Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: судді-доповідача - Юрченко В.П., суддів - Васильєвої І.А., Пасічник С.С., секретар судового засідання - Титенко М.П., розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Інновація" на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2014 року (колегія у складі суддів: Поплавського В.Ю., Сафронової С.В., Чепурнова Д.В.) у справі № 804/10554/13-а за позовом Публічного акціонерного товариства "Закритий не диверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Інновація" до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області державної податкової служби про скасування податкового повідомлення-рішення, -

Публічне акціонерне товариство "Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Інновація" (надалі позивач, Товариство) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області державної податкової служби (надалі відповідач, податковий орган) про скасування податкового повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток фінансових установ.

В обґрунтування позовних вимог посилається на те, що саме договори купівлі-продажу цінних паперів та акти прийому-передачі векселів та виконання зобов`язань є первинними документами, що свідчать про заміну власника цінних паперів.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2013 року позов задоволено. Скасовано податкове повідомлення - рішення податкового органу від 4 квітня 2013 року № 0000641501.

Приймаючи рішення, суд першої інстанції виходив з того, що Товариство придбало векселі у ТОВ "ПКП "Будтехпостач" та ТОВ "Трейдсорт" за власні кошти та отримало на власний рахунок кошти від їх продажу від ТОВ "Спайк-Інвест", тобто отримало дохід від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2014 року скасовано рішення суду першої інстанції та відмовлено у задоволенні позову.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд апеляційної інстанції виходив з того, що у наданих позивачем до перевірки податковому органу копіях векселів емітента ТОВ "Проммаш плюс" відсутні дані індосаментного ряду, що підтверджують отримання цих векселів у власність Товариством та їх подальший продаж

Не погодившись з рішеннями суду апеляційної інстанції, позивач подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду апеляційної інстанції.

Відзив податкового органу на касаційну скаргу не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги, з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що податковим органом проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 1 квітня 2009 року по 31 березня 12 по договору про управління активами фонду № УА2/10 від 29 квітня 2010 року з ТОВ КУА "Фінгрін" у зв`язку з ненаданням Товариством пояснень та документального підтвердження на письмовий запит податкового органу щодо правильності визначення суми розрахунку комісійної винагороди та вартості чистих активів за період з 1 квітня 2009 року по 31 березня 2012 року по договору про управління активами фонду № УА2/10 від 29 квітня 2010 року, додаткової угоди № 1 від 13 грудня 2010 року, додаткової угоди № 2 від 25 квітня 2011 року, укладеним з ТОВ "КУА "Фінгрін". За результатами перевірки складено акт № 1694/223/35043996 від 18 березня 2013 року.

Висновками акта встановлено порушення підпункту 4.1.6 пункту 4.1, підпункту 4.2.8 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", підпункту 135.5.15 пункту 135.5 статті 135, підпункту 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 Податкового Кодексу України, в наслідок чого занижено скоригований валовий дохід та доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування на загальну суму 37 633 050,00 грн.

На підставі акта перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0000641501 від 4 квітня 2013 року, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток фінансових установ на загальну суму 9 240 243 грн, з яких за основним платежем - 9 240 242 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 грн.

Підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення, податковий орган, зокрема, визначив неправомірне (необґрунтоване ) застосування пільги з податку на прибуток, згідно наданих Товариством до перевірки копій векселів ТОВ "Проммаш плюс" (АА 2085011 (дата складання 31.12.2009, дата погашення за пред`явленням, але не раніше 31.12.14 року) номінальна вартість 8 121 600 грн.; АА 2085012 (дата складання 31.12.2009, дата погашення за пред`явлення, але не раніше 31.12.14 ) номінальна вартість 11 628 400 грн.; АА 2085013 (дата складання 31.12.2009, дата погашення за пред`явленням, але не раніше 31.12.14) номінальна вартість 8 000 000 грн.; АА 2085014(дата складання 31.12.2009, дата погашення за пред`явленням, але не раніше 31.12.14) номінальна вартість 11 450 000 грн.)

Податковим органом встановлено відсутність індосаментного ряду, що не підтверджує отримання у власність Товариством векселів та їх подальший продаж, у зв`язку з чим операції з перерахування коштів ТОВ "Будтехпостач" за договором № 252/11- Б від 10 березня 2011 року у сумі 8 178 339,95 грн та ТОВ "Трейдсорт" за договором № 251/11- Б від 10 березня 2011 року у сумі 8 055 890,41 грн та операції з отримання коштів від ТОВ "Спайк - Інвест" за договором № 2223 Д від 10 березня 2011 року у сумі 37 633 050 грн не є операціями з активами фондів спільного інвестування, а кошти отримані від ТОВ "Спайк - Інвест" у сумі 29 232 022 грн не можуть бути коштами спільного інвестування, в розумінні підпункту 4.2.8 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та у сумі 8401028 грн. в розумінні підпункту 136.1.9 пункту 136.1 статті 136 Податкового кодексу України.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 29 квітня 2010 року між Товариством та ТОВ КУА "Фінгрін", укладено договір на управління активами корпоративного інвестиційного фонду №УА 2/10.

10 березня 2011 року Товариством (Покупець) з ТОВ "Будтехпостач" (Продавець) укладено договір №252/11-Б на купівлю векселів емітента ТОВ "Проммаш-плюс": АА 2085012 (дата складання 31.12.2009, дата погашення за пред`явленням, але не раніше 31.12.14) номінальна вартість 11 628 400,00 гри., договірна вартість 4 810 339,95 грн; АА 2085011 (дата складання 31.12.2009, дата погашення за пред`явленням, але не раніше 31.12.14) номінальна вартість 8 121 600 грн., договірна вартість 3 368 000,00 грн. Сума договору складає 8 178 339,95 грн. Акт прийому - передачі векселів складено 11 березня 2011 року. Оплата за цінні папери перерахована на рахунок продавця 11 березня 2011 року.

Пунктом 3.1 договору встановлено,що продавець зобов`язаний в термін до 11 березня 2011 року включно по акту прийому-передачі векселів передати цінні папери Покупцеві за іменним індосаментом на його користь.

10 березня 2011 року Товариством (Покупець) з ТОВ "Трейдсорт" (Продавець) укладено договір №251/11-Б на купівлю векселів емітента ТОВ "Проммаш-плюс": АА 2085014 (дата складання 31.12.2009, дата погашення за пред`явленням, але не раніше 31.12.14) номінальна вартість 11 450 000,00 грн., договірна вартість 4 738 390,41 грн; АА 2085013 (дата складання 31.12.2009, дата погашення за пред`явленням, але не раніше 31.12.14) номінальна вартість 8 000 000,00 грн., договірна вартість 3 317 500,00 грн. Сума договору складає 8 055 890,41 грн.

Акт прийому - передачі векселів складено 11 березня 2011 року. Оплата за цінні папери перерахована на рахунок продавця 11 березня 2011 року.

Всього витрати з придбання векселів склали - 16 234 230,09 грн.

Дані векселі Товариством (Продавець) продані ТОВ "Спайк-інвест" (Покупець) за договором купівлі - продажу цінних паперів №2223 Д від 10 березня 2011 року. Сума договору складає 37 633 050,00 грн. Акт прийому-передачі векселів від 11.03.2011 року.

Оплата за цінні папери проведена на розрахунковий рахунок Товариства.

Згідно абзацу першого підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валовий дохід включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податків у звітному періоді, вартості товарів (робіт/послуг), безоплатно наданих платнику податків у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з пунктом 7.11 статті 7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків визначених у частині четвертій статті 3 Закону України "Про списання вартості несплачених обсягів природного газу".

Відповідно до підпункту 4.2.8 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", кошти спільного інвестування, а саме кошти, залучені від інвесторів інститутів спільного інвестування (ІСІ), доходи від здійснення операцій з активами ІСІ та доходи, нараховані за активами ІСІ, а також кошти, залучені від власників сертифікатів фондів операцій з нерухомістю, доходи від здійснення операцій з активами фондів операцій з нерухомістю та доходи, нараховані за активами фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону не включаються до складу валового доходу.

З 1 січня 2011 року порядок визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток визначається Податковим кодексом України (2755-17) .

У відповідності до пункту 135.1 статті 135 Податкового Кодексу України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Згідно підпункту 135.5.15 пункту 135.5 статті 135 Податкового кодексу України, інші доходи включають інші доходи платника податку за звітний податковий період.

Підпунктом 136.1.9. визначено, що суми коштів спільного інвестування, а саме коштів, залучених від інвесторів інститутів спільного інвестування, доходи від проведення операцій з активами таких інститутів та доходи, нараховані за активами зазначених інститутів, а також кошти, залучені від власників сертифікатів фондів операцій з нерухомістю, доходи від проведення операцій з активами фондів операцій з нерухомістю та доходи, нараховані за активами фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону не враховуються в доходи для визначення об`єкта оподаткування.

Поняття коштів спільного інвестування визначено пунктом 9 статті 3 Закону України "Про інститути спільного інвестування (пайові та корпоративні інвестиційні фонди)", як кошти, внесені засновниками корпоративного інвестиційного фонду та залучені від інвесторів ІСІ, доходи від здійснення операцій з активами ІСІ, доходи, нараховані за активами ІСІ, та інші доходи від діяльності ІСІ (проценти за позиками, орендні (лізингові) платежі тощо). Кошти, внесені засновниками корпоративного інвестиційного фонду, вважаються коштами спільного інвестування після внесення такого фонду до Єдиного державного реєстру ІСІ.

6 липня 1999 року прийнято Закон України "Про приєднання України до Женевської конвенції 1930 року, якою запроваджено Уніфікований закон про переказні векселі та прості векселі" № 826-XIV (826-14) .

Конвенція, якою запроваджено Уніфікований закон про переказний та простий векселі набула чинності Україною 6 січня 2001 року.

Статтею 77 Уніфікованого Закону встановлено, що до простих векселів застосовуються такі ж положення, що стосуються переказних векселів, тією мірою, якою вони є сумісними з природою цих документів, а саме положення щодо:

індосаменту (статті 11 - 20); строку платежу (статті 33 - 37); платежу (статті 38 - 42); права регресу у разі неплатежу (статті 43 - 50, 52 - 54); платежу у порядку посередництва (статті 55, 59 - 63); копій (статті 67 і 68); змін (стаття 69); позовної давності (статті 70 і 71); неробочих днів, обчислення строків і заборони пільгових строків (статті 72, 73 і 74).

Статтею 13 Уніфікованого Закону зазначено, що індосамент повинен бути написаний на переказному векселі або на приєднаному до нього аркуші (алонжі). Він повинен бути підписаний індосантом.

За приписами статті 14 Уніфікованого Закону індосамент переносить всі права, що випливають з переказного векселя.

Як встановлено статтею 16 Уніфікованого Закону власник переказного векселя вважається його законним держателем, якщо його право на вексель базується на безперервному ряді індосаментів, навіть якщо останній індосамент є бланковим. Закреслені індосаменти вважаються при цьому ненаписаними. Якщо за бланковим індосаментом іде інший індосамент, то особа, яка підписала останній, вважається такою, що придбала вексель за бланковим індосаментом.

Крім того, відносини, що виникають під час розміщення, обігу цінних паперів і провадження професійної діяльності на фондовому ринку, з метою забезпечення відкритості та ефективності функціонування фондового ринку регулює Закон України "Про цінні папери та фондовий ринок" № 3480-IV від 23 лютого 2006 (3480-15) року.

Частиною 4 статті 4 вказаного Закону зазначено, що права, посвідчені ордерним цінним папером, передаються шляхом вчинення на цьому папері індосаменту. Індосант відповідає за наявність та здійснення цього права.

Згідно з індосаментом до особи, якій (або у розпорядження якої) передаються права, посвідчені цінним папером (індосата), переходять усі ці права. Індосамент може бути бланковим (без зазначення особи, щодо якої має бути здійснене виконання зобов`язань) або ордерним (із зазначенням такої особи).

Відповідно до частини 1 статті 14 Закону, вексель - цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов`язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).

Отже, вексель згідно із визначенням чинного законодавства має подвійну природу: боргове зобов`язання і цінний папір.

В акті перевірки зазначено, що до перевірки надано копії векселів з індосаментним рядом, в якому не міститься індосаментів, які б підтверджували перехід прав власності на векселі при їх придбанні Товариством та продажу (арк.с. 15).

Вказаний факт не спростовано Товариством ані у запереченні на акт перевірки (арк. с. 19), ані у скарзі на податкове повідомлення-рішення (арк. с. 25, 836), ані у позові.

Копії векселів із індосаментами не надано як додаток ані до скарг, ані до позову.

Суд погоджується з доводом касаційної скарги, що жодною нормою законодавства не передбачено обов`язку векселедержателя робити копії векселів та зберігати ці копії після передачі векселів наступному покупцю.

Але, враховуючи вищезазначені приписи законодавства та умови договорів, за якими Товариство придбавало векселі, саме індосамент підтверджує набуття права, посвідченого цінним папером. Пересвідчитись в набуті такого права податковий орган має можливість лише дослідивши копію векселя з відповідними індосаментами, а не наявністю первинних документів, як зазначено судом першої інстанції.

Вказані копії долучені до матеріалів справи значно пізніше, не пояснюючи, чому їх не було надано до перевірки та до позову. На наявність вказаних індосаментів позивач у позовній заяві не посилається.

Судами попередніх інстанцій вказані обставини не досліджені.

Крім того, судами попередніх інстанцій не досліджено договори, за якими придбавались та продавались цінні папери, зокрема наявність ліцензії на провадження брокерської діяльності у посередника, як саме обліковувались придбанні векселі в бухгалтерському обліку Товариства, в тому числі враховуючи дисконтування векселю. Судами першої та апеляційної інстанції взагалі не перевірено безперервність ряду індосаментів.

Крім того, у відповідності до статті 34 Уніфікованого Закону переказний вексель строком за пред`явленням підлягає оплаті при його пред`явленні. Він повинен бути пред`явлений для платежу протягом одного року від дати його складання. Трасант може скоротити цей строк або обумовити більш тривалий строк. Ці строки можуть бути скорочені індосантами.

Трасант може встановити, що переказний вексель зі строком платежу за пред`явленням не може бути пред`явленим для платежу раніше визначеної дати. У цьому разі строк для пред`явлення починається від зазначеної дати.

Пунктом 2 частини 1 статті 23 Закону України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" № 2343-XII від 14 травня 1992 року встановлено, зокрема, що з дня прийняття господарським судом постанови про визнання боржника банкрутом і відкриття ліквідаційної процедури строк виконання всіх грошових зобов`язань банкрута вважається таким, що настав.

Частиною 2 статті 14 вказаного Закону встановлено, що вимоги конкурсних кредиторів, що заявлені після закінчення строку, встановленого для їх подання, або не заявлені взагалі, - не розглядаються і вважаються погашеними, про що господарський суд зазначає в ухвалі, якою затверджує реєстр вимог кредиторів. Зазначений строк є граничним і поновленню не підлягає.

При перевірці податковим органом встановлено, та не заперечується Товариством що ТОВ "Проммаш-плюс" 21 жовтня 2010 року визнано банкрутом, 28 грудня 2010 року ліквідовано.

Судами попередніх інстанцій не встановлено, чи звертався держатель векселя до господарського суду із заявою про визнання кредиторських вимог.

Крім того, в позовній заяві позивач зазначив, що банкрутство емітента не є перешкодою для обігу векселів, оскільки держатель може використати своє право регресу проти індосантів, трасанта та інших зобов`язаних осіб.

В своїх господарських операціях позивач використав вексель не як боргове зобов`язання (засіб оплати), я як товар (цінний папір), отримавши в результаті купівлі продажу векселів певну вигоду. Разом з тим, судами не досліджувалась дійсна економічна мета таких правочинів, оскільки векселі придбані та продані в один день 10.03.2011 р.

За таких обставин, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу Товариства, вважає висновки суду першої та апеляційної інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що у відповідності до приписів статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції чинної на період розгляду судами попередніх інстанцій даної справи) завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб`єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

Не встановлення та ненадання правової оцінки обставинам, які мають суттєве значення у справі, свідчить про недотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при розгляді справи.

Як встановлено частиною 1 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України в чинній редакції, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Згідно з частиною 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України на суд покладається обов`язок вживати визначених законом заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

За правилами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини четвертої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Верховний Суд вважає, що вище встановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Відповідно до частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Отже Суд приходить до висновку, що суди першої та апеляційної інстанцій допустили порушення норм процесуального права, не встановив фактичні обставини, що мають значення для справи, що є підставою для часткового задоволення касаційної скарги та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд "Інновація" задовольнити частково.

2. Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2013 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2014 року у справі № 804/10554/13-а скасувати, справу направити на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.