Как округлить 0,06? - Если доход, то 0,1. Если затраты, то 0,0.
------------------------------------------------------------------
Бывает, что из-за округления показателей в декларации о
прибыли у предприятия получается, что указанное в декларации
налоговое обязательство не совпадает с данными его налогового
учета, исчисленными в гривнях. Ну и как же в таких случаях
поступать?
Рано или поздно с подобной ситуацией сталкивается каждый
плательщик налога на прибыль - по причине того, что декларация о
прибыли составляется в тысячах гривень с одним десятичным знаком.
Честно говоря, "абсолютный рецепт" предложить тут достаточно
сложно.
То, что показатели декларации должны корреспондировать с
данными налогового учета, следует из п. 1.6 Порядка составления
декларации по налогу на прибыль предприятия (далее - Порядок) {1},
в котором говорится:
"Данные, приведенные в декларации, должны подтверждаться
первичными документами учета и соответствовать налоговому
учету (отчетности) {2}".
Из смысла цитаты следует, что в этой норме подразумевается
налоговый учет, ведущийся на предприятии.
Единственные же разъяснения по вопросу ведения регистров
налогового учета содержались в утвержденных Минфином {3}
Рекомендациях по бухгалтерскому учету валовых затрат и валовых
доходов. В них со ссылкой на утратившее силу Постановление КМУ
от 03.04.93 г. № 250 ( 250-93-п ) говорилось, что
"предприятие может самостоятельно установить" порядок
накопления данных о валовых доходах и валовых затратах без
записей в системе регистров и счетов бухгалтерского учета с
последующим использованием таких данных для составления
налоговой декларации и налоговой отчетности. Предприятия и
организации (кроме бюджетных учреждений) могут также обобщение
данных о валовых затратах и валовых доходах осуществлять
записями в системе регистров и счетов бухгалтерского учета по
рекомендациям, изложенным ниже".
Как видим, раньше предприятие имело право вести налоговый учет
валовых доходов (расходов) как в регистрах бухгалтерского учета
(на счетах 18 "Валовые затраты" и 48 "Валовые доходы"), так и без
них.
Ну а сейчас на счетах бухгалтерского учета вести налоговый
учет, естественно, не получается - по банальной причине отсутствия
подходящих счетов. И поскольку согласно Инструкции о применении
Плана счетов {4} введение новых синтетических счетов является
прерогативой Минфина {5}, на данный момент в регистрах
бухгалтерского учета валовые доходы (затраты) записывать нельзя
{6}.
Таким образом, учет указанных данных теперь остается вести
отдельно от бухгалтерского учета, а где и как это следует делать -
предприятие может решать самостоятельно {7}. Но, независимо от
избранных форм накопления данных, записи по учету валовых затрат
(доходов), очевидно, должны в них осуществляться без округления.
Итак, накопив где-нибудь данные, мы получаем сумму в гривнях,
которую необходимо округлить для заполнения декларации до тысяч
гривень с одним десятичным знаком.
Причем исходя из Порядка округление должно производиться таким
образом, чтобы гривневые округленные показатели из налогового
учета совпадали с округленными суммами декларации (см. цитату
выше). Но вот о том, каким именно образом должно достигаться такое
соответствие, авторы Порядка умолчали, из-за чего на практике и
возникли разнообразные варианты решения данной проблемы.
Коренное отличие между этими вариантами заключается в
показателях, принимаемых за основу для такого соответствия. Так,
соответствие достигается либо по строкам валовых доходов (затрат)
и амортизации, либо на показателе налоговой прибыли (убытка). В
чем состоит разница между этими подходами - можно увидеть на
простом примере.
Предположим, что за определенный отчетный период предприятие
получило 1950 грн. валовых доходов от продажи товаров (строка 01.1
декларации) и 850 грн. валовых доходов из других источников
(строка 01.6 декларации). Итого: валовых доходов - 2800 грн.
Валовых затрат при этом предприятие понесло в части приобретения
товаров - 340 грн. (строка 04.1 декларации), в части прочих
расходов - 140 грн. (строка 04.12 декларации), всего - 480 грн.
Для простоты будем считать, что никаких других расходов,
амортизации и прочих уменьшений налога на прибыль предприятие в
этом периоде не имело.
Соответственно налогооблагаемая прибыль предприятия составила:
2800 - 480 = 2320 (грн.), налог на прибыль - 2320 х 0,3 = 696
(грн.).
А теперь посмотрим, каким образом будет заполняться декларация
в зависимости от избранного варианта.
I вариант подразумевает, что гривневые показатели каждой
строки декларации округляются обычным образом по правилам
арифметического округления. Затем полученные суммы в тыс. грн. с
одним десятичным знаком складываются и вычитаются по правилам
заполнения декларации.
В этом случае получим: 2,0 + 0,9 = 2,9 тыс. грн. валовых
доходов; 0,3 + 0,1 = 0,4 тыс. грн. валовых затрат. Соответственно
- с учетом округлений - налогооблагаемая прибыль составит: 2,9 -
0,4 = 2,5 (тыс. грн.), налог на прибыль - 2,5 х 0,3 = 0,8 (тыс.
грн.).
Как видим, при таком варианте предприятие из-за неудачного
сочетания цифр на пустом месте как бы переплатит 100 грн. А если
сочетание будет еще более неудачным, такая "переплата" увеличится.
Безусловно, на практике вполне возможен и обратный результат,
когда округление приводит к уменьшению платежей в бюджет.
Чтобы избежать подобных казусов, некоторые бухгалтера
используют при декларационном округлении способ "подгонки".
Итак, вариант II ("подгоночный").
Перед заполнением декларации бухгалтер определяет налоговую
прибыль предприятия в гривнях, затем округляет ее и под
получившийся результат подгоняет данные остальных строк
декларации.
То есть в вышеприведенном примере бухгалтер поставит,
например, в строку 01.6 декларации 0,8 тыс. грн., а в строку 04.12
- 0,2 тыс. грн. Тогда итоговые декларационные результаты совпадут
с данными налогового учета. Налоговая прибыль составит: (2,0 +
0,8) - (0,3 + 0,2) - 2,3 (тыс. грн.); налог на прибыль: 2,3 х 0,3
= 0,7 (тыс. грн.).
Некоторые суперосторожные бухгалтера еще применяют подход III
- при котором все округления производятся в пользу бюджета. То
есть если по какой-то строке декларации арифметическое округление
приводит к увеличению валовых доходов или уменьшению валовых
затрат, проставляются именно эти арифметически округленные суммы
(избирается формальный вариант). В обратной же ситуации при
округлении производится подгонка ("подгоночный" вариант).
С нашей точки зрения, правильным является вариант I, поскольку
он полностью соответствует правилам арифметического округления.
Ведь в неспецифических ситуациях действия необходимо производить
по стандартной, общепринятой процедуре. В данном случае
стандартность предполагает арифметическое округление показателя
каждой строки декларации в отдельности.
В то же время, учитывая то, что четко оговоренной
последовательности действий по округлению нет, налоговики вряд ли
будут наказывать и за вариант II, а уж тем более - за фискальный
подход III.
Разумеется, исходя из вышесказанного каждое предприятие может
применять тот подход, который ему больше нравится...
Но при любом подходе-варианте определение нарастающего итога
необходимо производить в следующем порядке:
1) складываются неокругленные показатели по периодам;
2) округляется уже полученная итоговая сумма.
На примере это выглядит так. Допустим, в первом квартале
предприятие получило 840 грн. валовых доходов от реализации
товаров, во втором - 940 грн. По строке 01.1 декларации за первый
квартал была поставлена сумма 0,8 тыс. грн. Тогда заполнение
декларации за полугодие производится следующим образом: 840 + 940
= 1780 (грн.), строка 01.1 - 1,8 тыс. грн. {8}
Что же касается уплаты налоговых обязательств по "округленной"
декларации, то здесь тоже возможны варианты.
Так, существует мнение, что в бюджет следует перечислять ту
округленную сумму, которая указана в декларации {9}.
Основывается данный подход на том, что согласно п/п. 5.3.1
Закона "О порядке погашения..." {10} плательщик налогов обязан
самостоятельно уплатить сумму налогового обязательства, указанную
в представленной им налоговой декларации.
Из этого следует, что по Закону плательщик обязан уплатить ту
сумму, которая конкретно указана в декларации, то есть сумму с
учетом округления, поскольку именно эта сумма является суммой
согласованного налогового обязательства.
Нужно признать, что такой подход не лишен логики, и мы его
разделяем, а в ситуации с округлением в пользу бюджета он
приветствуется и налоговиками.
В то же время более осторожные предприятия перечисляют в
бюджет большую из неокругленных и округленных сумм. В результате
бюджет получает лишние суммы, а бухгалтера чувствуют себя
увереннее.
В общем, как видим, с нашими сказочными порядками фактически
из ничего создаются проблемы, которые, разумеется, ложатся на
плечи многострадального бухгалтера...
{1} Новую форму декларации и Порядок ее составления - см. на с. 3т
- 23т настоящего выпуска.
{2} Правда, исходя из этой фразы сложно понять, какая именно
отчетность в этом случае имеется в виду. Можно предположить,
что здесь подразумеваются какие-то дополнительные отчеты по
налогу на прибыль (например, отчет о выплаченных доходах,
удержании и внесении в бюджет налога на доходы нерезидентов).
Впрочем, это всего лишь догадки. - В. К.
{3} См. приказ Минфина от 04.08.97 г. № 168 в "Бухгалтере" № 16'97
на с. 22-25.
{4} См. "Бухгалтер" № 5'2003, с. 12т.
{5} В частности, в Инструкции написано, что "новые синтетические
счета могут вводиться в План счетов Министерством финансов
Украины по соответствующим ходатайствам относительно
бухгалтерского учета специфических операций".
{6} В то же время ничто не мешает "тайно" накопление данных о
доходах (затратах) осуществлять на каких-то вспомогательных
небухгалтерских счетах, например на счетах "Валовые затраты" и
"Валовые доходы".
(Вспомним те же древние счета 18 и 48 - почему бы не придумать
им новопронумерованные "неофициальные" аналоги? Например, ЛД18
и ЛД48, где ЛД - "лавка древностей"...)
{7} То есть предприятие имеет право вести налоговый учет как в
компьютере, так и где-нибудь на бумаге. При избрании бумажного
варианта налоговый учет, на наш взгляд, удобно вести в книге
учета валовых доходов (затрат).
{8} А вот при сложении нарастающим итогом округленных
поквартальных сумм результат получился бы иным:
0,8 + 0,9 = 1,7 (тыс. грн.).
{9} По условиям примеров это будет не 696 грн., а - в зависимости
от выбранного варианта - 800 или 700 грн.
{10} См. "Бухгалтер" № 13'2003, с. 9т.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№31/03, стр. 43
[01.08.2003]
Влада Карпова
------------------------------------------------------------------