провівши в порядку касаційного провадження попередній розгляд адміністративної справи за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будпроектсервіс" до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Будпроектсервіс" на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 11 серпня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2015 року,

У травні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Будпроектсервіс" (далі - позивач, ТОВ "Будпроектсервіс") звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління Міндоходів у Черкаській області, правонаступником якої на час розгляду справи є Державна податкова інспекція у м. Черкасах Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області (далі - відповідач ДПІ), від 19.12.2014 року № 0005222301, № 0005232301 та № 0005242301.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 11 серпня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2015 року, в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Суди попередніх інстанцій мотивували свої рішення тим, що у позивача були відсутні підстави відображення наслідків господарських операцій з ТОВ "Регіон Монтаж Механіка" в податковому обліку, оскільки такі операції не підтверджені належними первинними документами, а тому вищевказані податкові повідомлення-рішення відповідачем прийнято правомірно.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить про їх скасування, як таких, що постановлені із порушенням норм матеріального та процесуального права, ухвалити нову постанову про задоволення адміністративного позову. У доводах касаційної скарги зазначає, що позивачем подані всі необхідні первинні документи які підтверджують реальність здійснення господарських операцій між ним та ТОВ "Регіон Монтаж Механіка". В той же час, судами попередніх інстанцій такі документи досліджено поверхнево, що свідчить про не повне з'ясування судами всіх обставин, що мають визначальне значення для правильного вирішення справи.

В запереченнях на касаційну скаргу відповідач просить залишити таку без задоволення, а оскаржувані судові рішення без змін, оскільки при їх ухваленні суди попередніх інстанцій не допустили порушень норм матеріального чи процесуального права.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 220-1 КАС України.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

На підставі наказу від 18.11.2014 року № 1959, згідно із п. п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) , в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) з 02.12.2014 року по 04.12.2014 року посадовою особою ДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства при проведенні взаємовідносин з ТОВ "Регіон Монтаж Механіка" за період з 01.01.2010 року по 31.12.2013 року, за результатами якої складено акт від 10.12.2014 року № 538/23-01-22-06/36157419 (далі - акт перевірки).

У висновках акту перевірки відповідачем зазначено про порушення позивачем вимог п. 138.2 ст. 138 та пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток всього на суму 119977 грн, в т.ч. за півріччя 2012 року на суму 24069 грн. за 3 квартал 2012 року на суму 119977 грн. та зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2012 року на 49670 грн. Крім того, перевіркою також встановлено порушення позивачем вимог п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, в результаті чого встановлено заниження позивачем податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету всього на суму 67153 грн., в тому числі за березень 2012 року на суму 8708 грн., за квітень 2012 року на суму 20230грн., за травень 2012 року на суму 23715грн., за червень 2012 року на суму 14500.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 19.12.2014 року: № 0005242301, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 49670грн.; № 0005232301 яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 179966 грн., в тому числі за основним платежем 119977 грн., за штрафними санкціями 59989 грн.; № 0005222301 яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 100730 грн., в тому числі за основним платежем 67153 грн., за штрафними санкціями 33577 грн.

За результатами адміністративного оскарження зазначені податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу позивача - без задоволення.

Перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

З огляду на положення пп. 14.1.27 п. 14.1. ст. 14 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

За змістом пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг, робіт) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та ТОВ "Регіон Монтаж Механіка" укладені договори субпідряду: від 19.03.2012 року № 122003, від 20.03.2012 року № 120320, від 26.03.2012 року № 120326, від 06.04.2012 року № 120408, від 06.04.2012 року № 120409, від 06.04.2012 року № 120410, від 16.04.2012 року № 120416, від 27.04.2014 року № 120427, від 28.04.2012 року № 120428, від 30.04.2012 року № 120430, від 01.06.2012 року № 120601, від 04.06.2012 року № 120604, від 05.06.2012 року № 120605, від 13.06.2012 року № 120613, згідно яких субпідрядник - ТОВ "Регіон Монтаж Механіка" зобов'язується виконати ремонтно-будівельні роботи.

На виконання вказаних договірних зобов'язань позивачем надано податкові накладні, локальні кошториси, довідки про вартість виконаних будівельних робіт/та витрат форми КБ-3, акти приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в.

Вищезгадані первинні бухгалтерські документи від імені ТОВ "Регіон Монтаж Механіка" підписані директором ОСОБА_5.

Судами попередніх інстанцій також встановлено, що ухвалою Печерського районного суду від 29.09.2014 року у справі № 757/26215/14-к ОСОБА_5 (засновник, директор та головний бухгалтер контрагента позивача - ТОВ "Регіон Монтаж Механіка") звільнено від кримінальної відповідальності за закінченням строків давності. Під час досудового розслідування по вказаній кримінальній справі встановлено, що ОСОБА_5 вступив у попередню змову з невстановленою особою, з метою створення та реєстрації за матеріальну винагороду суб'єкта підприємницької діяльності - юридичної особи ТОВ "Регіон Монтаж Механіка". Після реєстрації в органах державної влади ОСОБА_5 будь-яких первинних бухгалтерських документів не підписував, не здійснював прибуткові та видаткові операції, не укладав угоди від імені вказаного товариства, не складав та не видавав документи податкової звітності.

Згідно із ч.ч. 1 та 2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Згідно із підпунктом "а" пункту 201.1 статті 201 ПК платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) у паперовому вигляді.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов'язкові реквізити: порядковий номер податкової накладної; дата виписування податкової накладної; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ, - продавця товарів/послуг; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місцезнаходження юридичної особи-продавця або податкова адреса фізичної особи-продавця, зареєстрованої як платник податку; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ, - покупця (отримувача) товарів/послуг; опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ціна постачання без урахування податку; ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; вид цивільно-правового договору; код товару згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (пункт 201.2 статті 201 ПК).

На виконання вказаної норми ПК Міністерство фінансів України наказом від 01.11.2011 року № 1379 (z1333-11) затвердило форму податкової накладної та Порядок заповнення податкової накладної (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок).

Згідно з п. 1 Порядку податкову накладну заповнює особа, яка зареєстрована як платник податку в податковому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника ПДВ.

Податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж зазначена у цьому пункті.

За правилами заповнення податкової накладної, встановленими у п. 16 Порядку, усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Виходячи із системного аналізу вищезазначених норм матеріального права та встановлених обставин, суд касаційної інстанції приходить до висновку, що первинні документи бухгалтерського та податкового обліку (податкові накладні, договори, акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) тощо) підписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг та такі не є достатніми доказами фактичного виконання операцій.

Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду України у справі № 810/5645/14 від 22.09.2015 року.

Як зазначалось вище, судами попередніх інстанцій встановлено, що директор ТОВ "Регіон Монтаж Механіка" ОСОБА_5 не укладав договорів з будь-якими підприємствами, в тому числі і з позивачем, а первинні документи підписані від його імені невстановленою особою та мають ознаки підробки. Тобто, невстановлена особа проводила від імені ТОВ "Регіон Монтаж Механіка" діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди третім особам.

З огляду на зазначене, суд касаційної інстанції погоджується із висновком судів попередніх інстанцій про те, що подані позивачем первинні документи бухгалтерського та податкового обліку (податкові накладні, договори, акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) тощо) не є достатніми доказами фактичного виконання операцій; спірні господарські операції не підтверджені належними первинними документами, що в сукупності з виявленими ДПІ фактами щодо фіктивної діяльності контрагента позивача свідчить про безтоварність господарських операцій, що виключає правомірність їх відображення у податковому обліку цього товариства, а тому у позивача були відсутні підстави відображення наслідків вищевказаних господарських операцій в податковому обліку та податкові повідомлення-рішення відповідача від 19.12.2014 року № 0005222301, № 0005232301 та № 0005242301 прийнято правомірно.

Суд касаційної інстанції вважає, що, з огляду на межі заявлених вимог, судами попередніх інстанцій повно та всебічного з'ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення спору.

Доводи касаційної скарги спростовуються викладеними вище нормами права та встановленими обставинами справи, у зв'язку з чим відсутні підстави для її задоволення та скасування оскаржуваних судових рішень.

За змістом ст. 159 КАС України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до ч. 3 ст. 220-1 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 220-1, 230, 231 КАС України, суд.

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Будпроектсервіс" відхилити, а постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 11 серпня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2015 року у справі № 823/1119/15 - залишити без змін.