З часу проголошення незалежності в Україні декларується, що \ сільське господарство є пріоритетною галуззю господарювання.
Чи не кожен державний нормативний акт присвячений стабілізації і розвитку агропромислового виробництва, посиленню його ефективності та прибутковості, конкурентоспроможності продукції, забезпеченню належного рівня трудових доходів працівників.
Ще в 1999 р. постановою КМУ № 271 було затверджено Порядок акумуляції та використання коштів, які нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками — платниками податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, а постановою Кабінету Міністрів України № 805 затверджено Порядок нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі.
У 1997—1999 p.p. Верховна Рада України також з метою підтримки сільськогосподарських товаровиробників доповнила статтю 11 Закону України "Про податок на додану вартість" пунктами 11.21 та 11.29, якими передбачила, що сільськогосподарські товаровиробники суму ПДВ, отриману від реалізації с/г продукції, до бюджету не сплачують, а залишають у своєму розпорядженні на підтримку власного виробництва. Також передбачено, що переробними підприємствами ПДВ з реалізації с/г продукції у повному обсязі спрямовується виключно для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі. Крім того, було доповнено ст. 6 Закону "Про податок на додану вартість" підпунктом 6.2.6, згідно з яким за нульовою ставкою оподатковуються операції з продажу переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою сільськогосподарськими товаровиробниками всіх форм власності і господарювання.
Незважаючи на вищевикладене, на практиці трапляються випадки, про які народна мудрість говорить — "Держава однією рукою дає, а другою забирає".
В силу вимог вказаного Закону про ПДВ та наказу ДПА України "Про затвердження форми податкової декларації та Порядку заповнення і подання" від 30.05.97 № 166 сільськогосподарський товаровиробник подає до податкової інспекції три види податкових декларацій з податку на додану вартість:
спеціальна (скорочена) декларація з ПДВ, в якій відображаються операції з реалізації молока, худоби, птиці, вовни (№ 1);
спеціальна (скорочена) декларація з ПДВ, в якій відображаються операції з реалізації товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах і з власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з поставки переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою (№ 2);
загальна декларація з ПДВ, в якій відображаються податкове зобов'язання та податковий кредит, що не відображаються в деклараціях форми №1 і №2, та згідно з якою може проводитись відшкодування з бюджету (№ 3).
Оскільки Закон не обмежує право сільськогосподарського товаровиробника на відшкодування ПДВ, яке було сплачене постачальникам у ціні придбаних товарів (основних фондів) такий виробник відображає податковий кредит з ПДВ у загальній декларації з ПДВ №3, за якою може проводитись відшкодування з бюджету.
Якщо платник податків задекларував до відшкодування більше 100 тис. грн ПДВ, то, керуючись п. 9 ч. 6 ст. 111 Закону України "Про державну податкову службу в Україні", податковий орган проведе у нього документальну перевірку. Маючи завдання зменшувати бюджетне відшкодування, перевірка не зупиниться ні перед чим, щоб позбавити такого відшкодування.
На сьогодні законодавець обов'язковими умовами відшкодування ПДВ ставить наявність податкової накладної та сплату ПДВ. У розумінні підпункту 7.7.2 ст.7 Закону про ПДВ бюджетному відшкодуванню підлягає сума ПДВ, сплачена постачальникам у період, що передує звітному.
І навіть якщо із податковими накладними, сплатою ПДВ у підприємства буде все в порядку, сподіватися на своєчасне відшкодування ПДВ с/г товаровиробникові все ж таки зарано.
Посилаючись на вказаний п. 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість" і при цьому не заперечуючи право на обсяг задекларованого податкового кредиту, податківці відмовляють у наданні бюджетного відшкодування ПДВ. Як правило, перевіряючі доходять висновку, що заявлений до відшкодування податковий кредит з ПДВ від придбаних товарів (основних засобів) повинен зараховуватись на зменшення податкових зобов'язань наступних звітних періодів за декларацією №2 і до декларації №3 за розрахунками з бюджетом включатись не може та, відповідно, не підлягає відшкодуванню. До такого висновку їх приводить "залізна логіка", згідно з якою якщо операції з реалізації с/г продукції відображаються у спецдекларації, то і податковий кредит від придбання товарів (основних фондів), що використовуються у виробництві с/г продукції повинен відображатися в такій декларації та не відшкодовуватись.
Проте розщеплення (розподіл) податкового кредиту в різні декларації з ПДВ за критерієм різних видів господарської діяльності (с/г чи інша діяльність) не передбачено ні вказаним Порядком, ні Законом про ПДВ, ні жодним іншим нормативним актом.
Згідно з ч. 1 ст. 19 Конституції правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.
Пункти 11.21, 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість" носять спеціальний характер застосування стосовно операцій із реалізації сільськогосподарської продукції та не встановлюють порядок регулювання операцій з придбання основних фондів, формування податкового кредиту та відшкодування ПДВ.
У даному випадку слід керуватися загальними нормами та вимогами Закону.
Згідно з п. 7.4.1 ст. 7 Закону про ПДВ податковий кредит складається із сум податків, нарахованих (сплачених) за ставкою, встановленою ст. 6 Закону у зв'язку із придбанням товарів, придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів з метою подальшого використання в господарській діяльності.
Вирощування та реалізація сільськогосподарської продукції є нічим іншим, як господарською діяльністю.
Підпунктом 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного періоду. А при від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з цим підпунктом, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні періоди, а при його відсутності — зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.
У п.п. 7.7.2 Закону про ПДВ передбачено — якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 п. 7, має від'ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг).
Згідно з ч. З ст. 13 Конституції України держава забезпечує захист прав усіх суб'єктів права власності і господарювання, соціальну спрямованість економіки. Усі суб'єкти права власності рівні перед законом.
Отже, господарюючий суб'єкт, діяльність якого пов'язана з виробництвом сільськогосподарських товарів, не може знаходитись у гіршому становищі, ніж господарюючий суб'єкт, що не здійснює такого виробництва, щодо відшкодування податку на додану вартість.
Таким чином, с/г підприємство, яке здійснило оплату за придбані товари (роботи, основні фонди), в тому числі сплатило постачальнику ПДВ у ціні товару, має податкову накладну, при формуванні податкового кредиту та заявленні суми ПДВ до відшкодування повинно керуватися загальними нормами Закону України "Про податок на додану вартість" та відносити податковий кредит до загальної декларації з ПДВ.
Незважаючи на це, керуючись тільки їм зрозумілим трактуванням законодавства, податківці відмовлять у наданні бюджетного відшкодування.
Винесене начальником відповідного ДПІ на підставі негативного акта перевірки податкове повідомлення можна оскаржити в адміністративному порядку, а в разі якщо ж рішення не буде прийняте на користь платника податків, рекомендуємо його оскаржити до суду. Судова практика свідчить, що с/г товаровиробники дшть правомірно, декларуючи у вказаних випадках ПДВ до відшкодування.
Роман ГОСЕДЛО, Любомир ШЕРШУН
Юридичний вісник України №14 ( 7-13 квітня 2007 року)