У травні 2018 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Чернівецькій області (далі - ГУ ДФС у Чернівецькій області) в якому просила:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "С" від 26 січня 2018 року № 0000541404 про застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 29 562 грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "С" від 26 січня 2018 року № 0000561404 про застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 1 грн;

- визнати протиправним та скасувати рішення про застосування фінансових санкцій від 29 січня 2018 року № 000012 на суму 29 562 грн.

В обґрунтування своїх позовних вимог ФОП ОСОБА_1 зазначила, що контролюючим органом протиправно прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення та рішення про застосування фінансових санкцій, оскільки 15 січня 2018 року жодних перевірок її підприємницької діяльності не здійснювалося та не складалося жодних актів перевірок, про які вона була б повідомлена. Також позивач вказала, що ніколи не здійснювала реалізацію та зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного податку та без накладних на їх придбання, відтак не порушувала вимог Законів України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) та "Про державне регулювання виробництва та обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (481/95-ВР) .

Чернівецький окружний адміністративний суд рішенням від 25 вересня 2018 року в задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 відмовив.

Рішення суду першої інстанції мотивовано тим, що фактична перевірка підприємницької діяльності позивача проведена з дотриманням вимог чинного законодавства в межах наданих законом повноважень; при цьому позивач чи його представник не скористався наданим йому правом на недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки. На думку суду, ГУ ДФС у Чернівецькій області правомірно прийняті спірні рішення про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій, оскільки матеріалами справи підтверджено факт вчинення ФОП ОСОБА_1 порушень вимог законодавства, вказаних в акті перевірки.

Натомість Сьомий апеляційний адміністративний суд постановою від 12 лютого 2019 року рішення суду першої інстанції скасував в частині відмови у задоволенні позову про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення форми "С" від 26 січня 2018 року № 0000541404 про застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 29 562 грн та рішення про застосування фінансових санкцій від 29 січня 2018 року № 000012 на суму 29 562 грн та прийняв нову постанову, якою задовольнив позов ФОП ОСОБА_1 у цій частині. В іншій частині рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 25 вересня 2018 залишив без змін.

Задовольняючи позов частково, суд апеляційної інстанції зазначив, що відсутність у діях позивача складу правопорушення, а саме об`єктивної сторони - недоведення факту вчинення протиправного діяння позивачем, скасування постанови про адміністративне правопорушення стосовно цієї особи, виключає склад правопорушень, які були встановлені відповідачем та зафіксовані в акті перевірки, що свідчить про безпідставність застосування до нього штрафних санкцій.

Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, ГУ ДФС у Чернівецькій області звернулося до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, просило скасувати постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 12 лютого 2019 року та залишити в силі рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 25 вересня 2018 року.

При цьому в обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначив, що суд апеляційної інстанції надав неправильну оцінку висновкам Першотравневого районного суду м. Чернівці від 19 лютого 2018 року у справі № 725/769/18, оскільки вказане судове рішення не має преюдиційного значення для даної справи. Відповідальність фізичної особи, яка передбачена Кодексом України про адміністративні правопорушення (80731-10) (далі - КупАП) та відповідальність суб`єкта господарювання, передбачена Податковим кодексом України (2755-17) та Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР (265/95-ВР) , є різними за своєю правовою природою, порядок та підстави притягнення до яких реалізуються за окремими процедурами, врегульованими різними нормативно-правовими актами.

У своєму відзиві на касаційну скаргу позивач вважає рішення суду апеляційної інстанції законним та обґрунтованим, тому в задоволенні касаційної скарги просила відмовити.

Згідно з частиною першою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України (2747-15) ) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню.

Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам рішення суду апеляційної інстанції не відповідає з огляду на наступне.

Суди попередніх інстанцій встановили, що позивач здійснює роздрібну торгівлю алкогольними напоями за адресою: АДРЕСА_1, відповідно до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями від 02 жовтня 2017 року №724126402355. Строк дії ліцензії з 05 жовтня 2017 року до 05 жовтня 2018 року.

05 січня 2018 року посадовими особами ГУ ДФС у Чернівецькій області на підставі наказу від 04 січня 2018 року № 3-фп та направлень на перевірку від 04 січня 2018 року №№ 3, 4, 5, 6 проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 в магазині-барі "ІНФОРМАЦІЯ_1" за адресою: АДРЕСА_1, з питань дотримання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами.

Наказ про проведення фактичної перевірки та направлення на перевірку вручені під розписку ОСОБА_4, яка відповідно до повідомлення про прийняття працівника на роботу з 29 квітня 2017 року працює найманим працівником позивача.

У ході перевірки контролюючим органом встановлено факт зберігання та реалізації в магазині-барі "ІНФОРМАЦІЯ_1" за адресою: АДРЕСА_1, алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка України загальною вартістю 14 781 грн. Також встановлено факт неведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, що підтверджується відомістю про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних запасів від 05 січня 2018 року.

За результатами фактичної перевірки ГУ ДФС у Чернівецькій області складено акт від 15 січня 2018 року № 3/24-13-40-01-06/ 2427215309, згідно з яким контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем абзацу 3 частини четвертої статті 11 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР; пунктів 1, 2, 12, 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР; статей 177, 226 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI.

Вказаний акт перевірки підписаний без зауважень адміністратором ОСОБА_4 та представником позивача ОСОБА_5, який діяв від імені позивача на підставі довіреності від 22 жовтня 2014 року № 7894.

На підставі висновків акта перевірки від 15 січня 2018 року № 3/24-13-40-01-06/2427215309 відповідачем прийнято наступні рішення:

- податкове повідомлення-рішення форми "С" від 26 січня 2018 року № 0000541404, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на суму 29 562 грн за порушення вимог статті 20 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";

- податкове повідомлення-рішення форми "С" від 26 січня 2018 року № 0000561404, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на суму 1 грн за порушення пункту 1 статті 17 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";

- рішення про застосування фінансових санкцій від 29 січня 2018 року № 000012, яким до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 29 562 грн за порушення вимог статті 11 Закону України від 19 грудня 1995 № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (із змінами та доповненнями).

Разом із тим, у зв`язку із вчиненням позивачем правопорушення, передбаченого частиною першою статті 164-5 КУпАП ("Зберігання або транспортування алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, на яких немає марок акцизного податку встановленого зразка"), складено протокол про адміністративне правопорушення від 05 січня 2018 року № 2.

За результатами розгляду вказаного протоколу постановою Першотравневого районного суду м. Чернівці від 19 лютого 2018 року у справі № 725/769/18 закрито провадження у справі про притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності за вчинення правопорушення, передбаченого частиною першою статті 164-5 КУпАП, у зв`язку з відсутністю в її діях складу адміністративного правопорушення.

Посилаючись на постанову Першотравневого районного суду м. Чернівці від 19 лютого 2018 року у справі № 725/769/18, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що правопорушення, відображені відповідачем в акті перевірки, не знайшли свого підтвердження, а тому штрафні (фінансові) санкції застосовані до позивача безпідставно.

Однак колегія суддів не погоджується з таким висновком суду апеляційної інстанції, враховуючи наступне.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами визначає Закон України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19 грудня 1995 № 481/95-ВР (481/95-ВР) (далі - Закон № 481/95-ВР (481/95-ВР) ).

Відповідно до абзацу третього частини четвертої статті 11 Закону № 481/95-ВР, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.

За положеннями підпунктів 14.1.107, 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ) марка акцизного податку - це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

За змістом пунктів 226.1, 226.9 статті 226 Податкового кодексу України в разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

Вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.

Згідно зі статтею 17 Закону № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.

Враховуючи зміст наведених вище норм законодавства, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанцій щодо наявності підстав для застосування до позивача штрафу за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, оскільки як встановлено судом та підтверджується актом перевірки, контролюючим органом встановлено факт зберігання та реалізації в магазині-барі "ІНФОРМАЦІЯ_1" за адресою: АДРЕСА_1, алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка України загальною вартістю 14 781 грн.

Разом із тим, Верховний Суд вважає правильною надану судом першої інстанції оцінку висновкам постанови Першотравневого районного суду м. Чернівці від 19 лютого 2018 року у справі № 725/769/18, оскільки вказане судове рішення не може мати преюдиційного значення для даної справи.

Відповідно до статті 111 Податкового кодексу України за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: фінансова; адміністративна; кримінальна.

Фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.

Так, у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, відповідно до статті 17 Закону № 481/95-ВР, до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції.

Водночас за змістом частини першої вказаної статті Закону № 481/95-ВР (481/95-ВР) за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.

Згідно з частиною першою статті 164-5 КУпАП зберігання або транспортування алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, на яких немає належним чином розміщених марок акцизного збору, або з підробленими чи фальсифікованими марками акцизного збору посадовими особами підприємств-виробників, імпортерів і продавців цих товарів - тягне за собою накладення штрафу від п`ятдесяти до двохсот неоподатковуваних мінімумів доходів громадян з конфіскацією таких алкогольних напоїв або тютюнових виробів.

Таким чином, системний аналіз наведених вище правових норм свідчить про те, що за порушення вимог Закону № 481/95-ВР (481/95-ВР) встановлено два різні види юридичної відповідальності, яка застосовується до різних суб`єктів: фінансова відповідальність - до суб`єктів господарювання, адміністративна відповідальність - до посадових осіб підприємств-виробників, імпортерів і продавців цих товарів.

З огляду на це колегія суддів вважає помилковим висновок суду апеляційної інстанції, що закриття провадження у справі про притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності за вчинення правопорушення, передбаченого частиною першою статті 164-5 КУпАП, у зв`язку з відсутністю в її діях складу адміністративного правопорушення, виключає підстави для притягнення ОСОБА_1 як суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності шляхом застосування штрафних (фінансових) санкцій, передбаченої Податковим кодексом України (2755-17) та Законом № 481/95-ВР (481/95-ВР) .

Суд зазначає, що постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, яка набрала законної сили, є обов`язковою для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалена постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою (частина шоста статті 78 КАС України).

Між тим, предметом розгляду цієї справи є правомірність рішення ГУ ДФС у Чернівецькій області про застосування штрафних (фінансових) санкцій до позивача як суб`єкта господарювання за порушення вимог Закону № 481/95-ВР (481/95-ВР) .

Таким чином, рішення про застосування фінансових санкцій від 29 січня 2018 року №000012, яким до позивача застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 29 562 грн прийнято відповідачем правомірно.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 26 січня 2018 року № 0000541404, згідно з яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 29 562 грн за порушення статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", то колегія суддів також вважає його таким, що прийнято ГУ ДФС у Чернівецькій області правомірно, оскільки судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи факт зберігання та реалізації ФОП ОСОБА_1 товарів, які не були обліковані у встановленому законом порядку.

Згідно з частиною першою статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, оскільки судом апеляційної інстанції неправильно застосовано норми матеріального права, що призвело до помилкового скасування рішення суду першої інстанції, яке відповідає закону.