обороту (крім суб'єкта, що
здійснює діяльність за готівкові кошти), може бути виключений із
категорії платників ПДВ лише у разі його переходу на сплату
податку в розмірі 10 % за спрощеною системою оподаткування.
Для виключення з Реєстру платник ПДВ подає до органу ДПС за
місцем реєстрації заяву про виключення з Реєстру платника ПДВ,
свідоцтво про реєстрацію та всі засвідчені копії. Орган ДПС у
10-денний термін розглядає зазначену заяву. За наявності підстав
для виключення платника ПДВ з Реєстру орган ДПС виключає його з
Реєстру на дату подання заяви, а у разі відмови - надає письмове
пояснення.
35. Чи нараховується податкове зобов'язання з ПДВ юридичною
особою - платником ПДВ, якщо:
а) оплата від покупця коштами отримана в періоді, коли вона
працювала на спрощеній системі оподаткування за ставкою
оподаткування 10 %, а відвантаження товарів відбулося після
переходу на звичайну систему оподаткування?
У разі коли юридичною особою - платником ПДВ оплата за товари
від покупця отримана коштами в періоді, коли вона працювала на
спрощеній системі оподаткування за ставкою оподаткування 10 %, а
відвантаження товарів відбулося після переходу на звичайну систему
оподаткування, то податкове зобов'язання з ПДВ платником ПДВ не
нараховується;
б) відвантаження товарів покупцю відбулося в періоді, коли
вона працювала на спрощеній системі оподаткування за ставкою
оподаткування 10 %, а оплата коштами отримана після переходу на
звичайну систему оподаткування?
У разі коли відвантаження товарів покупцю відбулося в
періоді, коли юридична особа працювала на спрощеній системі
оподаткування за ставкою оподаткування 10 %, а оплата коштами
отримана після переходу на звичайну систему оподаткування, то
податкове зобов'язання з ПДВ за такою операцією не нараховується,
якщо такий платник ПДВ не обрав касовий метод визначення
податкового зобов'язання. У випадках, коли платником ПДВ
застосовується касовий метод визначення податкових зобов'язань,
він зобов'язаний задекларувати за такими операціями податкові
зобов'язання та погасити їх у міру проведення розрахунків.
VI. Різні питання
36. З метою виконання договірних зобов'язань перевізник подає
автотранспортний засіб з одного міста в інше для завантаження в
цьому іншому населеному пункті товарів з метою вивезення
(експортування) їх за межі митної території України шляхом надання
цим автотранспортним засобом послуги з міжнародного перевезення
від пункту проведення митних процедур з випуску такого вантажу за
межі митного кордону України (включаючи внутрішні митниці) до
пункту поза межами державного кордону. За якою ставкою ПДВ
оподатковується операція з подачі транспортного засобу?
На операції з міжнародного перевезення пасажирів та вантажів
пп. 6.2.4 ст. 6 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) встановлено окрему
норму оподаткування ПДВ, відповідно до якої операції з перевезення
за межами митного кордону України, включаючи внутрішні митниці,
оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ.
Послуга з подачі транспортного засобу для навантаження
товарів (вантажу) з одного міста в інше для завантаження в цьому
іншому населеному пункті товарів відповідно до умов договору між
суб'єктами господарювання може бути складовою частиною послуги з
міжнародних перевезень, і витрати в частині понесених перевізником
витрат з переміщення автотранспортного засобу між пунктами на
митній території України під навантаження вантажу (наприклад, від
Дніпропетровська до Дніпродзержинська) можуть включатися до
загальної вартості послуги з міжнародного перевезення. Лише у
випадку, коли вартість понесених перевізником витрат з переміщення
автотранспортного засобу між пунктами на митній території України
під навантаження вантажу є складовою частиною загальної вартості
міжнародних перевезень, то така операція може оподатковуватися за
нульовою ставкою за умови підтвердження міжнародних перевезень
міжнародною товарно-транспортною накладною, оформленою та
заповненою відповідно до ст. 6 Конвенції про договір міжнародного
перевезення вантажів ( 995_234 ), а також акта, оформленого
перевізником та замовником-резидентом про фактичне надання послуг
з перевезення.
У випадку коли понесені витрати з доставки автотранспортного
засобу під його завантаження товарами, з метою їх вивезення за
межі митної території України, не включаються до складу вартості
міжнародних перевезень через будь-які причини, то такі операції
необхідно розглядати як окремі операції, що оподатковуються ПДВ за
загальними правилами.
37. Чи має новостворене підприємство, добровільно
реєструючись як платник ПДВ, право на застосування касового методу
визначення дати виникнення податкових зобов'язань та дати
отримання права на податковий кредит?
Право вибору застосування касового методу визначення дати
виникнення податкових зобов'язань та дати отримання права на
податковий кредит передбачено ст. 11 Указу Президента України від
07.08.98 р. N 857/98 ( 857/98 ) "Про деякі зміни в оподаткуванні".
Стаття 11 Указу Президента України від 07.08.98 р. N 857/98
( 857/98 ) "Про деякі зміни в оподаткуванні" встановлює коло осіб,
які можуть користуватися правом визначення дати виникнення
податкових зобов'язань за датою зарахування коштів на банківський
рахунок або в касу платника податку, а у разі розрахунків з
використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків за
датою виписки відповідного рахунку (товарного чека), а також
визначення дати виникнення права на податковий кредит як дати
списання коштів з банківського рахунку або видачі коштів з каси
платника податку (тобто застосування касового методу), та порядок
і терміни отримання такими особами права на застосування касового
методу.
Так, перший абзац ст. 11 Указу ( 857/98 ) визначає, що право
на застосування касового методу мають особи, які зареєстровані
платниками ПДВ у зв'язку із здійсненням ними операцій з торгівлі
за готівку, тобто повинні бути зареєстровані як платники податку
незалежно від обсягу оподатковуваних операцій. Другий і третій
абзаци цієї статті визначають порядок отримання права на
застосування касового методу такими платниками податку залежно від
того, як давно вони зареєстровані як платники податку і якого
обсягу оподатковуваних операцій досягли.
Зокрема, другим абзацом ст. 11 Указу ( 857/98 ) встановлено
порядок отримання права на застосування касового методу для діючих
платників податку, тобто для тих, що вже пропрацювали певний
період і не досягли протягом останнього календарного року обсягу
оподатковуваних операцій більше ніж 7200 нмдг. Для цієї категорії
платників право на застосування касового методу надається з
початку нового календарного року. Третій абзац ст. 11 Указу
визначає порядок отримання права на застосування касового методу
для платників податку, які вперше реєструються як платники
податку, і такі платники матимуть право на застосування касового
методу з моменту реєстрації. Починаючи з наступного календарного
року, ці платники податку будуть керуватися нормами абзацу другого
цієї ж статті.
Тобто норми ст. 11 Указу Президента України від 07.08.98 р.
N 857/98 ( 857/98 ) "Про деякі зміни в оподаткуванні" поширюються
виключно на платників податку, які здійснюють торгівлю за готівку,
незалежно від того, чи вони реєструються як платники податку
вперше чи вже є зареєстрованими платниками податку.
При цьому, як зазначено в ст. 11, її дія не поширюється на
оподаткування бартерних (товарообмінних) операцій. Оподаткування
таких операцій здійснюється у загальновстановленому порядку.
38. Чи є правомірним застосування касового методу визначення
дати виникнення податкових зобов'язань і дати отримання права на
податковий кредит при реалізації споживачам і придбанні у
постачальників дизельного пального на території України?
Стаття 3 Закону України від 02.03.2002 р. N 1521-III
( 1521-14 ) "Про тимчасовий порядок оподаткування операцій з
виготовлення та продажу нафти сирої та деяких паливно-мастильних
матеріалів", якою встановлено порядок застосування касового методу
визначення податкових зобов'язань при продажу та придбанні
дизельного пального, з 1 жовтня 2000 р. застосовується без
обмеження кінцевого терміну її застосування, про що ДПАУ листом
від 27.10.2000 р. N 14303/7/16-1121 ( v4303225-00 ) повідомила
регіональні державні податкові адміністрації та зобов'язала їх
довести зазначене до відома платників податку та врахувати при
проведенні попередніх перевірок податкової звітності та
документальних перевірок платників.
При цьому і платники податку, і податкові органи повинні
враховувати, що касовий метод застосовується виключно до товарів,
визначених ст. 1 та 2 вказаного Закону ( 168/97-ВР ). Це такі
товари:
нафта сира (код 2709 00 000 згідно з Гармонізованою системою
опису та кодування товарів, ввезена на митну територію України до
31 грудня 2001 року;
важкі дистиляти (коди 2710 00 610, 2710 00 650, 2710 00 690
згідно з Гармонізованою системою опису та кодування товарів,
ввезені на митну територію України до 1 жовтня 2000 року або
виготовлені нафтопереробними заводами України до 1 жовтня 2000
року.
Таким чином, для визначення правомірності застосування
касового методу при придбанні чи продажу зазначених вище товарів
платник податків повинен мати інформацію щодо термінів
виготовлення чи ввезення того чи іншого товару, підтверджену
необхідними документами податкового та бухгалтерського обліку
(податкові накладні, вантажно-митні декларації,
товарно-транспортні накладні тощо).
39. Порядок оподаткування ПДВ операцій з продажу товарів
(робіт, послуг), які здійснюють неприбуткові організації.
Законом про ПДВ ( 168/97-ВР ) спеціального пільгового режиму
для неприбуткових організацій не передбачено, а тому операції з
продажу товарів (робіт, послуг) таких організацій підлягають
оподаткуванню ПДВ на загальних підставах - за ставкою 20 %.
Наприклад, неприбуткова організація надає в оренду власні
приміщення і комунальні послуги (тепло-, водопостачання,
освітлення, охорона і т. д.).
При цьому обсяг таких операцій за попередні 12 календарних
місяців перевищив 3600 нмдг, тобто 61200 грн.
Оскільки зазначені вище операції підпадають під визначення
оподатковуваних, у цьому випадку відповідно до вимог п. 2.1 ст. 2
і п. 9.3 ст. 9 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР ) така неприбуткова
організація (незалежно від її статусу) зобов'язана зареєструватися
платником ПДВ і сплатити (нарахувати) податкові зобов'язання з
проведених оподатковуваних операцій. При здійсненні
оподатковуваних операцій у платника поряд з виникненням податкових
зобов'язань з ПДВ згідно з нормами пп. 7.4.1 ст. 7 Закону про ПДВ
виникає право на податковий кредит у зв'язку з придбанням товарів
(робіт, послуг), що відносяться до складу валових витрат таких
операцій.
Звертаємо увагу на те, що у випадку здійснення неприбутковою
організацією як оподатковуваних, так і тих, що не є об'єктом
оподаткування, чи звільнених від оподаткування ПДВ операцій згідно
зі ст. 3 та 5 зазначеного Закону ( 168/97-ВР ), відповідно до
вимог пп. 7.2.8 і 7.4.3 ст. 7 цього Закону така організація
зобов'язана вести окремий облік цих операцій і сум податкового
кредиту з ПДВ.
Підставою для віднесення до податкового кредиту сум ПДВ за
придбаними товарами (роботами, послугами), що використовуються в
оподатковуваних операціях, є податкові накладні, що надаються
продавцями таких товарів (робіт, послуг).
40. Згідно з пп. 5.1.20 ст. 5 Закону про ПДВ ( 168/97-ВР )
звільняється від оподаткування ПДВ продаж або передача у власність
новозбудованого житла фізичним особам для його використання як
місця проживання. Чи звільняються від ПДВ проектно-вишукувальні
роботи, якщо вони включені до кошторису будівельного об'єкта, та
реконструкція і технічне переобладнання нежитлових приміщень в
житло і передача його фізичним особам?
Пільга, зазначена у пп. 5.1.20 ст. 5 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ), передбачає звільнення від оподаткування ПДВ
операцій з продажу чи передачі у власність новозбудованого житла
фізичним особам для його використання як місця проживання. При
цьому згідно з листом Державного комітету України з будівництва та
архітектури від 19.06.2002 р. N 8/8-263 ( v-263509-02 ) для цілей
застосування пп. 5.1.20 ст. 5 Закону словосполучення
"новозбудоване житло" означає житло, яке введене в експлуатацію до
першого заселення його мешканцями, незалежно на яких умовах буде
проводитися експлуатація такого житла (за договорами оренди чи на
постійній основі).
Щодо реконструкції та переобладнання нежитлових приміщень в
житло, то відповідно до наказу Держбуду України від 27.08.2000 р.
N 174 ( v0174241-00 ) "Про затвердження Правил визначення вартості
будівництва" термін "будівництво" складається з кількох термінів,
які включають і "нове будівництво", і "реконструкцію", і "технічне
переобладнання споруд". Враховуючи те, що в згаданому пункті
Закону йдеться про новозбудоване житло, тобто про нове
будівництво, пільга, передбачена пп. 5.1.20 ст. 5 Закону про ПДВ
( 168/97-ВР ), на реконструкцію та технічне переобладнання
будинків не поширюється.
"Бухгалтерія",
N 7, 17 лютого 2003 р.