События после даты составления баланса и проблемы их учета в
хозяйственной деятельности предприятия
------------------------------------------------------------------
Информация, отраженная в финансовой отчетности, должна быть
полезной, отвечать цели и задачам, встающим перед заинтересованны-
ми пользователями. Адекватность финансовых данных проявляется в
том, что значение их влияет на экономические решения, принимаемые
пользователями, помогает оценить прошедшие, настоящие и будущие
события.
Как известно, между отчетной датой и датой завершения формиро-
вания финансовой отчетности проходит значительное время (иногда
до 1,5 месяца), на протяжении которого в деятельности предприятия
и в хозяйственной среде происходят многочисленные события, нередко
заставляющие переоценивать факты хозяйственной жизни, отраженные в
финансовой отчетности за отчетный период. Из-за таких событий
информация, включенная в отчетность, может утратить свою актуаль-
ность. А это, в свою очередь, приводит к тому, что пользователи
не имеют возможности делать обоснованные выводы и прогнозы относи-
тельно развития предприятия.
Избежать этого можно путем информирования пользователей отчет-
ности о всех событиях, состоявшихся после даты составления баланса
(в дальнейшем - дата баланса) и тех, которые имеют отношение к
деятельности предприятия. Все это следует иметь в виду, рассмат-
ривая следующие примеры.
Порядок раскрытия в отчетности таких событий определен Положе-
нием (стандартом) бухгалтерского учета 6 "Исправление ошибок и
изменения в финансовых отчетах" (в дальнейшем - ПБУ 6), утвержден-
ным приказом Минфина Украины от 28.05.99 г. и зарегистрированным
Минюстом Украины 21.06.99 г. под № 392/3685 ( z0392-99 ).
Событие после даты баланса согласно этому ПБУ - это событие,
происходящее между датой баланса и датой утверждения руководством
финансовой отчетности, подготовленной к обнародованию, которое
повлияло или может повлиять на финансовое состояние, результаты
деятельности и движение денежных средств предприятия.
Как следует из определения, период, в котором могут возникнуть
события после даты баланса, ограничен двумя моментами: отчетной
датой (датой баланса) и датой, когда отчетность считается подго-
товленной для представления в соответствующий орган. Отчетной
датой традиционно считается день, по состоянию на который пред-
приятие составляет свою отчетность. В украинском учете, как и в
западном, в качестве отчетной даты принимают последний день отчет-
ного периода. Так, если отчетный год охватывает период с 1 января
до 31 декабря, то отчетной датой следует считать 31 декабря каждо-
го года.
Дата, когда отчетность считается готовой к представлению,
определяется в зависимости от организационной структуры и схемы
управления предприятием, требований законодательства, а также
процедур, установленных для подготовки и рассмотрения финансовой
отчетности.
Обычно такой датой считается день, когда вся работа над финан-
совой отчетностью предприятием завершена и отчетность можно пред-
ставлять внешним пользователям. При различных структурах это
могут быть день утверждения отчетности руководителем, советом
директоров или наблюдательным советом, дата подписи отчетности
уполномоченными лицами предприятия.
Дата утверждения или подписания отчетности считается своеоб-
разной временной границей, отделяющей факты хозяйственной жизни,
принимаемые во внимание во время формирования отчетной информации,
от фактов, которые в процессе подготовки отчета не учитываются.
Знать эту дату - важно для внешних пользователей. Поэтому ее сле-
дует обязательно отражать в отчетности.
Кроме того, для пользователей важно знать статус отчетности,
орган, принявший решение об утверждении отчета. Это особенно важно
в тех случаях, когда согласно законодательству окончательное
утверждение отчетности отнесено к компетенции собственников пред-
приятия (например, общего собрания акционеров). Следовательно, в
отчетность полезно включать информацию об органе предприятия,
утвердившем отчет, а также о том, что отчетность подлежит утверж-
дению собственниками.
Заметим, что перечень событий после даты баланса, предусмот-
ренный ПБУ 6, нами несколько расширен, исходя из опыта практичес-
кой работы, и подан в виде двух групп (табл. 1.)
Классификация событий после даты баланса Таблица 1
|-----------------------|----------------------------------------|
| Вид событий после | Примеры |
| даты баланса | |
|-----------------------|----------------------------------------|
|I. События, предостав- |Объявление в установленном порядке банк-|
|ляющие дополнительную |ротом дебитора предприятия, задолжен- |
|информацию об обстоя- |ность которого ранее была признана сом- |
|тельствах, существо- |нительной, или если по состоянию на дату|
|вавших на дату баланса |баланса относительно этого дебитора уже |
| |осуществлялась процедура банкротства или|
| |он ощущал серьезные проблемы с ликвид- |
| |ностью; |
| |принятие после даты баланса решения су- |
| |дебного органа, подтверждающего сущест- |
| |вование обязательств предприятия по |
| |состоянию на дату баланса, обусловли- |
| |вающего необходимость образования соот- |
| |ветствующего резерва; |
| |переоценка активов после отчетной даты, |
| |свидетельствующая о стойком снижении их |
| |стоимости, определенной на дату баланса;|
| |получение информации (например, бухгал- |
| |терской отчетности) о финансовом сос- |
| |тоянии и результатах деятельности дочер-|
| |них и ассоциированных предприятий, сви- |
| |детельствующей о стойком снижении стои- |
| |мости их акций на фондовых биржах; |
| |продажа производственных запасов, сви- |
| |детельствующая о необоснованности оценки|
| |чистой стоимости их реализации на дату |
| |баланса; |
| |выявление после отчетной даты того, что |
| |процент готовности объекта строительст- |
| |ва, использованный для определения фи- |
| |нансового результата по состоянию на |
| |дату баланса методом "по мере готов- |
| |ности", был неправильным; |
| |получение от страховой организации мате-|
| |риалов об уточнении размера страхового |
| |возмещения, переговоры о котором велись |
| |на отчетную дату; |
| |исправление ошибок или нарушений законо-|
| |дательства, приведших к искажению данных|
| |финансовой отчетности |
|-----------------------|----------------------------------------|
|II. События, указываю- |Принятие решения по реорганизации пред- |
|щие на обстоятельства, |приятия; |
|возникшие после даты |приобретение целостного имущественного |
|баланса |комплекса; |
| |решение о прекращении операций, состав- |
| |ляющих значительную часть основной дея- |
| |тельности предприятия; |
| |уничтожение (потеря) активов предприятия|
| |вследствие пожара, аварии, стихийного |
| |бедствия или другого чрезвычайного собы-|
| |тия; |
| |принятие решения по эмиссии ценных |
| |бумаг; |
| |непрогнозируемые изменения индексов цен |
| |и валютных курсов; |
| |заключение контрактов относительно зна- |
| |чительных капитальных и финансовых |
| |инвестиций; |
| |принятие законодательных актов, влияю- |
| |щих на деятельность предприятия; |
| |дивиденды за отчетный период объявлены |
| |предприятием после даты баланса |
|-----------------------|----------------------------------------|
Во всех приведенных случаях первой группы событий после даты
баланса по состоянию на дату баланса актив или обязательство уже
существовали. Однако после даты баланса возникли обстоятельства,
оказывающие значительное влияние на этот актив или обязательство.
Наиболее сложным вопросом относительно классификации событий
после даты баланса является, по нашему мнению, определение того,
подтверждает ли конкретный факт хозяйственные условия, имевшие
место на отчетную дату.
Пример 1. Предприятие имеет проблемы с ликвидностью и стано-
вится банкротом.
Необходимо: определить, к каким событиям относится этот факт
хозяйственной деятельности: к событиям, произошедшим на дату
баланса (первой группы), или к событиям, возникшим после даты
баланса (второй группы).
Решение. В случае если такой покупатель объявлен банкротом
после даты баланса, может показаться, что мы имеем дело с собы-
тиями второй группы. Но банкротство покупателя свидетельствует о
том, что уже по состоянию на дату баланса покупатель был не спосо-
бен оплачивать стоимость продукции поставщику. Следовательно,
рассматриваемое событие следует отнести к первой группе.
Пример 2. Снизилась рыночная стоимость инвестиций в развитие
предприятия. Падение рыночной стоимости состоялось в период между
датой баланса и датой утверждения или подписания отчетности.
Необходимо: определить, к каким событиям следует отнести этот
факт хозяйственной деятельности предприятия.
Решение. Такое падение, как правило, не имеет какого-либо
отношения к условиям инвестирования, имевшим место по состоянию на
дату баланса. Оно отражает обстоятельства, сложившиеся в период,
следующий за отчетным, и потому считается событием второй группы
(рис.1).
|-------------------------------|
|Факт хозяйственной деятельности|
|-------------|-----------------|
|
|-------------|-----------------|
|Между отчетной датой и датой, |
|когда отчет считается готовым к|------------------------------->|
|представлению | |
|-------------|-----------------| |
| |
|-------------|------------| |
|Повлиял или может повлиять| |
|на финансовое состояние, | |
|финансовые результаты |------------------------------------>|
|и денежные потоки | |
|-------------|------------| |
| |
|-------------|----------------| |--------------------------| |
|Подтверждает наличие на дату | |Подтверждает возникновение| |
|баланса хозяйственных условий,| |после даты баланса | |
|в которых предприятие осу- |--->|хозяйственных условий, |>|
|ществляло свою деятельность | |в которых предприятие | |
|-------------|----------------| |осуществляет свою | |
| |деятельность | |
| |--------|-----------------| |
|-------------|-----------| |--------------|-----------| |
|Корректирование данных об| |Раскрытие существенной | |
|активах, обязательствах, | |информации в приложениях к| |
|капитале, доходах | |финансовой отчетности | |
|и расходах | |(пояснительной записке) | |
|-------------------------| |--------------------------| |
|-------------| |
|Не отражается| |
|в финансовой |<--|
|отчетности |
|-------------|
Рис.1. Последовательность определения и классификация событий
после даты баланса
Все существенные события после даты баланса должны отражаться
в финансовой отчетности за отчетный период независимо от того,
благоприятны они или нет для предприятия. В соответствии с ПБУ 1
"Общие требования к финансовой отчетности", (утвержденным приказом
Минфина Украины от 31.03.99 г. № 87 и зарегистрированным Минюстом
Украины 21.06.99 г. под № 391/3684 ( z0391-99 )) существенная
информация - это информация, отсутствие которой может повлиять на
решение пользова телей финансовой отчетности. Далее в стандарте
указано, что существенность информации определяется соответствую-
щими ПБУ и руководством предприятия. Однако в утвержденных на
сегодня ПБУ показатель "существенности" не имеет количественного
обозначения.
По нашему мнению, существенность информации должно определять
руководство предприятия на основе профессионального опыта, и она
зависит от конкретной ситуации.
События после даты баланса отражаются в финансовой отчетности
путем корректирования данных о соответствующих активах, обяза-
тельствах, капитале, доходах и расходах или путем раскрытия соот-
ветствующей информации (в пояснительной записке). При этом пред-
приятие, как правило, оценивает последствия событий после даты
баланса в стоимостном выражении на основании соответствующего рас-
чета.
Данные об активах, обязательствах, капитале, доходах и расхо-
дах предприятием отражаются в финансовой отчетности с учетом собы-
тий после даты баланса, подтверждающих наличие на дату баланса
хозяйственных условий, в которых предприятие осуществляло свою
деятельность. Таким образом, в случае выявления событий первой
группы возникает необходимость в корректировании данных об акти-
вах, обязательствах, капитале, доходах и расходах. Поэтому события
первой группы называются корректирующими. Корректирование показа-
телей финансовой отчетности рассмотрим на примере.
Пример 3. На основании учетных данных в финансовой отчетности
предприятия по состоянию на 31.12.2000 г. отражена дебиторская
задолженность на общую сумму 20,0 млн. грн. По состоянию на
30.01.2001 г. (дата утверждения финансового отчета - 15.02.2001)
предприятие получило информацию о том, что один из дебиторов,
задолженность которого по состоянию на 31.12.2000 г. составляла
7,0 млн. грн., 26.01.2001 г. признан банкротом.
Необходимо: проверить правильность отражения дебиторской за-
долженности в финансовой отчетности.
Решение. По нашему мнению, для достоверного отражения данных
финансовой отчетности предприятие должно уменьшить сумму деби-
торской задолженности в финансовой отчетности (ф. № 1 "Баланс" и
ф. № 5 "Примечания к годовой финансовой отчетности") на 7,0 млн.
грн. и определить в "Отчете о собственном капитале" (ф. № 4) по
состоянию на 31.12.2000 г. убыток от списания дебиторской задол-
женности.
Считаем, что аналогичные корректирования необходимы и в тех
случаях, когда события после даты баланса свидетельствуют об их
влиянии на деятельность как предприятия в целом, так и отдельных
его подразделений. В перечень таких событий следует относить:
значительные убытки, постоянные проблемы с платежеспособностью,
уменьшение объема реализованной продукции, недостаточность капита-
ла, отрицательные предпосылки для направления потоков денежных
средств, нарушения процедуры банкротства и т. п.
Однако на сегодня в практический работе после даты баланса
корректирования активов, обязательств, капитала, доходов и расхо-
дов не осуществляются.
Считаем также, что события второго вида следует раскрывать в
"Примечаниях к годовой финансовой отчетности", являющихся неотъем-
лемой частью годовой отчетности, или в пояснительной записке к
финансовой отчетности. Эти события характеризуются как некоррек-
тирующие. Рассмотрим суть событий второго вида на примере.
Пример 4. В бухгалтерском балансе по состоянию на 31.12.2000
г. отражены значительные вложения предприятия (180 млн. грн.) в
акции другого предприятия. 15.02.2001 г. предприятие получило ин-
формацию о том, что в связи с изменением общих тенденций фондового
рынка рыночная цена этих акций в начале февраля 2001 г. значи-
тельно уменьшилась (с 6,00 грн. до 3,05 грн. за акцию).
Необходимо: проверить правильность отражения в финансовой
отчетности снижения стоимости акций, вложенных в другое предприя-
тие.
Решение. По нашему мнению, снижение стоимости акций, вложенных
в другое предприятие, следует отразить в "Примечаниях к годовой
финансовой отчетности".
Информация, отражаемая в "Примечаниях к годовой финансовой
отчетности", должна, на наш взгляд, включать краткое описание
характера событий, произошедших после даты баланса, и оценку их
последствий в стоимостном выражении. В случае если оценить пос-
ледствия событий после даты баланса в стоимостном выражении невоз-
можно, предприятие должно на это указать.
Проверяющий должен знать, что информация о событиях после даты
баланса должна подтверждаться проверенными фактами. Считаем, что
намерения руководства предприятия должны отражаться в финансовой
отчетности как условные факты хозяйственных событий, если их
можно проверить и ожидается существенный результат от их осуществ-
ления.
Условные факты хозяйственных событий имеют информационное зна-
чение как для руководства составителей финансовой отчетности, так
и для ее пользователей. Приводя определение "событие после даты
баланса", мы уже подчеркивали, что это "событие... которое пов-
лияло или может повлиять на финансовое состояние...". Поскольку
это событие, которое может повлиять, то оно является условным и,
соответственно, по нашему мнению, должно подлежать учету.
Условный факт хозяйственной деятельности (далее - условный
факт) является фактом, имевшим место на дату баланса, возникнове-
ние последствий которого зависит от того, состоится или не сос-
тоится в будущем одно или несколько непредвиденных (случайных)
событий. Считаем, что последствиями условного факта могут быть:
условный убыток, условная прибыль, условное обязательство, услов-
ный актив.
Условные учетные объекты существенным образом отличаются от
тех бухгалтерских оценок, учет которых необходим для составления
отчетности. Отсутствие стоимостной оценки (расчета) учетного
объекта само по себе не создает неопределенности, являющейся отли-
чительной особенностью условного факта. Так же, как и сам факт
экспертной оценки срока полезного использования актива для опреде-
ления величины амортизации не превращает амортизацию в условный
пассив. Величины неопределенных хозяйственных рисков, не отнесен-
ных к условиям или ситуациям, действующим на отчетную дату, также
считаем, не могут классифицироваться как начисления, связанные с
условными событиями.
Пример 5. Разрабатывая финансовый план (бюджет) на следующий
финансовый год, предприятие, основной деятельностью которого яв-
ляются производство и продажа прохладительных напитков, оценивает
риски, связанные с условиями ведения хозяйственной деятельности,
а также определяет возможности уменьшения доходов под влиянием
внешних факторов, в частности неблагоприятных погодных условий в
летнее время года.
Необходимо: выяснить, возможно ли определить совокупность всех
предвидимых фактов в деятельности предприятия.
Решение. В данном случае руководство не может предусмотреть
всю совокупность условных фактов (затяжные дожди, похолодания),
но, основываясь на профессиональной компетенции и опыте работы,
может оценить общий уровень риска. По нашему мнению, совокупность
подобных рисков нельзя считать условными фактами.
Оценивая события после даты баланса и последствия условных
фактов, составители финансовой отчетности должны принимать во вни-
мание их существенность или несущественность для предприятия.
Считаем, что существенность должна реализовываться в виде принци-
па, предусмотренного ПБУ 1 "Общие требования к финансовой отчет-
ности".
Существенность, по нашему мнению, как принцип должна предус-
матривать отражение в учете и отчетности информации, без знания
которой пользователи финансовой отчетности не смогут достоверно
оценить финансовое состояние, движение денежных средств или ре-
зультаты деятельности предприятия.
Существенность событий и условных фактов после даты баланса
следует определять исходя из общих требований к финансовой отчет-
ности в связи с тем, что ПБУ 6 не устанавливает специальных крите-
риев для определения существенности. Предел существенности не
предусмотрен и в законодательном порядке.
Все существенные события после даты баланса и условные факты,
по нашему мнению, должны подлежать отражению в финансовой отчет-
ности за отчетный период независимо от того, благоприятны их пос-
ледствия или нет. С одной стороны, это можно трактовать как необ-
ходимость независимого подхода к оценке существенности условного
факта или события после даты баланса, а с другой - это явное
отклонение от принципа осмотрительности. Принцип осмотрительности
предусматривает, что методы оценки, применяемые в бухгалтерском
учете, должны предотвращать занижение оценки обязательств и расхо-
дов и завышение оценки активов и доходов предприятия.
Однако соблюдение принципа осмотрительности не означает, что
предприятие может создавать скрытые резервы или чрезмерные запасы,
сознательно занижать активы (доходы) или завышать обязательства
(расходы), что привело бы к потере надежности и объективности
информации в финансовой отчетности.
Считаем, что последствия событий и условных фактов после даты
составления баланса следует оценивать в денежном выражении. В
случае если оценить последствия этих фактов и событий в денежном
выражении невозможно, предприятие должно указать на это в поясни-
тельной записке к годовой финансовой отчетности.
Последствия каждого условного факта хозяйственной деятельности
следует рассчитывать отдельно, за исключением случаев, когда имеют
место однородные факты.
Пример 6. Предприятие судится с перевозчиком в связи с невы-
полнением им существенных условий договора перевозки, а также воз-
будило иск против налогового органа в связи с неправильным наложе-
нием штрафных санкций.
Необходимо: определить, однородны ли эти факты и как следует
оценивать последствия каждого условного факта: вместе или отдель-
но?
Решение. Оценка последствий двух судебных процессов как сово-
купности является некорректной, таким образом, оценивать их сле-
дует отдельно.
Пример 7. Предприятие имеет гарантийные обязательства по нес-
кольким партиям однородных по потребительским качествам товаров,
реализуемых на одном рынке.
Необходимо: определить, однородны ли эти факты и можно ли оце-
нивать их вместе?
Решение. В этом случае неопределенность обязательств по ука-
занным товарам является однородной, поскольку вероятность наступ-
ления событий, приводящих к их возникновению, обусловливается
единым комплексом причин. Следовательно, эти факты можно оценивать
вместе.
Для отражения в учете и отчетности информации об условных
фактах необходимо количественно оценить вероятность их осуществле-
ния. Заключение о вероятности условного факта основывается на
информации, имевшейся в наличии до даты утверждения финансовой
отчетности, и содержащей анализ событий, произошедших после даты
составления баланса. В качестве источников информации можно ис-
пользовать данные об аналитических фактах хозяйственной деятель-
ности, заключения независимых экспертов, события после даты балан-
са, позволяющие получить дополнительные аналитические данные.
Чтобы оценить вероятность того, что при наступлении определен-
ного комплекса условий ожидаемое событие состоится, следует про-
анализировать большое количество явлений, при которых в случае
многоразовой реализации такого комплекса условий событие происхо-
дит с определенной частотой. Таким образом, для наступления собы-
тия необходимыми являются определенный комплекс условий, их одно-
родность. ПБУ 6 предусматривает, что события после даты подписания
баланса могут привести к корректированию определенных статей и,
конечно же, по нашему мнению, должно быть обеспечено отражение
последствий событий после даты условного факта итоговыми (конечны-
ми) оборотами. Вместе с тем в случае отражения последствий событий
итоговыми оборотами следует раскрывать информацию об этих событиях
в "Примечаниях к годовой финансовых отчетности", или, по нашему
мнению, в пояснительной записке к финансовой отчетности.
В случае если принято решение о признании событий после даты
баланса, условные учетные объекты необходимо отражать в синтети-
ческом и аналитическом учете предприятия, по нашему мнению, итого-
вым оборотами отчетного периода до утверждения годовой финансовой
отчетности.
Информация о событиях и условных фактах после даты баланса,
раскрываемая в пояснениях к финансовой отчетности, может содержать
краткое описание характера событий после даты баланса (условных
фактов) и оценку их последствий в стоимостном выражении. Если
оценить последствия такого события или факта в стоимостном выраже-
нии невозможно, предприятие должно на это указать. В пояснительной
записке следует также привести соответствующие расчеты, достовер-
ность которых необходимо подтвердить. Считаем, что необходимо пре-
дусмотреть (в исключительных случаях) раскрытие информации об
условных фактах не в полном объеме. Целесообразно ограничиться
лишь отражением общего характера условного факта и причины, по
которой подробно информация не раскрывается. Такой подход может
осуществляться в том случае, когда раскрытие информации в полном
объеме причиняет или может причинить потерю предприятию в процессе
урегулирования соответствующего условного факта.
Решение об определении и раскрытии событий после даты подписа-
ния баланса необходимо принимать на основании их классификации
(см. табл. 1).
В бухгалтерском учете необходимо признавать события после даты
баланса, подтверждающие существование на дату его подписания
хозяйственных условий, в которых предприятие осуществляло или осу-
ществляет свою деятельность. Кроме того, одновременно действует
предположение о непрерывности деятельности предприятия в целом или
любой его важной части.
Пример 8. Налоговый орган 06.02.2001 г. закончил проверку
деятельности предприятия за отчетный 2000 г., по результатам кото-
рой предъявил штрафные санкции за неправильный расчет налога на
добавленную стоимость в сумме 150,0 тыс. грн.
Необходимо: определить, следует ли считать начисление штрафных
санкций существенной для предприятия хозяйственной операцией и в
каком отчетном периоде необходимо отразить операцию на счетах бух-
галтерского учета.
Решение. Предъявление штрафных санкций за неправильный расчет
налога на добавленную стоимость является существенной операцией
для предприятия.
Поскольку ошибка во время расчета налога на добавленную стои-
мость была допущена в 2000 г. и она имела место на дату баланса
(дата утверждения финансового отчета -12.02.2001 г.), то в бухгал-
терском учете начисление штрафных санкций должно отражаться за-
писью, датируемой 31 декабря 2000 г.
В пояснительной записке предприятие должно раскрыть информацию
о событиях после даты баланса, свидетельствующих о хозяйственных
операциях, в которых предприятие осуществляет свою деятельность.
Пример 9. Акционерное общество должно раскрыть в пояснительной
записке информацию о дивидендах, объявленных 16.01.2001 г. в уста-
новленном порядке по результатам работы предприятия за 2000 г.
Необходимо: определить, в каком отчетном периоде следует отра-
зить начисление дивидендов.
Решение. Поскольку решение об уплате дивидендов принято в 2001
г., то отражать их в учете 2000 г. неправомерно.
Решения о признании или раскрытии последствий условных фактов
должны приниматься, по нашему мнению, в зависимости от степени
уверенности в наступлении их последствий. Считаем, что для отраже-
ния на счетах бухгалтерского учета условного обязательства и свя-
занного с ним условного убытка необходимо придерживаться следующих
условий: большая вероятность того, что будущие события подтвердят
снижение стоимости актива или существование обязательства на
отчетную дату; условное обязательство или условный убыток, порож-
денный условным фактором, можно достаточно обоснованно оценить.
Выбор величины условного убытка конечной совокупности его зна-
чений можно представить следующим образом:
1. Прежде всего нужно определить размер, наиболее точно харак-
теризующий убыток. В случае если такую величину можно идентифици-
ровать, она принимается в качестве оценки условного убытка.
2. Если достаточно уверенно выделить величину убытка, характе-
ризующую его наиболее точно, невозможно, выбирается самая малая
величина из совокупности значений.
Пример 10. Предприятие предполагает, что в результате судебно-
го разбирательства ему придется уплатить компенсацию иностранному
поставщику. Сумма иска установлена в иностранной валюте, и в зави-
симости от ожидаемой динамики валютного курса будет варьироваться
величина убытка. Привлеченный эксперт сделал предположение относи-
тельно возможных величин убытка и их вероятности (табл. 2).
Таблица 2 Величина возможного убытка
|-------------|--------------------------------------------------|
| | Возможные варианты |
| Показатели |-----------|--------|--------|--------|-----------|
| | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
|-------------|-----------|--------|--------|--------|-----------|
|Сумма убытка,| 80,0 | 200,0 | 370,0 | 490,0 | 610,0 |
|тыс. грн. | | | | | |
|-------------|-----------|--------|--------|--------|-----------|
|Степень | небольшая | средняя| высокая| средняя| небольшая |
|уверенности | | | | | |
|эксперта | | | | | |
|-------------|-----------|--------|--------|--------|-----------|
Необходимо: определить сумму условного убытка.
Решение. Данные табл. 2 свидетельствуют о том, что наиболее
вероятно убыток будет составлять 370,0 тыс. грн. Эту сумму следует
рассматривать как наиболее точную, характеризующую убыток. В слу-
чае если руководство предприятия считает мнение эксперта недоста-
точно обоснованным, а более точное выделение показателя, который
характеризовал бы величину условного убытка, из приведенных оце-
ночных величин не является возможным, в отчетности можно отразить
наименьшую величину убытка - 80,0 тыс. грн.
Определив величину условного убытка, предприятие имеет право
частично погасить его величину на сумму встречных требований или
требований к третьим лицам, если такие требования связаны с оцени-
ваемым условным фактом.
Отражение условных прибылей и убытков Таблица 3
|------------|-------------|------------------|------------------|
| Степень |Значимость | Отражение в учете| Отражение в |
|вероятности,|последствий *| | пояснительной |
| % | | | записке |
| | |---------|--------|---------|--------|
| | | условная|условный| условная|условный|
| | | прибыль |убыток | прибыль |убыток |
|------------|-------------|---------|--------|---------|--------|
|Очень высо- |несуществен- | - | - | - | - |
|кая |ная | | | | |
|(95 - 100) | |---------|--------|---------|--------|
| |существенная | - | + | + | + |
|------------|-------------|---------|--------|---------|--------|
|Высокая |несуществен- | | | | |
|(50-95) |ная | - | - | - | - |
| | |---------|--------|---------|--------|
| |существенная | - | + | + | + |
|------------|-------------|---------|--------|---------|--------|
|Средняя |несуществен- | - | - | - | - |
|(5-50) |ная | | | | |
| | |---------|--------|---------|--------|
| |существенная | - | - | - | + |
|------------|-------------|---------|--------|---------|--------|
|Малая (0-5) |несуществен- | | | | |
| |ная | - | - | - | - |
| | |---------|--------|---------|--------|
| |существенная | - | - | - | - |
|------------|-------------|---------|--------|---------|--------|
_________________
* Считаем, что последствия, количественный показатель которых
составляет до 5% прибыли, полученной от основной деятельности,
можно считать несущественными.
В случае если иностранному поставщику уже предъявлено или
будет предъявлено в ближайшее время встречное исковое требование,
величина условного убытка будет определяться с учетом возможной
компенсации. Если есть экспертное заключение, в котором наиболее
вероятная сумма компенсации определена в размере 200,0 тыс. грн.,
а условный убыток от первоначального искового требования предус-
матривается в сумме 370,0 тыс. грн., то в учете необходимо отра-
зить условный убыток в размере 170,0 тыс. грн.
Исходя из принципа осмотрительности, считаем, что все-таки
отражать условную прибыль в бухгалтерском учете и отчетности
предприятия не нужно. Информацию об условной прибыли следует рас-
шифровать в пояснительной записке лишь в случае, если вероятность
ее получения большая. Кроме того, чтобы не вводить в заблуждение
пользователей отчетности относительно прибыли предприятия, сле-
дует, по нашему мнению, в пояснении к финансовой отчетности не
приводить информацию и о величине условной прибыли, а также коли-
чественную оценку вероятности ее получения.
Отражение последствий условного факта и учета и отчетности
предприятия в зависимости от его значимости и вероятности можно,
по нашему мнению, представить в виде таблицы (табл. 3).
Отражение в бухгалтерском учете и финансовой отчетности услов-
ного убытка от событий после даты баланса влияет, в свою очередь,
на налоговые обязательства. В практической деятельности проблема-
тичным является вопрос о необходимости корректирования налоговых
обязательств предприятия в связи с отражением условных убытков в
результате событий после даты баланса итоговыми оборотами в бух-
галтерском учете. По нашему мнению, отображение в учете условных
событий (фактов) после даты баланса не может приводить к изменению
налоговых обязательств предприятия, поскольку относительно прибы-
ли, полученной в результате событий после даты баланса, действует
неопределенность. Эти доходы следует включать в налогооблагаемую
базу в том периоде, когда они фактически получены. Кроме того,
объектами налогообложения должны быть только полученные доходы.
Неполученные доходы в виде присужденных и признанных должником
штрафов, пени и других санкций за нарушение условий договора
объекты налогообложения не принимают.
Считаем, что в практической работе бухгалтеры-практики будут
проявлять нежелание признавать и раскрывать события после даты
баланса как условные факты хозяйственной деятельности. При усло-
вии, что основной целью ведения учета и составления финансовой
отчетности является обеспечение прежде всего правильного начисле-
ния налогов, бухгалтеры считают отражение событий после даты
баланса в качестве условных фактов необязательной процедурой.
Собственники и прочие заинтересованные пользователи финансовой
отчетности получают информацию об условных событиях (фактах) на
дату составления баланса преимущественно из отчетов исполнительных
органов предприятия.
Поскольку в соответствии с п. 1 ст. 3 Закона Украины от
16.07.99 г. № 996-ХIV "О бухгалтерском учете и финансовой отчет-
ности в Украине" ( 996-14 ) предусмотрено, что целью ведения бух-
галтерского учета и составления финансовой отчетности является
предоставление пользователям для принятия решений полной, правди-
вой и непредвзятой информации, считаем необходимым решить вопрос
о порядке отражения условных событий после даты баланса в хозяйст-
венной деятельности предприятия на законодательном уровне.
------------------------------------------------------------------
"Вестник налоговой службы Украины"
№ 12/01, стр. 39
[01.03.2001]
Евгения Калюга
канд. эк. наук, доцент Академии гос. налоговой службы Украины
------------------------------------------------------------------