розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін касаційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 24.03.2014 (суддя Смокович В.І.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.02.2016 (головуючий суддя - Левицька Н.Г., суддя: Обрізко І.М., Сапіга В.П.) у справі №803/386/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинь-зерно-продукт" до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Волинь-зерно-продукт" у лютому 2014 року звернулося до адміністративного суду з позовом до Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.02.2014 №0000022200 про визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 160131 грн., в тому числі: в сумі 106754 грн. основного платежу та в сумі 53377 грн. штрафними (фінансовими санкціями).

Волинський окружний адміністративний суд постановою від 24.03.2014 позов задовольнив у повному обсязі.

Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 08.02.2016 постанову Волинського окружного адміністративного суду від 24.03.2014 залишив без змін.

Луцька об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просила скасувати постанову Волинського окружного адміністративного суду від 24.03.2014 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.02.2016 та прийняти нове судове рішення про відмову у задоволенні позову.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, зокрема, пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент проведення контрольного заходу), статтей 11, 69 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи судами попередніх інстанцій).

Зокрема, наголошує на тому, що судовими інстанціями неповно з'ясовано обставини, які мають значення для правильного вирішення справи.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами попередніх інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Луцькою об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Волинь-зерно-продукт" з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаєморозрахунках з Приватним підприємством "АФ Приват Агро" та з Приватним підприємством "Приват Агро" за період з 01.12.2012 по 30.09.2013, за результатами якої складено акт від 29.01.2014 №160/2201/31496816.

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.02.2014 №0000022200 про визначення грошового зобов'язання з податку на прибуток в загальній сумі 160131грн., в тому числі: в сумі 106754 грн. основного платежу та в сумі 53377 грн. штрафними (фінансовими санкціями).

Перевіркою, зокрема, встановлено порушення позивачем вимог пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) у зв'язку з формуванням даних податкового обліку за наслідками безтоварних господарських операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей (шрот соняшниковий, макуха соняшникова) у Приватного підприємства "Приват Агро" на підставі договору від 05.10.2011 №05/101 та у Приватного підприємства "АФ Приват Агро" на підставі договору від 04.12.2012 №04/12-04.

Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач посилався на незазначення в товарно-транспортних накладних щодо поставки товару прізвищ та посад відповідальних осіб, які відпускали та приймали цінності, що позбавляє можливості ідентифікувати таких осіб. Крім того, в товарно-транспортних накладних не вказано точної адреси навантаження та розвантаження, а лише містяться відомості про населений пункт, що унеможливлює прослідкувати точний рух товару. Крім того, податковий орган наголошував, що зазначена у товарно-транспортній накладній №12/12-48 назва вантажовідправника (Приватне підприємство "Приват Агро") не відповідає найменуванню задекларованого позивачем постачальника (Приватне підприємство "АФ Приват Агро").

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, керувався тим, що реальне вчинення господарських операцій підтверджене належним чином складеними первинними документами; Приватне підприємство "АФ Приват Агро" (з 08.08.2013 перебуває в стані припинення за рішенням засновників) та Приватне підприємства "Приват Агро" (17.06.2013 припинене, у зв'язку з визнанням банкрутом ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 04.06.2013 №904/616/13-г) на момент вчинення спірних операцій володіли необхідним обсягом податкової правосуб'єктності; придбані товарно-матеріальні цінності позивачем відповідають видам його господарської діяльності згідно з КВЕД.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із статтею 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Отже, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України (2755-17) .

Так, пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, не включаються до складу витрат.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) й ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Без цього неможливо перевірити правильність обчислення і сплати сум податкового (грошового) зобов'язання на підставі таких операцій.

При цьому, наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідних активів.

Вимоги частин четвертої та п'ятої статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в попередніх судових інстанціях), які кореспондують правилам частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017), зобов'язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з'ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Реальність потребує, зокрема, з'ясування того факту, чи справді активи (шрот соняшника, макуха соняшникова) отримано від указаних у первинних документах контрагентів.

У ситуації, що розглядається, в обґрунтування неправомірності формування позивачем витрат за спірними операціями поставки податковий орган вказував на відсутність у Приватного підприємства "АФ Приват Агро" та Приватного підприємства "Приват Агро" можливості виконати спірну поставку товарів, а також на факт реєстрації цих підприємств у м. Дніпропетровську в той час, коли поставка товарів згідно з товарно-транспортними накладними здійснювалася з інших міст України.

Суд першої інстанції встановив на підставі усних пояснень представника позивача, що поставка спірних товарів здійснювалася з різних регіонів України.

При цьому в порушення принципу офіційного з'ясування всіх обставин справи не перевірив факт реального руху активів по всьому ланцюгу постачання, не з'ясував, ким і коли вироблялись придбані позивачем товари та чи вироблялись взагалі, що має істотне значення для правильного вирішення спору.

Крім того, в даному випадку необхідно дослідити також технічну можливість контрагентів позивача виконати спірні операції з поставки товарів/надання послуг з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), а також перевірити, якими силами та засобами виконувались спірні операції, хто виступав їх конкретними виконавцями тощо.

Суд апеляційної інстанції дослідження таких обставин також залишив поза увагою.

Крім того, суди не з'ясували, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв'язки між Товариством з обмеженою відповідальністю "Волинь-зерно-продукт" та його задекларованими постачальниками, хто персонально брав у цьому участь, не допитано відповідних осіб, задіяних у такому процесі, як свідків з метою з'ясування характеру та змісту здійснених операцій.

В цьому контексті суд касаційної інстанції звертає увагу на те, що в матеріалах розглядуваної адміністративної справи містяться надані пояснення директора Приватного підприємства "АФ Приват Агро" Кабаченка М.Ф. щодо його непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваного суб'єкта господарювання (т. 2, а.с. 117-120).

Утім, суд апеляційної інстанції в порушення вимог статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент вирішення справи в судах попередніх інстанцій) не надав оцінки вказаному доказу окремо та у сукупності з іншими та не перевірив дані щодо участі Кабаченка М.Ф. в діяльності очолюваної ним юридичної особи, що має істотне значення для правильного вирішення спору.

Таким чином, судами попередніх інстанцій обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів виконано не було, що і потягло за собою прийняття рішення, яке не відповідає вимогам щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Таким чином, постановлені у справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з'ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність заявлених позовних вимог з відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Луцької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області задовольнити частково.

Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 24.03.2014 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 08.02.2016 у справі №803/386/14 скасувати.