ПОСТАНОВА

Іменем України

12 березня 2019 року

Київ

справа №804/1318/18

касаційне провадження №К/9901/61199/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Бившевої Л.І.,

суддів: Олендера І.Я., Шипуліної Т.М.,

розглянув в порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Аквапласт" (далі - Товариство) на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.05.2018 (суддя - Голобутовський Р.З.) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.07.2018 (головуючий суддя - Білак С.В., судді - Олефіренко Н.А., Шальєва В.А.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Аквапласт" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - Управління) про скасування наказу та визнання дій протиправними,

УСТАНОВИВ:

У лютому 2018 року Товариство звернулось до суду із позовом до Управління, у якому просило: скасувати наказ Управління від 19.01.2018 № 284-п "Про проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства" (зі змінами згідно наказу від 26.01.2018 № 616-п "Про внесення змін до наказу Управління від 19.01.2018 № 284-п"); визнати протиправними дії посадових (службових) осіб Управління щодо виходу 19.02.2018 за місцезнаходженням платника податків (Дніпропетровська обл., м. Кривий Ріг, вул. Двінська, буд. 9) для проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 тривалістю 10 робочих днів на підставі наказу від 19.01.2018 № 284-п "Про проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства" (зі змінами згідно наказу від 26.01.2018 № 616-п "Про внесення змін до наказу Управління від 19.01.2018 № 284-п").

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: в Управління були відсутні докази для прийняття наказу від 19.01.2018 № 284-п (зі змінами згідно наказу від 26.01.2018 № 616-п), оскільки в порушення вимог статті 77 Податкового кодексу України Товариство не було включене до плану-графіку документальних планових перевірок на 2018 рік; всупереч положеннями пункту 77.4 статті 77, пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України Управління не повідомило Товариство (під розписку або рекомендованим листом) про проведення перевірки за 10 календарних днів до дня проведення перевірки, що є умовою не допуску контролюючого органу до перевірки.

Дніпропетровський окружний адміністративний суд рішенням від 03.05.2018, залишеним без змін постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.07.2018, у задоволенні позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суди виходили з того, що: 22.12.2017 на офіційному веб-сайті ДФС України було оприлюднено графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2018 рік, у розділі І. "Документальні планові перевірки платників податків - юридичних осіб" під порядковим номером 321 зазначено Товариство (код ЄДРПОУ 32974593); Управління виконало усі передбачені законом вимоги щодо сповіщення Товариства про дату початку перевірки, що підтверджується реєстрами на відправку кореспонденції та фіскальними чеками ПАТ "Укрпочта".

Товариство оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, який ухвалою від 21.09.2018 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Товариства та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: невиконання контролюючим органом вимог пунктів 77.4, 77.6 статті 77, пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої; Податковий кодекс України (2755-17) та інші нормативно-правові акти України не передбачають можливості внесення змін стосовно дати початку проведення перевірки платника податків шляхом прийняття нової редакції раніше прийнятих наказів про перевірку; Управління не мало правових підстав виходити на перевірку Товариства, оскільки не повідало Товариства про проведення такої перевірки за 10 календарних днів до початку перевірки, з урахуванням того, що рекомендовані поштові відправлення з штриховими кодовими ідентифікаторами № 490381216068 та № 4903812412013, в яких нібито відправлялись оспорювані накази, Товариством не отримувались, від одержання зазначених поштових відправлень Товариство не відмовлялось, зважаючи на те що будь-яких причин невручення зазначених відправлень об'єктом поштового зв'язку на зворотних повідомленнях та на самих конвертах не вказано.

У відзиві на касаційну скаргу Управління просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 12.02.2019 призначив справу до касаційного розгляду у спрощеному провадженні без повідомлення сторін на 12.03.2019.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що у зв'язку з включенням Товариства до плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на 2018 рік наказом в.о. заступника начальника Управління від 19.01.2018 № 284-п було призначено документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, тривалістю 10 робочих днів з 05.02.2018.

На підтвердження надіслання Товариству наказу на перевірку від 19.01.2018 № 284-п та повідомлення про проведення перевірки від 19.01.2018 №95 Управління надало реєстр на відправку кореспонденції, зокрема, адресованого Товариству рекомендованого листа з повідомленням про вручення №490381216068, та фіскальний чек ПАТ "Укрпошта" від 25.01.2018.

На підставі доповідної записки заступника в.о. начальника управління аудиту від 26.01.2018 № 361/04-36-14-13-30 в.о. заступника начальника Управління прийняв рішення, яке оформлене наказом від 26.01.2018 № 616-п, про внесення змін до наказу Управління від 19.01.2018 № 284, а саме - пункт 1 наказу викласти в наступній редакції: "Провести з 19.02.2018 документальну планову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, тривалістю 10 робочих днів".

На підтвердження надіслання Товариству наказу на перевірку від 26.01.2018 № 616-п та повідомлення про проведення перевірки від 29.01.2018 №291 Управління надало реєстр на відправку кореспонденції, зокрема, адресованого Товариству рекомендованого листа з повідомленням про вручення №4903812412013, та фіскальний чек ПАТ "Укрпошта" від 03.02.2018.

З метою проведення перевірки посадовими особами Управління 19.02.2018 було здійснено вихід за адресою господарської діяльності Товариства, проте посадові особи Товариства відмовилися допустити перевіряючих до проведення документальної планової виїзної перевірки, про що складено акт не допуску від 19.02.2018 № 9267/04-36-14-21/32974593, а також акт від 19.02.2018 № 9268/04-36-14-21/32974593 про відмову посадових осіб Товариства від ознайомлення, підписання та отримання акту від 19.02.2018 № 9267/04-36-14-21/32974593.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно із абзацами першим, другим підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Абзацом 1 пункту 77.1 статті 77 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Згідно з абзацом 1 пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, а також зважаючи на те, що Товариство було включене до графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2018 рік, який 22.12.2017 був оприлюднений на офіційному веб-сайті ДФС України, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку, що Управління правомірно прийняло наказ від 19.01.2018 № 284-п.

Пунктом 77.7 статті 77 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Відповідно до абзацу 1 пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) тривалість перевірок, визначених у статті 77 цього Кодексу, не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб'єктів малого підприємництва - 10 робочих днів, інших платників податків - 20 робочих днів.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що наказ від 19.01.2018 №284-п Управлінням реалізовано не було.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вказує, що незважаючи на те, що зміну дати початку проведення перевірки законодавчо не врегульовано, проте це не означає, що контролюючий орган позбавлений такого права і що таке перенесення неможливе. Наявність рішення контролюючого органу про призначення документальної позапланової виїзної перевірки, прийнятого на підставі, в порядку і у спосіб, передбачений законодавством, зумовлює необхідність його реалізації у спосіб, не заборонений законом, у разі встановлення обставин, які унеможливлюють проведення перевірки у визначений наказом строк.

Разом з цим, суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки доводам Товариства щодо наявності/відсутності у Управління обставин, які унеможливлюють проведення перевірки у визначений наказом від 19.01.2018 № 284-п строк, та не встановили наявність/відсутність обставин, які б давали повноваження контролюючому органу щодо зміни (перенесення) дати початку проведення перевірки.

Абзацом 2 пункту 77.4 статті 77 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Як вбачається з матеріалів справи, на підтвердження своєчасного повідомлення Товариства про проведення документальної виїзної планової перевірки Управління надало реєстри на відправку кореспонденції з фіскальними чеками ПАТ "Укрпошта", роздруківки з сервісу відстежень поштових відправлень ПАТ "Укрпошта", а також копії конвертів з бланками повідомленнями про вручення поштового відправлення, виплату поштового переказу.

При цьому, надані роздруківки із сервісу відстежень поштових відправлень ПАТ "Укрпошта" та копії конвертів з бланками повідомленнями в порушення вимог пунктів 105, 116, 117 Правил надання послуг поштового зв'язку, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 05.03.2009 № 270 (270-2009-п) (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), не містять відміток (інформації) оператора поштового зв'язку про причини невручення поштових відправлень.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду вказує, що вказані обставини входять до предмету доказування та підлягають обов'язковому встановленню судом, оскільки лише за дотримання зазначених обставин законодавець повязує право контролюючого органу на проведення планової документальної виїзної перевірки платника податків.

Пунктом 77.6 статті 77 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Відповідно до положень пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) Посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред'явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб'єкта (прізвище, ім'я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об'єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки. Непред'явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред'явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Поверховий підхід та неповнота при з'ясуванні обставин справи судами першої та апеляційної інстанцій вимагають повторного і більш ретельного дослідження їх судом.

З урахуванням наведеного касаційна скарга Товарисвта підлягає частковому задоволенню, а ухвалені у даній справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Також, у касаційній скарзі Товариство заявило клопотання про передачу справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду, посилаючись на те, що справа містить виключну правову проблему і така передача необхідна для забезпечення розвитку права та формування правозастосовної практики, оскільки наявність діаметрально протилежної судової практики Верховного Суду позбавляє платника податків можливості правильного вирішення питання допуску контролюючих органів до проведення перевірки у випадку внесення змін до наказу у частині дати початку проведення перевірки.

Згідно з частиною п'ятою статті 346 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд, який розглядає справу в касаційному порядку у складі колегії або палати, має право передати справу на розгляд Великої Палати Верховного Суду, якщо дійде висновку, що справа містить виключну правову проблему і така передача необхідна для забезпечення розвитку права та формування єдиної правозастосовчої практики.

Розглянувши зазначене клопотання Товариства, Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду дійшов висновку про відсутність правових підстав для передачі справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду, з урахуванням того, що ухвалені у даній справі судові рішення підлягають скасуванню із передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції, тоді як направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції не розв'язує спір по-суті та свідчить про неповноту встановлення судами попередніх інстанцій обставин справи для правильного вирішення спору та про не дослідження всіх доказів, що виключає можливість передачі справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Товариства підлягає частковому задоволенню, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.05.2018 та постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.07.2018 підлягають скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

У задоволенні клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю "Аквапласт" про передачу справи на розгляд Великої Палати Верховного Суду відмовити.

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Аквапласт" задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03.05.2018 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 24.07.2018 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді Верховного Суду Л.І. Бившева

І.Я.Олендер

Т.М. Шипуліна