Новый Год и Рождество закончились, перепроверьте еще раз НДС
в налоговом учете, или о маленьких подарках для самых маленьких
------------------------------------------------------------------
Уже более двух лет существует Закон Украины "Об освобождении
от налогообложения денежных средств, которые направляются на
проведение новогодне-рождественских праздников для детей и на
приобретение детских праздничных подарков" от 30.11.2000 г.
№ 2117-III ( 2117-14 ) (далее - Закон № 2117).
Этот Закон регулирует некоторые вопросы финансирования
мероприятий, связанных с организацией новогодних и рождественских
праздников для детей и подростков, как исключение из общих
положений, установленных частью третьей статьи 1 Закона Украины "О
системе налогообложения". Именно поэтому указанный Закон действует
параллельно с такими законами, как Закон Украины "О
налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. № 283/97-ВР
( 283/97-ВР ) и Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость"
от 04.03.97 г. № 168/97-ВР ( 168/97-ВР ). Рассмотрим основные
моменты Закона № 2117 ( 2117-14 ).
Во-первых, указанным законом предусмотрено освобождение от
обложения налогом на добавленную стоимость операций по продаже
производственными и торговыми предприятиями детских праздничных
подарков, а также билетов на новогодне-рождественские мероприятия
для детей, которые закупаются за счет средств Фонда социального
страхования Украины, профсоюзных комитетов предприятий и
организаций, других неприбыльных организаций. При этом суммы
налога, уплаченные производителями детских праздничных подарков за
приобретение сырья и материалов для их производства, относятся в
состав валовых расходов и в налоговый кредит не включаются.
Проанализируем информацию относительно детских праздничных
подарков. Льгота по НДС предусмотрена только для этих категорий
субъектов предпринимательства (производителей и торговых
предприятий), а не для всех налогоплательщиков. Почему автор
сделал замечание именно на том, что льгота применяется не для всех
налогоплательщиков, читатели поймут дочитав статью до конца.
Кроме того, льгота по операциям продажи детских праздничных
подарков и для производственных и торговых предприятий
предусмотрена не во всех случаях, а только в случае продажи
указанной группы товаров, приобретение которой осуществляется за
счет средств Фонда социального страхования Украины, профсоюзных
комитетов предприятий и организаций, других неприбыльных
организаций.
Ключевым моментом в указанном Законе № 2117 ( 2117-14 )
является то, что "под детскими праздничными подарками в этом
Законе следует понимать наборы товаров, которые содержат только
кондитерские изделия и игрушки отечественного производства и
фрукты, общей стоимостью не более одного не облагаемого налогом
минимума доходов граждан".
Это значит, что льгота по НДС для производственных и торговых
предприятий применяется только в случае, если детский подарок
содержит:
- кондитерские изделия отечественного производства;
- игрушки отечественного производства;
- фрукты или отечественного, или импортного производства (и
это вполне понятно, ведь мандарины в Украине не выращивают).
При этом для возможности применения производственными и
торговыми предприятиями льготы по НДС, потому что льгота
предусмотрена только для них, стоимость такого подарка не должна
превышать 17 гривен.
Также в Законе № 2117 ( 2117-14 ) указано, что суммы средств,
которые плательщики налога на прибыль предприятий перечисляют
органам государственной власти, органам местного самоуправления,
общественным (в том числе профсоюзным) организациям и созданным
ими учебным заведениям, здравоохранения и культуры, которые
содержатся за счет средств соответствующих бюджетов, на проведение
новогодне-рождественских праздников для детей и подростков и на
приобретение детских праздничных подарков, включаются в состав
валовых расходов таких налогоплательщиков в размере, который не
превышает 4 процентов налогооблагаемой прибыли предыдущего
(отчетного) периода.
Из этого следует, что и в случае, когда налогоплательщики,
которые закупают сами подарки или у торговых предприятий, или у
производителя, при условии, что детский подарок наполнен
кондитерскими изделиями и игрушками отечественного производства и
фруктами любого производства, и при этом его стоимость не
превышает 17 грн. (уже с учетом НДС), то такие налогоплательщики
не имеют права отнести в состав валовых расходов стоимость
детского праздничного подарка. Их приобретение никак не
связывается с условиями, изложенными ни в Законе № 2117
( 2117-14 ), ни в статье 5 Закона о прибыли ( 283/97-ВР ).
Дополнительным аргументом этого является позиция Высшего
арбитражного суда Украины, изложенная в Постановлении
от 04.07.2002 г. относительно того, что в состав валовых расходов
не относится стоимость товара, по которому сразу известно, что он
будет "продан" ниже цены приобретения.
Во время вручения такого подарка родителям ребенка или самому
ребенку для предприятия происходит реализация (продажа) этого
товара.
Напомним, что согласно пункту 1.31 статьи 1 Закона о прибыли
( 283/97-ВР ) продажа товаров - любые операции, которые
осуществляются согласно договорам купли-продажи, мены, поставки и
другим гражданско-правовым договорам, которые предусматривают
передачу прав собственности на такие товары за плату или
компенсацию, независимо от сроков ее предоставления, а также
операции по бесплатному предоставлению товаров.
Единственное, что спасает предприятие в этом случае, так это
то, что законодатели, в отличие от положений Закона о НДС
( 168/97-ВР ), написали в Законе о прибыли "общие фразы", подобные
этой:
"Валовый доход - общая сумма дохода налогоплательщика от
всех видов деятельности, полученного (начисленного) в течение
отчетного периода в денежной, материальной или нематериальной
формах как на территории Украины, ее континентальном шельфе,
исключительной (морской) экономической зоне, так и за их
пределами".
В данной ситуации мы сталкиваемся с тем, что операция
определена как продажа товара для налога на прибыль, и сумма
дохода равна "0" (за исключением связанных лиц).
К сожалению, с налогом на добавленную стоимость ситуация
выходит другая.
Во время приобретения самостоятельно такого подарка
предприятие уплачивает и налог на добавленную стоимость.
При этом во время вручения такого подарка родителям ребенка
или самому ребенку для предприятия происходит реализация (продажа)
этого товара и согласно положениям Закона о НДС ( 168/97-ВР ).
Напомним, что согласно пункту 1.4 статьи 1 Закона о НДС
( 168/97-ВР ) "Продажа товаров - любые операции, которые
осуществляются согласно договорам купли-продажи, мены, поставки и
другим гражданско-правовым договорам, которые предусматривают
передачу прав собственности на такие товары за компенсацию,
независимо от сроков ее предоставления, а также операции по
бесплатному предоставлению товаров".
В отличие от Закона о прибыли ( 283/97-ВР ) пунктом 4.2
статьи 4 Закона о НДС ( 168/97-ВР ) предусмотрено, что в
случае ...осуществления операций по бесплатной передаче товаров...
база налогообложения определяется, исходя из фактической цены
операции, но не ниже обычных цен.
Таким образом, предприятие, которое зарегистрировано
плательщиком налога на добавленную стоимость в периоде бесплатного
предоставления таких детских праздничных подарков или родителям
ребенка, или самому ребенку, должно отразить НДС в составе
налогового обязательства.
Более затруднительная картина вырисовывается с налоговым
кредитом, ведь предприятие не имеет возможности отнести в состав
валовых расходов сумму в пределах "4 процентов налогооблагаемой
прибыли предыдущего (отчетного) периода". Из этого следует, что
предприятие не имеет права отнести в налоговый кредит и сумму НДС,
уплаченную при приобретении таких подарков.
Ведь подпунктом 7.4.4 пункта 7.4 статьи 7 Закона о НДС
( 168/97-ВР ) определено, что в случае когда плательщик
приобретет товары, стоимость которых не относится в состав валовых
затрат производства (обращения), налог, который уплачен в связи
с таким приобретением, возмещается за счет соответствующих
источников и в состав налогового кредита не включается.
А налоговое обязательство по НДС в периоде бесплатного
предоставления таких детских праздничных подарков или родителям
ребенка, или самому ребенку, благодаря положениям пунктов 1.4 и
4.2 Закона о НДС ( 168/97-ВР ), возникает, т. е. для предприятия
возникает ситуация, когда налогового кредита нет, а налоговое
обязательство есть.
Напомним, что предыдущая информация касалась подарков, которые
стоили не более 17 гривен, состояли из кондитерских изделий
отечественного производства, игрушек отечественного производства и
фруктов или отечественного, или импортного производства, были
приобретены самим предприятием и розданы в период с 1 декабря по
14 января.
Теперь рассмотрим пример, когда предприятие вынуждено было
само приобрести детские подарки или стоимостью более 17 гривен,
или в составе подарка оказались кондитерские изделия импортного
производства, или игрушки импортного производства. Для того чтобы
не путать различные виды подарков, то эти подарки мы назовем
просто "детские подарки".
На операции предприятия с этими "детскими подарками"
особенности положений Закона Украины "Об освобождении от
налогообложения денежных средств, которые направляются на
проведение новогодне-рождественских праздников для детей и на
приобретение детских праздничных подарков" не распространяются.
Это значит, что в состав валовых расходов предприятие не имеет
права отнести стоимость приобретения этих "детских подарков".
Валовый доход по такой операции будет равняться "0", а вот по
налогу на добавленную стоимость операция будет выглядеть
неправильно.
Поскольку стоимость приобретения этих "детских подарков" не
относится в состав валовых расходов, то в соответствии с
подпунктом 7.4.4 Закона о НДС ( 168/97-ВР ) в состав налогового
кредита не относится и сумма НДС, уплаченная при приобретении этих
"детских подарков".
В то же время, благодаря пунктам 1.4 и 4.2 Закона о НДС,
налоговое обязательство при передаче (вручении) этих "детских
подарков" все-таки возникает и возникает по обычным ценам (в
большинстве случаев это тот НДС, который был уплачен при
приобретении подарков).
Как видим, анализ двух ситуаций относительно НДС при
самостоятельном приобретении предприятием подарков для детей
работников к Новому году или к Рождеству Христову не утешителен.
А напоследок хочется напомнить читателям и о том, что
не учитывая того, что в Законе № 2117 ( 2117-14 ) речь
идет о "детском праздничном подарке" стоимостью 17 гривен, в
постановлении правления Фонда социального страхования по
временной трудоспособности "О финансировании детских новогодних
праздников" от 19.09.2001 г. упоминаются подарки стоимостью 8 грн.
(для г. Киева - 10 гривен). Возможно именно поэтому большинство
предприятий, чтобы порадовать детей своих работников, вынуждено
было закупать детские подарки у производителей или у торговых
предприятий самостоятельно.
Новый год и Рождество закончились, к сожалению, и сроки сдачи
Декларации по НДС для ежемесячных плательщиков этого налога также
уже прошли. Но перепроверьте себя - правильно ли все отражено в
бухгалтерском и налоговом учете и, если необходимо, исправьте
ошибки, тем более, что срок уплаты НДС еще не наступил. Надеемся,
что эта статья поможет бухгалтеру избежать ошибок или их
исправить, ведь рассмотренный в статье вопрос содержит много
"подводных камней", которые ожидают бухгалтера именно в налоговом
учете по НДС.
Будем надеяться, что разработчики Налогового кодекса Украины,
который, по слухам, должен быть принят в этом году, учтут все те
"необыкновенности", связанные на данное время с детскими
подарками, которые предприятие вынуждено было закупать
самостоятельно, и разработают такие положения в Кодексе, чтобы у
бухгалтера голова "не шла кругом" при отражении в налоговом учете
таких операций. Кроме того, хочется надеяться, что и специалисты
Фонда социального страхования по временной нетрудоспособности не
отстанут от них, ведь, согласитесь, - 8 гривен на подарок - это
очень мало, а еще неплохо было бы согласовывать свои действия хотя
бы госорганам.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтерия. Налоги. Бизнес" (044) 442-91-71
№3/03, стр. 38
[23.01.2003]
Борис Мельник
Аудитор
------------------------------------------------------------------