розглянув у судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження з повідомленням сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Еко Тест" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.02.2019 (суддя - Сліпець Н.Є.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 14.05.2019 (судді - Чепурнов Д.В., Мельник В.В., Сафронова С.В.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Еко Тест" до Головного управління Державної фіскальної служби (ДФС) у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В :

У листопаді 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Еко Тест" (далі - ТОВ "Еко Тест", Товариство, позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДФС у Дніпропетровській області, відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.06.2018 №0016141416 форма "Р" про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на додану вартість на 710`020,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовано доводами, що контролюючий орган зробив хибний висновок про нереальність господарських операцій Товариства з контрагентами, зазначеними в акті перевірки, оскільки ці господарські операції підтверджуються копіями договорів поставки, договорів про надання послуг, актів здачі-приймання наданих послуг, видаткових накладних, платіжних доручень, проте відповідачем під час перевірки вказані первинні документи не були досліджені.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.02.2019, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 14.05.2019, у задоволенні адміністративного позову ТОВ "Еко Тест" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.06.2018 №0016141416 відмовлено.

Відмовляючи в задоволенні позову, суди попередніх інстанцій виходили з того, що ні під час проведення перевірки, ні впродовж п`яти робочих днів після отримання акта перевірки Товариство не надало первинних документів на підтвердження здійснення господарських операцій, за якими задекларовано податковий кредит в розмірі 568`016,00 грн в податковому обліку за лютий, березень, травень, червень 2017 року. Надання первинних документів разом зі скаргою на податкове повідомлення-рішення в процедурі адміністративного оскарження поза межами строку, встановленого абзацом другим пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК), не спростовує висновок контролюючого органу про не підтвердження Товариством показників податкового обліку відповідними документами. Доказів щодо поважних причин, з яких документи були відсутні під час перевірки, зокрема щодо викрадення документів позивач не надав.

ТОВ "Еко Тест" подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 11.02.2019 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 14.05.2019, у якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати ці судові рішення та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, позивач посилається на неповне встановлення судами попередніх інстанцій обставин справи, що мають значення для правильного вирішення справи, а саме: обставин щодо здійснення ним господарських операцій, за наслідками яких він задекларував податковий кредит в розмірі 568`016,00 грн. ТОВ "Еко Тест" зазначає, що суди першої та апеляційної інстанцій при застосуванні норм пункту 44.6 статті 44 ПК дійшли помилкового висновку, що відсутність первинних документів на час проведення перевірки виключає їх доказову силу у разі надання документів у судовому процесі, оскільки право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадії судового процесу, в якому допускається подання учасником справи нових доказів.

Відповідач не реалізував процесуальне право подати відзив на касаційну скаргу.

Верховний Суд, перевіривши наведені у касаційній скарзі доводи, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що фактичною підставою для прийняття податкового повідомлення - рішення, з приводу правомірності якого виник спір, стали висновки, викладені у акті від 05.05.2018 №23123/04-36-14-16/35544847 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Еко Тест" з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ "ТК "Інтер Проф" за період з 01.02.2017 по 28.02.2017, ТОВ "ТК Терм" за період з 01.02.2017 по 28.02.2017, ТОВ "БК "Кінгбілд" за період з 01.02.2017 по 31.03.2017, ТОВ "Альмікс Груп Компані" за період з 01.03.2017 по 31.03.2017, ТОВ "Вертікс-Трейд" за період з 01.03.2017 по 31.03.2017, ТОВ "Елізія" за період з 01.05.2017 по 31.05.2017, ТОВ "Транкор" за період з 01.06.2017 по 30.06.2017, ТОВ "Екліпс Люкс" за період з 01.06.2017 по 30.06.2017, та подальшої реалізації товарів (робіт, послуг), придбаних у перелічених контрагентів за ці ж періоди часу.

Перевірка призначена згідно з наказом в.о. заступника начальника Головного управління ДФС у Дніпропетровській області від 19.01.2018 № 286-к з підстав, встановлених підпунктами 78.1.1, 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК.

У судовому процесі встановлено, що ГУ ДФС у Дніпропетровській області на адресу ТОВ "Еко Тест" були направлені запити від 22.01.2018 №1, від 24.01.2018 №2 та від 26.04.2018 №3 про надання фінансово-господарських документів по взаємовідносинах з ТОВ "Інтер Проф" за період з 01.02.2017 по 28.02.2017, ТОВ "ТК Терм" за період з 01.02.2017 по 28.02.2017, ТОВ "БК "Кінгбілд" за період з 01.02.2017 по 31.03.2017, ТОВ "Альмікс Груп Компаня" за період з 01.03.2017 по 31.03.2017, ТОВ "Вертікс-Трейд" за період з 01.03.2017 по 31.03.2017, ТОВ "Елізія" за період з 01.05.2017 по 31.05.2017, ТОВ "Транкор" за період з 01.06.2017 по 30.06.2017, ТОВ "Екліпс Люкс" за період з 01.06.2017 по 30.06.2017 та подальшої реалізації товарів (робіт, послуг) придбаних у вказаних постачальників).

Неодноразове направлення контролюючим органом запитів було обумовлено заявами представника Товариства щодо причин відсутності документів, а саме: знаходження документів у адвоката, втрата документів. У зв`язку із останньою згідно з наказом від 25.01.2018 №551-к терміни проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Еко Тест" були перенесені на строк, визначений пунктом 44.5 статті 44 ПК.

Факт ненадання Товариством до перевірки на вищезазначені запити оригіналів первинних документів підтверджується актом від 23.01.2018 №2546/04-36-14-16/35544847 про ненадання ТОВ "Еко Тест" документів до перевірки; актом від 25.01.2018 №2929/04-36-14-16/35544847 про незабезпечення ТОВ "Еко Тест" зберігання первинних документів для проведення позапланової виїзної документальної перевірки; актом від 26.04.2018 № 21863/04-36-14-16/35544847 про відмову від отримання запиту від 26.04.2018 № 3.

Для проведення перевірки позивача по взаємовідносинах з питань дотримання вимог податкового законодавства України з податку на додану вартість з вище переліченими контрагентами контролюючий орган використав матеріали реєстраційної справи ТОВ "Еко Тест" як платника податків в ДПІ у Шевченківському районі м. Дніпра, інформацію АІС "Податковий блок".

Відповідно до податкової інформації щодо результатів автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів з АІС "Податковий блок" ТОВ "Еко Тест" задекларувало податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ "ТК "Інтер Проф" (з 01.02.2017 по 28.02.2017), ТОВ "ТК Терм" (з 01.02.2017 по 28.02.2017), ТОВ "БК "Кінгбілд" (з 01.02.2017 по 31.03.2017), ТОВ "Альмікс Груп Компані" (з 01.03.2017 по 31.03.2017), ТОВ "Вертікс-Трейд" (з 01.03.2017 по 31.03.2017), ТОВ "Елізія" (з 01.05.2017 по 31.05.2017), ТОВ "Транкор" (з 01.06.2017 по 30.06.2017), ТОВ "Екліпс Люкс" (з 01.06.2017 по 30.06.2017) в загальній сумі 568`016,00 грн, в тому числі: за лютий 2017 року - 111`580,00 грн, за березень 2017року - 133`903,00 грн, за травень 2017 року - 104`101,00 грн, за червень 2017 року - 218`432,00 грн.

За правилами пункту 198.1. статті 198 ПК право на віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту виникає у платника цього податку у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг, придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів із банківського рахунку платника податку в оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2).

Згідно з пунктом 198.6 цієї статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до частин першої, другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких визначено у цій статті.

Статтею 44 ПК встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані: вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1 ПК); забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності (пункт 44.3 ПК).

Абзацом першим пункту 44.6 цієї статті визначено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності (абзац другий пункту 44.7 в редакції до внесення змін Законом України від 20.11.2018 № 2628-VI).

Відповідно до частини першої пункту 85.2 статті 85 ПК платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Цьому обов`язку кореспондує право контролюючого органу при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків первинні фінансово-господарські, бухгалтерські та інші документи (в тому числі, засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) їх копії), що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою пункт 85.4 статті 85 ПК.

Отже, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі, й у строк, визначений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкового кредиту та визнати ці суми не підтвердженими документально.

Суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норму абзацу першого пункту 44.6 статті 44 ПК, відхиляючи довід позивача про наявність у нього відповідних документів на підтвердження суми податкового кредиту, задекларованої за лютий, березень, травень, червень 2017 року по взаємовідносинах з вище переліченими контрагентами. Ця норма вимагає наявність документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві.

Викладеним спростовуються доводи позивача в касаційній скарзі про порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права внаслідок неприйняття за докази надані ним в судовому процесі фінансово-господарські документи по операціях з вище переліченими контрагентами.

Суди першої та апеляційної інстанції вирішили справу з дотриманням норм матеріального та процесуального права та постановили обґрунтовані рішення.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.