Списание и рассрочка налоговых долгов
------------------------------------------------------------------
Порядок списания и рассрочки налоговых долгов предусмотрен
статьей 18 Закона Украины "О порядке погашения обязательств пла-
тельщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фон-
дами" от 21.12.2000 г. № 2181-III (далее - Закон № 2181). Указан-
ная статья согластно Закону № 2181 вступает в силу со дня опубли-
кования {1}, т.е. с 20.02.2001 г. Именно в этот день Закон № 2181
был опубликован в газете "Голос України".
Статья 18 "Списание и рассрочка налоговых долгов", которая
является предметом обсуждения данной публикации, состоит из двух
частей. В первой части речь идет о списании и рассрочке налогового
долга в связи с отменой картотеки, а вторая часть посвящена поряд-
ку списания безнадежного долга.
Списание и рассрочка налогового долга, связанные с отметкой
картотеки
С момента вступления в силу Закона № 2181, т.е. с 1 апреля
2001 года, фактически будет отменена картотека № 2. Согласно
п. 19.3 ст. 19 этого Закона с указанной даты банки уже не будут
вести учет задолженности клиентов, не оплаченной в срок, и не бу-
дут вести картотеку, кроме случаев, когда такие операции осуществ-
ляются банками в рамках заключенных ими гражданско-правовых дого-
воров (то есть за исключением случаев, когда, например, операции
по учету банком задолженности своих клиентов ведется в рамках зак-
люченных между предприятиями - клиентами банков договоров о зачете
взаимной задолженности, т.е. учет задолженности банком осуществ-
ляется для проведения расчетов по актам сверки взаимной задолжен-
ности предприятий).
С 1 апреля 2001 года фактически будет произведена отмена кар-
тотеки
Не оплаченные вследствие недостатка средств платежные докумен-
ты, которые находились на учете в банках, будут возвращены тем,
кто их выслал, в пятидневный срок со дня вступления в силу Закона
№ 2181, т.е. начиная с 01.04.2001 г. Однако поскольку 1 апреля
приходится на воскресенье, неоплаченные платежные документы должны
быть возвращены начиная с 02.04.2001 г. по 06.04.2001 г.
С даты вступления в силу Закона № 2181 списание средств со
счетов налогоплательщика будет осуществляться банками только по
поручениям плательщика или по платежным требованиям, а также на
основании исполнительных документов и по признанным плательщиком
претензиям, в том числе в порядке доарбитражного урегулирования
споров. В случае недостатка средств на счете клиента банки такие
платежные требования к исполнению принимать не будут.
При этом, несмотря на то что фактически картотека будет
отменена только с 01.04.2001 г., нормы Закона № 2181, регулирующие
процесс реструктуризации налоговой задолженности, действуют уже с
20.02.2001 г.
Однако прежде чем приступить к рассмотрению порядка реструкту-
ризации налоговой задолженности, разберемся, что представляет со-
бой понятие "налоговый долг" в контексте Закона № 2181.
Согласно определению, приведенному в указанном Законе, "нало-
говый долг (недоимка) - налоговое обязательство (с учетом штрафных
санкций при их наличии), согласованное плательщиком налогов или
установленное судом (арбитражным судом), но не уплаченное в уста-
новленный срок, а также пеня, начисленная на сумму такого налого-
вого обязательства".
Представленное в Законе № 2181 определение понятия "налоговый
долг" несколько отличается от того определения, которое использо-
валось на практике ранее и содержится в Указе Президента Украины
"О мерах по повышению ответственности за расчеты с бюджетами и го-
сударственными целевыми фондами" от 04.03.98г. № 167/98 ( 167/98 )
(действие этого документа будет приостановлено в связи со вступле-
нием в силу Закона № 2181).
Так, согласно Указу № 167 "налоговой задолженностью считаются
суммы не уплаченных в установленные сроки налогов, сборов (обяза-
тельных платежей), а также неналоговых платежей в бюджеты и госу-
дарственные целевые фонды, пеня, штрафы и другие санкции, предус-
мотренные законодательством и примененные в установленном порядке
за несвоевременную уплату налогов и сборов (обязательных плате-
жей), а также неналоговые платежи в бюджеты и государственные це-
левые фонды, которые подлежат взысканию в бесспорном порядке". Та-
ким образом, ранее налоговой задолженностью считались не уплачен-
ные в установленные сроки суммы налогов (с учетом пени и штрафных
санкций), которые подлежат взысканию в бесспорном порядке.
Согласно новому Закону № 2181, для того чтобы налоговые
обязательства, не уплаченные в срок, считались налоговым долгом,
требование относительно того, чтобы такие налоговые обязательства
подлежали бесспорному взысканию, выполняться не должно (с 1 апреля
принудительное взыскание активов плательщика в счет погашения его
налоговых обязательств может быть осуществлено только по решению
суда, а не по истечении предельного срока уплаты). В соответствии
с Законом № 2181 любая сумма недоимки, т.е. налогового обязате-
льства, не уплаченного в срок (с учетом пени и штрафов), согласо-
ванного плательщиком налога (или установленного судом), уже будет
считаться налоговой задолженностью. При этом в контексте Закона
№ 2181 согласованным считается налоговое обязательство, самостоя-
тельно определенное налогоплательщиком в налоговой декларации
(исключение составляют случаи апелляционного согласования налого-
вых обязательств). Порядок апелляционного согласования преду-
смотрен статьей 5 Закона № 2181 и представляет собой принципиально
новую процедуру, которая применяется в случае, если плательщик на-
логов считает, что контролирующий орган неправильно определил сум-
му налогового обязательства или принял какое-либо другое решение.
Порядок списания или рассрочки налогового долга, предусмотрен-
ный частью 1 статьи 18 Закона № 2181, зависит от даты его возник-
новения. Так, статьей 18 предусмотрены различные порядки списания
и рассрочки налогового долга для пяти его разновидностей:
1) налоговый долг, возникший на 31.12.99 г. и не уплаченный на
20.02.2001 г.;
2) налоговый долг, возникший в период с 01.01.2000 г. до
01.01.2001 г. и не уплаченный на 20.02.2001 г.;
3) пеня и штрафные санкции, начисленные на вышеуказанные виды
долгов;
4) налоговый долг, возникший в период с 01.01.2001 г. до
01.04.2001 г.;
5) налоговый долг, самостоятельно обнаруженный плательщиком за
отчетные периоды, предшествующие тому периоду, на который приходи-
тся дата вступления в силу статьи 18 Закона № 2181, т.е. за отчет-
ные периоды, предшествующие первому кварталу 2001 года, а для за-
долженности по тем налогам, для которых предусмотрены отчетные пе-
риоды, равные календарному месяцу, - за периоды, предшествующие
февралю 2001 года.
Налоговый долг, возникший на 31.12.99 г. и не уплаченный на
20.02.2001 г.
Налоговый долг, возникший на 31.12.99 г. и не уплаченный на
20.02.2001 г., согласно Закону № 2181 подлежит полному списанию.
То есть все платежные требования, находящиеся в картотеке, будут
возвращены банком их отправителям. Однако в связи с тем, что
фактически отмена картотеки будет произведена с 1 апреля, а статья
18 вступила в силу 20 февраля может возникнуть ситуация, когда
деньги, полученные на расчетный счет плательщика, находящегося на
картотеке, пойдут на погашение налоговой задолженности, которая
фактически подлежит списанию, ведь до 1 апреля банки будут продол-
жать вести картотеку своих клиентов.
Налоговый долг, возникший в период с 01.01.2000 г. до
01.01.2001 г.
Налоговый долг, возникший у предприятия за предыдущий год и не
уплаченный до 20.02.2001 г., списанию не подлежит, но Законом
предусмотрена возможность (по желанию плательщика налога) рассроч-
ки его уплаты. Рассрочка предоставляется на срок, не превышающий
60 календарных месяцев с месяца возникновения налогового долга,
включая такой месяц (в случае существования консолидированного
налогового долга срок рассрочки исчисляется с месяца возникновения
первой составляющей такого долга).
При этом следует подробнее разобраться с понятием "консолиди-
рованный налоговый долг". Согласно п.п. 6.3.2 ст. 6 Закона № 2181
консолидированным считается долг, определенный в первом налоговом
требовании, увеличенный на сумму налогового долга, возникшего до
выставления второго налогового требования. То есть в случае, если
у плательщика налогов, которому было прислано первое налоговое
требование, возникает новый долг, второе налоговое требование мо-
жет содержать сумму консолидированного долга, поскольку в этом
случае отдельное налоговое требование по такому новому налоговому
долгу не выставляется.
Для того чтобы получить рассрочку налогового долга, необходимо
выполнение определенных условий.
Налоговый орган не может отказать плательщику налогов в
заключении договора о рассрочке его налогового долга
Прежде всего в течение 60 календарных дней со дня вступления в
силу статьи 18, т.е. до 21.04.2001 г., плательщику необходимо
направить в адрес налоговых органов письменное обращение о заклю-
чении договора о рассрочке его налогового долга. Затем необходимо
заключить с налоговыми органами сам договор о рассрочке. Следует
иметь в виду, что в Законе № 2181 указано, что налоговый орган не
может отказать плательщику налогов в заключении договора о рас-
срочке его налогового долга.
Основная сумма налогового долга (без пени и штрафных санкций)
подлежит уплате равными частями в сроки, установленные Законом
№ 2181 для квартального налогового периода, с отсрочкой первого
платежа на срок, определяемый плательщиком налога самостоятельно,
но не может быть больше двух квартальных налоговых периодов,
следующих за квартальным периодом, в котором был заключен договор.
Таким образом, максимальная отсрочка уплаты первого платежа по
налоговому долгу может быть предоставлена на 6 месяцев. При этом
если договор об отсрочке заключен в феврале или марте, отсчет этих
шести месяцев будет производиться со II квартала 2001 года. Если
же договор об отсрочке будет заключен в апреле, то отсчет шести
месяцев будет производиться уже начиная с III квартала, что позво-
лит увеличить период отсрочки первого платежа.
Теперь определим, в какие сроки должны уплачиваться платежи по
налоговому долгу. Как уже упоминалось, сумма налогового долга
подлежит уплате равными частями в сроки, установленные Законом
№ 2181 для квартального налогового периода. В соответствии с п.п.
5.3.1 ст. 5 Закона № 2181 срок уплаты налогового обязательства
составляет 10 календарных дней, следующих за последним днем
соответствующего предельного срока, предусмотренного для представ-
ления налоговой декларации. В свою очередь, п.п. 4.3.1 ст. 4 этого
Закона определено, что сроки представления налоговой декларации
для квартального налогового периода составляют 40 календарных
дней, следующих за последним календарным днем отчетного налогового
квартала. То есть уплата каждой части налогового долга будет
происходить ежеквартально в течение 10 дней, следующих за днем
окончания периода, равного 40 календарным дням, следующим за пос-
ледним календарным днем того квартала, за который уплачивается
часть налогового долга.
Рассрочка налогового долга предоставляется под проценты,
рассчитанные за период, который начинается с месяца заключения
договора о рассрочке и заканчивается месяцем погашения рассрочен-
ного налогового долга, исходя из учетной ставки Национального бан-
ка Украины, действующей на момент уплаты очередного квартального
платежа. Указанные проценты начисляются, но не уплачиваются, за
исключением случаев, когда рассрочка была предоставлена на налого-
вый долг юридических лиц, признанных фиктивными в соответствии с
Законом. В ситуации, когда юридическое лицо признано фиктивным
(при этом виновные лица не найдены), его налоговый долг признается
безнадежным и списание долга происходит в порядке, предусмотрен-
ном частью второй статьи 18. Если же виновные лица привлекаются к
уголовной ответственности (статья 148 Уголовного кодекса), то в
этом случае применяется пункт 18.6 статьи 18, речь о котором пой-
дет ниже.
Рассрочка налогового долга предоставляется под проценты
Проценты, начисленные на налоговый долг, подлежащий рассрочке,
списываются в момент окончательного погашения налогового долга.
В случаях если плательщик, который составил договор о рассроч-
ке налогового долга:
- накапливает новый налоговый долг или не выплачивает очеред-
ную долю реструктуризированного налогового долга в течение двух
налоговых периодов, следующих за налоговым периодом возникновения
такого нового налогового долга;
- накапливает новый налоговый долг или не выплачивает очеред-
ную долю реструктуризированного налогового долга в течение двух
налоговых периодов, следующих за налоговым периодом, за который
выплачивается очередная часть реструктуризированного налогового
долга (следует заметить, что ввиду того, что толкование вышеука-
занных положений достаточно неоднозначно, во избежание недоразуме-
ний с налоговыми органами плательщикам лучше избегать ситуаций,
связанных с невыплатой очередной доли реструктуризированного нало-
гового долга, и накоплением новых налоговых долгов);
- ликвидируется;
- выезжает за границу на постоянное местожительство (если
налогоплательщик является физическим лицом);
- признается неплатежеспособным по обязательствам, отличным от
налоговых (например, по денежным обязательствам перед кредиторами,
в том числе по заработной плате), то руководитель налогового
органа (его заместитель) обязан принять решение о досрочном
расторжении договора о рассрочке, в связи с чем налогоплательщик
должен уплатить невнесенную сумму рассроченного налогового долга,
а также процентов, начисленных на нее.
Пеня и штрафные санкции, начисленные на налоговый долг,
возникший на 31.12.99 г., а также на налоговый долг, возникший
в период с 01.01.2000 г. до 01.01.2001г.
Суммы пени и штрафных санкций, начисленных на сумму налогового
долга, возникшего за вышеуказанные периоды, но не уплаченного до
20.02.2001 г. (в том числе пеня и штрафные санкции, начисленные в
связи с нарушением сроков расчетов во время осуществления операций
в сфере внешнеэкономической деятельности), подлежат списанию с
налогоплательщиков в таком же порядке, как и сумма налогового дол-
га, возникшего на 31.12.99 г.
Налоговый долг, возникший в период с 01.01.2001 г. до
01.04.2001 г.
Для указанного вида налогового долга Законом № 2181 не
предусмотрены ни списание, ни рассрочка его уплаты. Однако в этом
Законе сделано исключение относительно сроков его уплаты. Так,
новые сроки погашения налоговых обязательств, предусмотренные
Законом № 2181 (более длительные по сравнению с теми, которые
существовали ранее), должны применяться с 1 апреля 2001 года -
даты вступления в силу Закона № 2181. При этом статьей 18 относи-
тельно налогового долга, возникшего по итогам I квартала, также
предусмотрена возможность его уплаты в соответствии с новым поряд-
ком.
Налоговый долг, самостоятельно обнаруженный плательщиком за
отчетные периоды, предшествующие I кварталу 2001 года
Что касается самостоятельно обнаруженного налогового долга, то
в случае если плательщик налога обнаружил его и задекларировал на
протяжении 60 календарных дней со дня вступления в силу статьи 18,
т.е. до 21.04.2001 г., налоговые обязательства, подлежат списанию
или рассрочке в порядке, определенном статьей 18 в зависимости от
сроков их возникновения. Поэтому те плательщики, у которых еще не
было налоговых проверок за периоды, предшествующие I кварталу 2001
года, могут воспользоваться предоставленной им Законом № 2181
возможностью и в случае обнаружения ошибок в налоговом учете и
возникшей вследствие этого недоимки задекларировать невнесенные
суммы налоговых обязательств и получить возможность списать суммы
налоговой задолженности или заключить договор о рассрочке ее
уплаты.
Следует обратить внимание, что в п.п. 18.1.5 ст. 18 Закона
№ 2181, в котором речь идет о списании самостоятельно обнаруженно-
го налогового долга, указано, что списанию также подлежит и пеня,
начисленная на сумму такого долга. Однако согласно Закону № 2181
(п.п. 16.1.3 ст. 16) пеня в этом случае начисляться не должна.
Поэтому можно сделать вывод, что в данном случае речь идет о пене,
которая должна быть рассчитана по "старым" правилам. При этом на
вопрос о том, зачем начислять пеню, чтобы ее тут же списать, судя
по всему, ответить смогут только сами законодатели.
При самостоятельном начислении налогового долга должен приме-
няться порядок представления декларации, изложенный в пункте 5.1
статьи 5 Закона № 2181, где определено, что если в будущих налого-
вых периодах плательщик налогов самостоятельно обнаружил ошибки,
которые содержатся в ранее поданной им налоговой декларации, то
такой плательщик налогов обязан подать новую налоговую декларацию,
содержащую исправленные показатели.
К указанному следует добавить, что согласно п. 18.6 ст. 18
Закона № 2181, если до дня вступления в силу статьи 18 было начато
уголовное дело относительно преднамеренного уклонения лиц от
уплаты налогового долга, нормы п. 18.1 ст. 18 на такой налоговый
долг не распространяются. Однако если в будущем обвинение с этого
лица будет снято или не поддержано судом, налоговый долг (пеня и
штрафные санкции) может быть списан или рассрочен в течение 60 ка-
лендарных дней с момента снятия (неподдержания) такого обвинения.
Списание безнадежного налогового долга
Порядок списания безнадежного налогового долга регулируется
частью второй статьи 18. Под понятием "безнадежный" следует пони-
мать:
а) налоговый долг налогоплательщика, признанного в установлен-
ном порядке банкротом, требования относительно которого не были
удовлетворены в связи с недостаточностью активов банкрота;
б) налоговый долг физического лица, которое:
Безнадежный налоговый долг, в том числе пеня, начисленная на
такой долг, а также штрафные санкции подлежат списанию
- признано в судебном порядке без вести пропавшим или умершим,
в случае недостаточности имущества, на которое может быть направ-
лено взыскание в соответствии с законодательством;
- умерло, в случае недостаточности имущества, на которое может
быть направлено взыскание в соответствии с законодательством;
- более 720 дней пребывает в розыске;
в) налоговый долг юридических и физических лиц, относительно
которого истек срок исковой давности, установленный Законом № 2181
(в соответствии со статьей 15 этого Закона такой срок исковой дав-
ности составляет 1095 дней, т.е. три года);
г) налоговый долг юридических или физических лиц, который
возник вследствие обстоятельств непреодолимой силы (форс-мажорных
обстоятельств);
д) налоговый долг юридических лиц, признанных фиктивными в
соответствии с законом.
В случае если физическое лицо, которое признано в судебном
порядке без вести пропавшим или умершим, появляется или если
физическое лицо, находившееся в розыске более 720 дней, разыскано,
списанная задолженность таких лиц подлежит восстановлению и взыс-
канию в общем порядке, без соблюдения сроков исковой давности.
Списание безнадежного налогового долга налоговые органы произ-
водят ежеквартально. Порядок списания такого долга должен быть
определен центральным налоговым органом по согласованию с Минис-
терством финансов Украины, но на сегодняшний день такого порядка
еще нет.
В заключение отметим, что в целом нормы, заложенные в статье
18 Закона № 2181, можно считать положительным аспектом нового
закона, поскольку процесс реструктуризации позволит многим пред-
приятиям-должникам снова "стать на ноги", что не может не сказа-
ться положительно на развитии нашей экономики.
{1} Сам Закон № 2181 вступает в силу с 01.04.2001 г. (исключение
составляют статьи 6, 8, 9, 14, которые вступают в силу с
01.10.2001 г., а также пункт 4.3 статьи 4 и статья 10,
вступающие в силу с 01.01.2002 г.).
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№20/01, стр. 16
[08.03.2001]
Е. Савченко
Экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------