ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ АДМИНИСТРАЦИЯ УКРАИНЫ
П И С Ь М О
21.09.2004 N 8289/6/15-1116
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела
письмо ООО... по вопросу учета в налоговом учете
товарораспорядительных документов, которые передаются при помощи
средств документированной электронной почты, и в пределах своей
компетенции сообщает.
Статьей 1 главы 1 раздела I Закона Украины "О ценных бумагах
и фондовой бирже" от 18.06.91 N 1201 ( 1201-12 ) в частности,
определено, что ценные бумаги - это денежные документы,
подтверждающие право владения или отношения займа, определяющие
взаимоотношения между лицом, их выпустившим, и их владельцем. При
этом документ - это предусмотренная законом материальная форма
получения, сохранения, использования и распространения информации
путем фиксации ее на бумаге, магнитной, кино-, видео-, фотопленке
или на другом носителе (ст. 27 Закона Украины "Об информации" от
02.10.92 N 2657 ( 2657-12 ).
Согласно п. 2 ст. 909 и п. 3 ст. 957 Гражданского кодекса
Украины (далее - Гражданский кодекс) от 16.01.2003 N 435
( 435-15 ) договор перевозки груза, который подтверждается
составлением транспортной накладной (коносамента или другого
документа, установленного транспортными кодексами (уставами), и
договор складского хранения заключаются в письменной форме.
Таким образом, перечисленными выше нормативно-правовыми
актами отмечено, что оборот таких документов, как коносаменты,
складские и грузовые свидетельства, залоговые, облигации и
векселя, осуществляется в материальной (письменной) форме.
Согласно ст. 1 раздела I Закона Украины "О бухгалтерском
учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 N 996
( 996-14 ) (далее - Закон N 996) первичный документ - это
документ, содержащий сведения о хозяйственной операции и
подтверждающий ее осуществление, то есть названные выше документы
являются первичными. При этом ст. 9 Закона N 996 в частности,
отмечено, что первичные документы, являющиеся основанием для
бухгалтерского учета хозяйственных операций, могут быть составлены
на бумажных или машинных носителях.
Таким образом, Законом N 996 ( 996-14 ) не определена такая
форма для первичных документов, как электронная.
Основные организационно-правовые принципы электронного
документооборота и использования электронных документов
регулируются согласно Закону Украины "Об электронных документах и
электронном документообороте" от 22.05.2003 N 851 ( 851-15 )
(далее - Закон N 851) и согласно Закону Украины "Об электронной
цифровой подписи" от 22.05.2003 N 852 ( 852-15 ) (далее - Закон
N 852).
Статьей 5 Закона N 851 ( 851-15 ) определено, что электронный
документ - документ, информация в котором зафиксирована в виде
электронных данных, включая обязательные реквизиты документа. При
этом электронная цифровая подпись, являющаяся разновидностью
электронной подписи, является обязательным реквизитом электронного
документа, который используется для идентификации автора и/или
подписателя электронного документа другими субъектами электронного
документооборота (ст. 1 Закона N 852 ( 852-15 ). Электронная
цифровая подпись налагается посредством личного ключа и
проверяется посредством открытого ключа. Под термином "открытый
ключ" понимают параметр криптографического алгоритма проверки
электронной цифровой подписи, доступный субъектам отношений в
сфере использования электронной цифровой подписи (ст. 1 Закона
N 852).
При этом согласно ст. 1 Закона N 852 ( 852-15 ), документом,
подтверждающим действие и принадлежность открытого ключа
подписателю, является сертификат открытого ключа, который выдается
центром сертификации ключей.
Статьей 8 Закона N 852 ( 852-15 ) определено, что центром
сертификации ключей может быть юридическое лицо независимо от
формы собственности или физическое лицо, являющееся субъектом
предпринимательской деятельности, предоставляющим услуги
электронной цифровой подписи и удостоверившим свой открытый ключ в
центральном удостоверяющем органе или удостоверяющем центре с
соблюдением требований ст. 6 Закона N 852 и пройдя Порядок
аккредитации центра сертификации ключей, утвержденный
постановлением Кабинета Министров Украины от 13.07.2004 N 903
( 903-2004-п).
При этом на данное время не создан соответствующий
центральный удостоверяющий орган и удостоверяющие центры, то есть
отсутствуют организации, которые могут удостоверить открытый ключ
центра сертификации.
Таким образом, Законом Украины "Об информации" от 02.10.92
N 2657 ( 2657-12 ) установлено, что документ должен иметь
материальную форму. Гражданским кодексом предусмотрено, что
указанные в письме ООО... товарораспорядительные документы
составляются в письменной форме, Законом N 996 ( 996-14 ) не
предусмотрена такая форма документа, как электронная, и в
настоящее время не создан удостоверяющий орган и удостоверяющие
центры, подтверждающие открытый ключ центров сертификации, которые
выдают сертификаты открытых ключей, при помощи которых проверяется
электронная цифровая подпись подписателя электронного документа.
Учитывая вышеизложенное, действующим законодательством не
предусмотрен учет в бухгалтерском, финансовом и налоговом учете
документов, которые передаются средствами документированной
электронной почты.
Дополнительно сообщаем, что Государственная налоговая
администрация Украины издала приказ от 01.07.2004 N 357
( v0357225-04 ) "Об утверждении формата (стандарта) электронного
документа отчетности налогоплательщиков", регламентирующий единый
формат для представления отчетности в электронном виде для всех
форм налоговой отчетности (далее - Приказ N 357). Приказом N 357,
в частности, определено, что налоговая отчетность может
представляться в электронном виде при условии соблюдения норм
Закона N 851 ( 851-15 ) и Закона N 852 ( 852-15 ). Документ
считается представленным только по получении подписанного
подтверждения из органов ГНС.
При этом, пп. з) пп. 4.4.2 Закона Украины "О порядке
погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и
государственными целевыми фондами" от 21.12.2000 N 2181
( 2181-14 ) в частности, указано, что налоговая отчетность может
быть представлена по добровольному решению налогоплательщика
налоговому органу в электронной форме, при условии регистрации
электронной подписи подотчетных лиц в порядке, определенном
законодательством.
Таким образом, учитывая вышеизложенное, документы, информация
в которых зафиксирована в виде электронных данных, могут быть
представлены в ГНИ при условии подтверждения их приема органами
государственной налоговой службы по месту регистрации такого
плательщика налога и соблюдения норм Закона N 851 и Закона N 852
( 852-15 ).
Также сообщаем, что согласно пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закона
Украины "О налогообложении прибыли предприятий" ( 334/94-ВР ) не
относятся к составу валовых расходов любые расходы, не
подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими
документами, обязательность ведения и хранения которых
предусмотрена правилами ведения налогового учета.
Заместитель Председателя С.Лекарь