В поддержку украинско-российско-американской дружбы
Последствия несовпадения валюты цены и валюты платежа во
внешнеэкономическом договоре
------------------------------------------------------------------
Иногда предприятия, занимающиеся внешнеэкономической
деятельностью, заключают со своими инопартнерами договоры, в
которых цена выражена в одной валюте, а платеж предполагается в
другой.
Ситуация эта вполне законна (существуют даже изложенные в
приложении № 2 к Постановлению КМУ и НБУ от 21 июня 1995 года
№ 444 ( 444-95-п ) рекомендованные валютно-ценовые оговорки для
таких случаев).
Тем не менее подобная ситуация (для определенности рассмотрим
экспортную сделку) способна озадачить бухгалтера как минимум по
трем направлениям:
- по полноте получения валютной выручки в свете соблюдения
ограничения "90 дней";
- по определению балансовой стоимости полученной валюты;
- по закрытию задолженности в бухгалтерском учете.
Допустим, украинское предприятие отгрузило товар российскому
покупателю, в договоре с которым цена выражена в долларах США, а в
качестве валюты платежа определен российский рубль. Как, по нашему
мнению, должны развиваться события по описанным выше направлениям?
Для случая, когда стороны не обусловили в договоре способ
пересчета валюты цены в валюту платежа (хотя в интересах обеих
сторон сделать это следовало бы - во избежание возможных
недоразумений), п. 1.4 Инструкции о порядке осуществления контроля
и получения лицензий по экспортным, импортным и лизинговым
операциям, утвержденной постановлением Правления НБУ от 24.03.99г.
№ 136 ( z0338-99 ) и зарегистрированной в Минюсте 28.05.99 г. за
№ 338/3631, {1} предоставляет возможность банку с целью контроля
использовать:
"а) официальный обменный курс Национального банка Украины на
дату платежа, если одной из валют является гривня;
б) курс, сложившийся на Московской межбанковской валютной
бирже либо установленный центральным банком страны СНГ или
Балтии на дату платежа, если одна из валют является валютой
страны СНГ или Балтии, а другая - не является гривней;
в) курс на последнюю дату публикации в "Financial Times" - во
всех остальных случаях".
На практике в подобных ситуациях (то есть при умалчивании в
договоре о способах пересчета валют) российская сторона чаще всего
платит по курсу Центробанка России, что вполне вписывается во
второй из приведенных выше вариантов. Следовательно, совершенно
нормально, если количество российских рублей, которые должны
поступить, зависит от соотношения курсов рубля и доллара США в
России (а вовсе не в Украине). И если посчитанные таким образом
деньги пришли в срок - проблем с "90 днями" быть не должно. Теперь
- о балансовой стоимости поступившей валюты (каковой в нашем
примере является российский рубль).
В соответствии с п/п. 7.3.1 Закона о Прибыли ( 334/94-ВР ) ее
балансовая стоимость определяется пересчетом количества российских
рублей в гривни по официальному обменному курсу Нацбанка Украины
на дату получения (начисления) дохода от продажи товаров (работ,
услуг) и не подлежит перерасчету в течение отчетного периода. Если
бы речь шла об экспорте товара в предположении получения от
покупателя долларов США, то уже на дату отгрузки нам было бы
известно и количество долларов США, и курс доллара по отношению к
гривне, установленный НБУ. Этого было бы достаточно для расчета
балансовой стоимости соответствующей "долларовой" валюты.
В нашем же случае (когда оплата в соответствии с закрепленной
в долларах США ценой производится в российских рублях) к моменту
получения оплаты, вероятно, изменится само количество российских
рублей - в силу колебания соотношения между рублем и долларом в
России. Следовательно, балансовую стоимость валюты в описываемой
ситуации узнать "наверняка" можно только после получения этой
самой валюты: умножить наконец-то выяснившееся количество
российских рублей на курс рубля к гривне (по НБУ), имевший место
на дату отгрузки. Но раньше нам эта величина и не нужна - ведь
потребуется она для налоговых целей уже тогда, когда валюта будет
расходоваться. {2}
Покажем сказанное на простом примере.
1-й вариант (валюта цены и валюта платежа - совпадают).
Пусть на дату отгрузки товара, цена которого составляет 1000
долларов США, курс НБУ 1 долл. США = 5,25 гри. Спустя некоторое
время поступает выручка 1000 долларов, но курс НБУ уже 1 долл.
США = 5,3 грн. Следуя п/п. 7.3.1 Закона о Прибыли, посчитаем
балансовую стоимость 1000 долларов США как произведение их
количества на курс, имевший место на дату отгрузки: 1000 х 5,25 =
5250 грн. Доход от продажи составит 5250 грн.
2-й вариант (валюта цены и валюта платежа - не совпадают).
Пусть на дату отгрузки товара, цена которого составляет 1000
долларов США, курс Центробанка России 1 долл. США = 30 руб. РФ
(платеж предполагается именно в российских рублях), курс НБУ
1 руб. РФ - 0,17 грн. Следовательно, сумма в российских рублях,
эквивалентная на дату отгрузки (по курсу ЦБ России) 1000 долларов
США, составляет 1000 х 30 = 30 000 руб. РФ (гривневый эквивалент
этой суммы, который фактически является начисленным в налоговом
учете доходом, составляет 30 000 x 0,17 = 5 100 грн.).
Спустя некоторое время поступает выручка в российских рублях,
размер которой покупатель определил по курсу Центробанка
России (1 долл. США = 31 руб. РФ) на дату платежа: 1000 x 31 =
31 000 руб. РФ. Следуя п/п. 7.3.1 Закона о Прибыли, посчитаем
балансовую стоимость 31 000 руб. РФ как произведение их количества
на курс, имевший место на дату отгрузки: 31 000 x 0,17 = 5270 грн.
Именно эта сумма должна попасть в валовые затраты плательщика,
когда он отправит полученные рубли за рубеж для закупки товаров,
или иным образом отразиться в налоговом учете (например, в
соответствии со вторым абзацем п/п. 7.3.4 или с п/п. 7.3.5).
Если же говорить о бухучете, то, видимо, снова нужно будет
обратиться к зарубежным котировкам валют. Напомним, что п. 7
П(С)БУ 21 ( z0515-00 ) {3} предписывает отслеживать курсовую
разницу лишь по так называемым монетарным статьям, то есть статьям
баланса о денежных средствах, а также об активах и обязательствах,
"которые будут получены или уплачены в фиксированной (или
определенной) сумме денег или их эквивалентов".
А под курсовой разницей понимается
"разница между оценками одинакового количества единиц
иностранной валюты при разных валютных курсах".
В нашем случае одинаковое количество единиц иностранной валюты
- это сумма задолженности, зафиксированная в долларах США.
П(С)БУ 21 определяет и понятие "валютный курс", толкуя его как
"установленный Национальным банком Украины курс денежной
единицы Украины к денежной единице другой страны".
Если мы пересчитаем в украинские гривни объявленную в долларах
США цену контракта по курсу НБУ на соответствующие даты, то ни эти
суммы, ни разница между ними ничего нам не дадут. Понятно, почему:
платиться-то будут российские рубли, которые в расчете не
проучаствовали! Следовательно, для правильного определения
курсовой разницы в нашем случае нужно на соответствующие даты
пересчитать количество долларов в количество рублей по курсу,
установленному Центробанком, затем пересчитать получившееся
количество рублей в гривни уже по курсу НБУ, а затем - найти
искомую разницу. При таком подходе проблем с закрытием
задействованных для отражения операции балансовых счетов быть не
должно.
Собственно, такой же алгоритм подойдет и для определения
курсовых разниц в налоговом учете, поскольку п. 7.3 Закона о
Прибыли "привязывается" именно к расчетам в иностранной валюте, а
расчеты (в смысле - платежи) в описанной ситуации осуществляются в
российских рублях (доллары США с учетом их котировки в России по
отношению к рублю лишь задают особым образом формулу для
исчисления количества рублей, подлежащего перечислению
покупателем).
Справедливости ради заметим, что Закон о Прибыли не содержит
алгоритма подобного пересчета - в нем просто не описана ситуация,
когда цена товара задана в одной валюте, а платеж происходит
в другой. Однако автору с учетом отсутствия для целей
налогообложения понятия "курсовая разница" (напомним, что
п/п. 7.3.6 Закона о Прибыли говорит о разнице между гривневыми
суммами на разные даты, никак ее не называя) подобный подход
видится наиболее логичным, хотя, видимо, и не единственным.
Такие вот валютные игры. Не нравится? Убедите руководство не
морочить голову себе и инопартнеру, а устанавливать единую валюту
цены и платежа. Или вообще торгуйте с соотечественниками - со
всеми же остальными можно просто дружить...
{1} См. "Бухгалтер" № 28'2001, с. 50-51.
{2} Отклоняясь от темы обсуждаемого вопроса, заметим, что в момент
отгрузки предприятию нужно для целей налогообложения еще и
посчитать доход с учетом требований п/п. 7.3.1 Закона о
Прибыли. Поскольку цена товара выражена в долларах, можно было
бы "напрямую" перемножить долларовую цену и курс доллара по
НБУ на дату отгрузки. Но автору более логичным представляется
для этой цели исходя из долларовой цены определить количество
рублей (по курсу Центробанка), пересчитав их затем в гривни по
курсу НБУ на эту дату. Включение в расчет дохода еще и
российского рубля видится соответствующим названию п. 7.3
"Налогообложение операций с расчетами в иностранной валюте" -
ведь расчеты в нашем случае производятся в российских рублях.
Кроме того, в идеале именно эта сумма была бы получена,
если предположить, что отгрузка, оплата и получение оплаты
произойдут в один день.
{3} См. "Бухгалтер" № 1-2'2001, с. 105.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№7/02, стр. 26
[01.02.2002]
Александр Ключник
Заместитель главного редактора
------------------------------------------------------------------