ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Л И С Т
05.10.2005 N 19765/7/15-1117
Щодо плати за користування надрами
Державна податкова адміністрація України у зв'язку із
численними запитами платників податків, органів державної
податкової служби на місцях та з метою належної організації
адміністрування податку на прибуток повідомляє щодо податкового
обліку плати за користування надрами.
Відповідно до пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (далі - Закон)
до складу валових витрат включаються суми внесених (нарахованих)
податків, зборів (обов'язкових платежів), встановлених Законом
України "Про систему оподаткування" ( 1251-12 ) (крім тих, що
прямо не зазначені у переліку податків, зборів (обов'язкових
платежів), визначених цим Законом), включаючи акцизний збір та
рентні платежі, а також збір у вигляді цільової надбавки до
діючого тарифу на електричну та теплову енергію, за винятком
податків, зборів (обов'язкових платежів), передбачених
підпунктами 5.3.3, 5.3.4, та пені, штрафів, неустойок,
передбачених пп. 5.3.5 цієї статті.
Статтею 28 Кодексу України про надра ( 132/94-ВР )
встановлено, що плата за користування надрами справляється у
вигляді:
1) платежів за користування надрами;
2) відрахувань за геологорозвідувальні роботи, виконані за
рахунок державного бюджету;
3) збору за видачу спеціальних дозволів (ліцензій);
4) акцизного збору.
Що стосується саме платежів за користування надрами, то
ст. 39 Закону України від 25.06.91 р. N 1264 ( 1264-12 ) "Про
охорону навколишнього природного середовища" визначено, що до
природних ресурсів загальнодержавного значення належать, зокрема,
корисні копалини, за винятком загальнопоширених. Тобто плата за
користування надрами є складовою збору за спеціальне використання
природних ресурсів, при цьому згідно з частиною першою ст. 14
Закону України "Про систему оподаткування" ( 1251-12 ) збір за
спеціальне використання природних ресурсів належить до
загальнодержавних зборів.
Отже, плата за користування надрами в складі збору за
спеціальне використання природних ресурсів включається до складу
валових витрат платника податку на підставі пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5
Закону ( 334/94-ВР ).
Одночасно слід зазначити, що спільним наказом Міністерства
охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки
України, Міністерства праці та соціальної політики України, ДПА
України та Державного комітету України по геології і використанню
надр від 30.12.97 р. N 207/472/51/157 ( z0020-98 ) затверджено
Інструкцію про порядок обчислення і справляння платежів за
користування надрами для видобування корисних копалин,
зареєстровану в Мін'юсті України 16.01.98 р. за N 20/2460. Так,
абзацом 6 п. 6 цієї Інструкції визначено, що нарахована сума плати
за обсяги видобутих корисних копалин у межах квот (лімітів) та
обсяги втрат у надрах, що не перевищують нормативні, включається
до валових витрат виробництва та обігу.
Разом з цим відповідно до пп. 5.3.2 п. 5.3 ст. 5 Закону
( 334/94-ВР ) не включаються до складу валових витрат витрати на
придбання, будівництво, реконструкцію, модернізацію, ремонт та
інші поліпшення основних фондів та витрати, пов'язані з видобутком
корисних копалин, а також з придбанням нематеріальних активів, які
підлягають амортизації, згідно зі статтями 8 і 9 та пп. 7.9.4
цього Закону.
Пунктом 9.1 ст. 9 Закону ( 334/94-ВР ) встановлено, що
будь-які витрати на розвідку (дорозвідку), облаштування та
розробку будь-яких запасів (родовищ) корисних копалин (за винятком
витрат, передбачених у пп. 5.2.16 п. 5.2 ст. 5 цього Закону, які
стосуються витрат, пов'язаних з розвідкою (дорозвідкою) та
облаштуванням нафтових та газових родовищ) включаються до окремої
групи витрат платника податку, на балансі якого перебувають такі
запаси (родовища), та підлягають амортизації.
Відповідно до п. 9.2 ст. 9 Закону ( 334/94-ВР ), яким
делеговано Кабінету Міністрів України встановлювати перелік
витрат, що включаються до окремої групи витрат платника податку,
постановою Кабінетом Міністрів України від 04.02.98 р. N 118
( 118-98-п ) затверджено перелік витрат на розвідку (дорозвідку)
та облаштування будь-яких запасів (родовищ) корисних копалин з
відповідними витратами на їх розробку, що включаються до окремої
групи витрат платника податку, які підлягають амортизації.
Цією постановою ( 118-98-п ) передбачено, що до витрат на
розвідку (дорозвідку) та облаштування будь-яких запасів (родовищ)
корисних копалин (включаючи будь-які нафтові чи газові
свердловини), що підлягають включенню до окремої групи витрат
платника податку, на балансі якого перебувають такі запаси
(родовища), відносяться, зокрема, платежі за користування надрами
відповідно до Кодексу України про надра ( 132/94-ВР ).
Викладене вище вказує на те, що до податкового обліку
платежів за користування надрами при розвідці (дорозвідці) та
облаштуванні будь-яких родовищ (запасів) корисних копалин
застосовуються спеціальні норми, які мають пріоритетність над
загальними.
Таким чином, витрати на сплату платежів за користування
надрами при видобуванні корисних копалин включаються до складу
валових витрат платника податку на підставі пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5
Закону ( 334/94-ВР ), а витрати на сплату платежів за користування
надрами при розвідці (дорозвідці) та облаштуванні будь-яких
родовищ (запасів) корисних копалин належать до окремої групи
витрат та підлягають амортизації відповідно до ст. 9 Закону.
Головам ДПА в АР Крим, областях, містах Києві та Севастополі
забезпечити доведення цього листа до підпорядкованих органів
державної податкової служби та платників податку.
Інші податкові роз'яснення застосовуються в частині, що не
суперечить даному листу.
Заступник Голови Г.М.Оперенко