Обычная деятельность предприятия и ее виды
------------------------------------------------------------------
Годовой отчет в новых формах уже не первый, но все, наверное,
еще помнят прошлогоднюю головную боль. И все же хотелось бы
обратить внимание наших читателей на определения терминов,
приведенных в П(С)БУ, в части классификации видов деятельности, к
которым относятся те или иные хозяйственные операции. Ведь именно
правильная классификация видов деятельности на счетах бухгал-
терского учета - залог правильного разнесения тех или иных доходов
и расходов по строкам отчетности, в частности Отчета о финансовых
результатах (форма № 2) и Отчета о движении денежных средств
(форма № 3).
В этой связи остановимся на определениях видов деятельности
предприятия, приведенных в П(С)БУ.
О чем говорят определения?..
В Отчете о финансовых результатах и в Отчете о движении
денежных средств все показатели сгруппированы по видам деятельнос-
ти. Деятельность предприятия в соответствии с П(С)БУ можно
представить в следующем виде:
|------------------------|
|-----|Деятельность предприятия|-----|
| |------------------------| |
| |
| |
|------|| |-----|------|
|Обычная| |Чрезвычайная|
|-----|-| |------------|
|
|
|--|------------------|--------------------|
| | |
|------|-----| |-----|----| |------|-------|
|Операционная| |Финансовая| |Инвестиционная|
|------|-----| |----------| |--------------|
|
|
|----|--------|
|---|----| |---|--|
|Основная| |Прочая|
|--------| |------|
Как видно из приведенной схемы, деятельность предприятия
подразделяется на обычную и чрезвычайную.
В соответствии с П(С)БУ 3 "Отчет о финансовых результатах"
( z0397-99 ) (далее - П(С)БУ 3) под обычной деятельностью
понимают любую основную деятельность предприятия, а также
операции, которые ее обеспечивают или которые возникают вследствие
осуществления такой деятельности. Примерами обычной деятельности
являются производство и реализация продукции, выполнение работ,
предоставление услуг, реализация оборотных активов. К операциям,
сопровождающим обычную деятельность, относятся курсовые разницы,
экономические санкции по хозяйственным договорам, проценты,
дивиденды и пр.
Чрезвычайной деятельностью считают такие операции или события,
которые отличаются от обычной деятельности и о которых не
предполагается, что они будут повторяться периодически или в
каждом последующем отчетном периоде. Примерами событий и операций,
относящихся к чрезвычайной деятельности, являются: стихийные
бедствия (землетрясения, оползни, смерчи и пр.), пожар,
техногенные аварии и т. п.
Однако необходимо учитывать, что одно и то же событие может
быть чрезвычайным для одного предприятия и обычным для другого.
Например, убытки вследствие землетрясения считаются чрезвычайным
событием для многих предприятий, но такое событие не является
чрезвычайным для страховых компаний, осуществляющих страхование
таких рисков.
Таким образом, чрезвычайность события или операции определяет-
ся прежде всего характером деятельности предприятия, а не
ожидаемой частотой их возникновения.
Обычная деятельность предприятия в соответствии с П(С)БУ
подразделяется на операционную, финансовую и инвестиционную.
Операционная - не только основная
Операционная деятельность - это основная деятельность
предприятия, а также другие виды деятельности предприятия, не
являющиеся инвестиционной и финансовой деятельностью.
Исходя из определения "операционная деятельность" - это прежде
всего основная деятельность предприятия. При этом в соответствии с
П(С)БУ 3 к основной деятельности относят операции, связанные с
производством, реализацией продукции (товаров, работ, услуг),
которые являются целью создания предприятия и обеспечивают
основную долю его дохода. Для производственного предприятия
таковыми являются операции по производству и реализации продукции
(работ, услуг), для строительной организации - по выполнению
строительно-монтажных работ, для страховой компании - по пре-
доставлению услуг по страхованию и пр.
Однако операционная деятельность включает в себя не только
основную, но и другие виды деятельности, не относящиеся к
финансовой и инвестиционной. Какие же именно операции предприятия
относятся к операционной деятельности?
Для ответа на данный вопрос обратимся к классификации доходов
и расходов предприятия, представленной в Плане счетов бухгал-
терского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных
операций предприятий и организаций, утвержденном приказом
Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291 ( z0892-99 )
(далее - План счетов). Почему к Плану счетов? Структура Плана
счетов максимально приближена к новым формам отчетности. Причем
счета доходов и расходов в Плане счетов сгруппированы таким
образом, что на каждом соответствующем счете доходов (расходов)
отражаются данные по определенному виду деятельности предприятия.
Говоря о группировке счетов, необходимо отметить, что счета
доходов (расходов) от обычной деятельности подразделяются на три
группы:
- счета, относящиеся к операционной деятельности;
- счета, относящиеся к финансовой деятельности;
- счета, относящиеся к инвестиционной деятельности.
Основой такой группировки послужила классификация видов
обычной деятельности, определенная в П(С)БУ. Учитывая то, что в
соответствии с П(С)БУ обычная деятельность предприятия подразде-
ляется на три вида деятельности (операционную, финансовую и
инвестиционную), счета доходов и расходов в Плане счетов
соответственно разбиты также на три группы.
Так, например, для отражения доходов (расходов) предприятия по
основному виду деятельности предусмотрен счет 70 "Доходы от
реализации" (соответственно в части расходов - счет 90 "Себе-
стоимость реализации", 91 "Общепроизводственные расходы", 92
"Административные расходы", 93 "Расходы на сбыт").
Для отражения операций, относящихся к операционной деятельнос-
ти предприятия, в Плане счетов предусмотрено, кроме перечисленных
выше (предназначенных для отражения операций, связанных с основной
деятельностью), еще два счета: 71 "Прочий операционный доход" - в
части доходов и 94 "Прочие расходы операционной деятельности" - в
части расходов.
В таблице приведены доходы и расходы операционной деятельности
предприятия, которые отражаются на субсчетах счетов 71 и 94.
|--------------------------------|-------------------------------|
| Статьи доходов операционной | Статьи расходов операционной |
| деятельности: | деятельности: |
|--------------------------------|-------------------------------|
| - от реализации иностранной | - на исследования и разработки|
| валюты (711 *) | (941) |
| - от реализации прочих | - себестоимость реализованной |
| оборотных активов (712) от | иностранной валюты (942) |
| операционной аренды активов | - себестоимость реализованных |
| (713) | производственных запасов (943)|
| - от операционной курсовой | - сомнительные и безнадежные |
| разницы (714) | долги (944) |
| - полученные штрафы, пеня, | - потери от операционной |
| неустойки (715) | курсовой разницы (945) |
| - возмещение ранее списанных | - потери от обесценивания |
| активов (716) | запасов (946) |
| - от списания кредиторской | - недостачи и потери от порчи |
| задолженности (717) | ценностей (947) |
| - полученные гранты и | - признанные штрафы, пеня, |
| субсидии (718) | неустойки (948) |
| - прочие доходы от | - прочие расходы операционной |
| операционной деятельности | деятельности (949) |
| (719) | |
|--------------------------------|-------------------------------|
______________________
* Здесь и далее в скобках указан субсчет в соответствии с
Планом счетов.
Операционная, если исключить финансовую и инвестиционную
Необходимо заметить, что у бухгалтеров достаточно часто
возникает вопрос: какие доходы и расходы относятся к операционной
деятельности и как они отражаются на субсчетах 719 "Прочие доходы
от операционной деятельности" и 949 "Прочие расходы от операцион-
ной деятельности"?
При отражении той или иной операции на данных субсчетах
предлагаем воспользоваться правилом исключения, вытекающим из
определения операционной деятельности, приведенного в П(С)БУ 3.
Так, в определении операционной деятельности, приведенном в
П(С)БУ 3, говорится, что к таковой относятся любые расходы, не
связанные с инвестиционной и финансовой деятельностью. Следова-
тельно, на рассматриваемых счетах отражаются доходы (расходы),
возникшие в результате хозяйственной деятельности предприятия и не
связанные:
- с производством и реализацией продукции (товаров, работ,
услуг) - основной деятельностью предприятия;
- с инвестиционной и финансовой деятельностью.
В этой связи рассмотрим, какие именно операции относятся к
финансовой и инвестиционной деятельности.
Под финансовой деятельностью понимают деятельность, которая
приводит к изменениям размера и состава собственного и заемного
капитала предприятия.
К операциям, связанным с финансовой деятельностью предприятия,
относятся:
- поступления денежных средств от размещения акций и других
операций, приводящих к увеличению собственного капитала (уставно-
го, паевого, дополнительного);
- выплаты денежных средств собственникам для приобретения или
выкупа ранее выпущенных акций;
- погашение задолженности участников по взносам в уставный
капитал;
- выплата дивидендов собственникам;
- поступление денежных средств от выпуска необеспеченных
долговых обязательств, займов, векселей, облигаций, ипотеки, а
также прочих краткосрочных и долгосрочных обязательств;
- возврат основной суммы кредитов, займов, погашение обяза-
тельств, а также погашение прочих обязательств;
- расходы, связанные с выпуском, содержанием и обращением
собственных ценных бумаг, начислением процентов по договорам
кредитования;
- вознаграждение за сданные в аренду финансовые активы.
Для отражения доходов и расходов от финансовой деятельности в
Плане счетов предусмотрены счета: 73 "Прочие финансовые доходы",
95 "Финансовые расходы".
В таблице приведены доходы и расходы операционной деятельности
предприятия, которые отражаются на субсчетах счетов 73 и 95.
|-------------------------------|--------------------------------|
| Статьи доходов от финансовой | Статьи расходов от финансовой |
| деятельности: | деятельности: |
|-------------------------------|--------------------------------|
| - полученные дивиденды (731);| - уплаченные проценты за кредит|
| - полученные проценты (732); | (951); |
| - прочие доходы от финансовых| - прочие финансовые расходы |
| операций (733) | (952) |
|-------------------------------|--------------------------------|
В соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета
4 "Отчет о движении денежных средств", утвержденным приказом
Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87 ( z0398-99 ),
инвестиционной деятельностью считают приобретение и реализацию тех
необоротных активов, а также тех финансовых инвестиций, которые не
являются составной частью эквивалентов денежных средств.
К эквивалентам денежных средств относятся краткосрочные
высоколиквидные финансовые инвестиции, которые свободно конверти-
руются в определенные суммы денежных средств и характеризуются
незначительным риском изменения их стоимости, например, высоколик-
видные ценные бумаги.
Инвестиция - это актив, удерживаемый предприятием для прироста
капитала через распределение дохода (например, процентов, роялти,
дивидендов и ренты), для увеличения стоимости капитала или прочих
выгод для предприятия-инвестора.
К инвестиционной деятельности предприятия относятся операции,
связанные с:
- вложением денежных средств в приобретение основных средств,
нематериальных активов и другие долгосрочные активы, расходами,
связанными с инвестициями в разработку и строительство основных
средств самим предприятием;
- продажей и другим выбытием основных фондов, необоротных
активов и других долгосрочных активов;
- приобретением (продажей) собственного капитала или долговых
обязательств других предприятий, а также долей в капитале других
предприятий;
- авансами и займами (отличными от авансов и займов, осу-
ществленных финансовыми учреждениями), предоставленными другим
сторонам, а также их возвратом;
- фьючерсными, форвардными контрактами, опционами и т. п. (за
исключением тех контрактов, которые заключаются для основной
деятельности предприятия или когда такая деятельность классифици-
руется как финансовая).
Иными словами, инвестиционная деятельность - это вложение
капитала с целью получения дохода. Финансовые вложения обычно
являются инвестиционной деятельностью для промышленного
предприятия, но могут быть составной частью операционной
деятельности финансового учреждения.
В соответствии с П(С)БУ 3 в Отчете о финансовых результатах
доходы от инвестиционной деятельности приводятся в двух статьях:
"Доход от участия в капитале" и "Прочие доходы", а расходы
соответственно - "Потери от участия в капитале" и "Прочие
расходы".
В Плане счетов для отражения операций от инвестиционной
деятельности предусмотрены следующие счета:
- доходов - 72 "Доход от участия в капитале", 74 "Прочие
доходы";
- расходов - 96 "Потери от участия в капитале", 97 "Прочие
расходы".
В таблице приведены доходы и расходы, относящиеся к инвести-
ционной деятельности и отражающиеся на субсчетах указанных выше
счетов.
|----------------------------|-----------------------------------|
|Статьи доходов от | Статьи расходов от инвестиционной|
|инвестиционной деятельности:| деятельности: |
|----------------------------|-----------------------------------|
|- от инвестиций в ассоцииро-|- потери от инвестиций в ассоцииро-|
|ванные предприятия (721); |ванные предприятия (961); |
|- от совместной деятельности|- потери от совместной деятельности|
|(722); |(962); |
|- от инвестиций в дочерние |- потери от инвестиций в дочерние |
|предприятия (723); |предприятия (963); |
|- от реализации финансовых |- себестоимость реализованных |
|инвестиций (741); |финансовых инвестиций (971); |
|- от реализации необоротных |- себестоимость реализованных |
|активов (742); |необоротных активов (972); |
|- от реализации имуществен- |- себестоимость реализованных |
|ных комплексов (743); |имущественных комплексов (973); |
|- от неоперационной курсовой|- потери от неоперационных курсовых|
|разницы (744); |разниц (974); |
|- от безвозмездно полученных|- уценка необоротных активов и |
|активов (745); |финансовых инвестиций (975); |
|- прочие доходы от обычной |- списание необоротных активов |
|деятельности (746) |(976); |
| |- прочие расходы обычной |
| |деятельности (977) |
|----------------------------|-----------------------------------|
Особое внимание хотелось бы уделить субсчетам 746 "Прочие
доходы от обычной деятельности" и 977 "Прочие расходы обычной
деятельности", а именно доходам (расходам) от обычной деятельности
предприятия, которые подлежат отражению на данных субсчетах.
Учитывая, что рассматриваемые субсчета отнесены к счетам для
отражения инвестиционной деятельности, и при этом П(С)БУ не
предусматривает какого-либо четвертого вида деятельности, то, по
нашему мнению, на данных счетах подлежат отражению доходы и
расходы предприятия от инвестиционной деятельности. Так, в
соответствии с Инструкцией о применении Плана счетов определено,
что на субсчете 977 отражаются прочие расходы от обычной
деятельности, не нашедшие отражения на других субсчетах счета 97.
Таким образом, на субсчете 977 отражаются прочие расходы от
инвестиционной деятельности предприятия.
В заключение приводим перечень доходов и расходов, относящихся
к "прочим" от операционной деятельности.
К прочим доходам от операционной деятельности относятся:
- стоимость выявленных в результате инвентаризации излишков;
- сумма неиспользованного обеспечения предстоящих расходов и
платежей;
- доходы, возникшие в ходе погашения долгосрочного (кратко-
срочного) займа, в связи с тем, что по каким-то причинам кредитор
не требует его погашения в полном объеме;
- доходы от операций с тарой;
- другие доходы, которые возникают в ходе хозяйственной
деятельности предприятия и не относятся к финансовой и инвести-
ционной деятельности.
К прочим расходам от операционной деятельности относятся
расходы, связанные с:
- содержанием жилищных и обслуживающих хозяйств, детских
дошкольных учреждений, домов отдыха, санаториев и других учрежде-
ний оздоровительного и культурного назначения;
- начислением износа по объектам социальной инфраструктуры;
- предоставлением благотворительной помощи;
- осуществлением бесплатной передачи производственных запа-
сов;
- проведением праздников;
- приобретением литературы, которая непосредственно не
связана с обеспечением хозяйственной деятельности предприятия
(например, подписка на журнал "Натали", "Крестьянка" и т. п.);
- содержание вышестоящих организаций;
- другие расходы, которые возникают в ходе хозяйственной
деятельности предприятия и не относятся к финансовой и инвести-
ционной деятельности.
Итак, определившись с тем, какие операции относятся к
финансовой и инвестиционной деятельности, можно сделать вывод,
что все остальные операции предприятия, проводимые им в рамках
обычной деятельности, будут связаны с его операционной
деятельностью.
------------------------------------------------------------------
"Налоги и бухгалтерский учет"
№ 07/02, стр. 21
[24.01.2002]
Н. Борщ
экономист-аналитик Издательского дома "Фактор"
------------------------------------------------------------------