Крижопільської об?єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Вінницькій області (правонаступника Крижопільської міжрайонної державної податкової інспекції Вінницької області Державної податкової служби)

на постанову Вінницького окружного адміністративного суду від 13.03.2013 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08.05.2013

у справі № 802/885/13-а

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3

до Крижопільської міжрайонної державної податкової інспекції Вінницької області Державної податкової служби

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

Постановою Вінницького окружного адміністративного суду від 13.03.2013, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 08.05.2013, позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000071701 Крижопільської МДПІ Вінницької області ДПС від 13.02.2013.

У справі відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача, у якій ставиться питання про скасування рішення суду першої та апеляційної інстанції та прийняття нового рішення про відмову в позові, з підстав порушення норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до ст. 55 КАС України у справі проведено заміну сторони відповідача на правонаступника Крижопільську об?єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Вінницькій області.

Перевіривши повноту встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в судових рішеннях, в межах доводів касаційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з такого.

Відповідачем проведено планову виїзну документальну перевірку з питань дотримання позивачем вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 по 31.12.2011, за результатами якої складено акт № 1846/1701/2539920190ґ

За висновками акта перевірки позивачем занижено задекларовані податкові зобов'язання з ПДВ у сумі 661 грн. за січень 2011 року за рахунок не включення до складу податкових зобов'язань коштів у сумі 3968,36 грн. та завищення податкового кредиту у липні 2011 року на загальну суму 54166,57 грн. за рахунок включення до податкового кредиту сум ПДВ за безтоварною операцією з придбання бітуму та щебеню на загальну суму 325000 грн. від ТОВ "УНІВЕРСАЛ-АГРО НК".

На підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000331701 від 03.12.2012, яким визначено податкове зобов'язання з ПДВ у сумі 54828 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 13707 грн.

Рішенням Державної податкової служби у Вінницькій області скасовано податкове повідомлення-рішення Крижопільської МДПІ від 03.12.2012 № 0000331701 в частині застосованих штрафних санкцій в сумі 164,25 грн., в інші частині податкове повідомлення-рішення залишила без змін, у зв'язку з чим відповідачем направлено на адресу позивача податкове повідомлення-рішення № 0000071701 від 13.02.2013, яким визначено податкове зобов'язання з ПДВ у сумі 54828 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 13542,75 грн.

Суд першої інстанції, з доводами якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги, обґрунтовував свої висновки тим, що позивачем правильно застосовано положення п.187.1 ст. 187 ПК України та сформовано податкові зобов?язання з податку на додану вартість за 2010 рік у розмірі 661 грн. за першою подією (датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку). Перерахування контрагентом грошових коштів в сумі 3968,36 грн., у т.ч. ПДВ 661 грн., у січні 2011 року не може бути підставою для повторного визначення податкових зобов?язань, які вже були задекларовані та сплачені позивачем у 2010 році.

Щодо висновків акта перевірки про завищення позивачем податкового кредиту у липні 2011 року на суму ПДВ 54166,67 грн. за рахунок включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість за безтоварною операцією з придбання бітуму та щебеню на загальну суму 325000 грн. у TOB "УНІВЕРСАЛ-АГРО НК", то судами попередніх інстанцій зазначено, що з правового аналізу положень ст.ст. 198, 201 ПК України вбачається, що податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарських операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 20.07.2011 між TOB "УНІВЕРСАЛ-АГРО НК" та позивачем укладено договір поставки товару № 20/7-1. Згідно з додатком № 1 до вказаного договору постачальник зобов'язаний поставити бітум та щебінь на загальну суму 325000 грн.

Виконання вказаного договору підтверджено первинними документами, а саме: рахунком-фактурою № 83 від 20.07.2011, згідно якого позивач перерахував кошти TOB "УНІВЕРСАЛ-АГРО НК" в сумі 325000 грн., що підтверджується випискою по особовому рахунку, видатковою та податковою накладною, на підставі яких позивач включив дану суму до податкового кредиту. Реальність вказаної операції підтверджується також товарно-транспортною накладною № 572731 від 20.07.2011 на перевезення вантажу.

Копії зазначених документів, які є первинними в розумінні ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", наявні в матеріалах справи та давали позивачу право на формування податкового кредиту за наслідками виконання цих господарських операцій.

При цьому судами попередніх інстанцій відхилено доводи відповідача, що вказані операції відповідно до ст.ст. 203, 215 ЦК України мають ознаки недійсності, а тому не створюють юридичних наслідків, з тих підстав, що наявність умислу та обставини щодо виконання угод, стосовно дійсності яких виник спір, сходять до предмету доказування в судовому процесі.

Однак, судова колегія вважає, що зазначені висновки суду апеляційної інстанції зроблені без всебічного і повного з'ясування всіх фактичних обставин справи, незастосування системного аналізу норм чинного законодавства.

Відповідно до частин другої та третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Виходячи з аналізу положень Податкового кодексу України (2755-17) , витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Частинами другою та третьою ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, що фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю й упорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні і зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити: назва документа; дату і місце складання; назва підприємства, від імені якого складається документ; зміст і обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що мають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, в судовому процесі підлягали встановленню обставини, на які посилався відповідач в обґрунтування доводів про правомірність зменшення в податковому обліку позивача сум податкового кредиту за вказані звітні податкові періоди, зокрема, у зв'язку з відсутністю фактичної поставки товару саме TOB "УНІВЕРСАЛ-АГРО НК".

При цьому, слід враховувати, що про відсутність факту здійснення господарської операції та необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:

- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності через відсутність управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування лише тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

Тобто, відсутність фізичних, технічних та технологічних можливостей певної особи до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції: наявність майна, трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень як платника, так і контрагента, які б свідчили про наявність товарного характеру операцій, унеможливлюють висновок щодо реальності придбання товарів (робіт, послуг), фактичного та обґрунтованого понесення позивачем витрат з їх придбання, наявності правових та фактичних підстав для віднесення сум до складу податкового кредиту.

Наявність у покупця належним чином оформлених податкових накладних не є безумовною підставою для віднесення сум, визначених ними, до складу податкового кредиту, оскільки, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі, якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Обов'язкове встановлення факту поставки як підстави для включення сум ПДВ, вказаних в податкових деклараціях, до податкового кредиту відповідає правовій позиції Верховного Суду України по такій категорії спорів, висловленій, зокрема в постанові від 22.10.2010 у справі за позовом Приватного підприємства "Балтімор" до ДПІ у Кіровоградській області, Головного управління Державного казначейства України у Кіровоградській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення та стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Якщо сторони не надали доказів, які підтверджують або спростовують правомірність віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту або надані докази були недостатніми, суд, керуючись частинами 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України, зобов'язаний із власної ініціативи витребувати докази, які підтверджують або спростовують ці обставини.

Для правильного вирішення спору необхідно встановлювати обставини, з наявністю яких податковий орган пов?язував донарахування податкових зобов?язань з податку на додану вартість, а саме реальність господарських операцій з поставки TOB "УНІВЕРСАЛ-АГРО НК", передбачених договором ТМЦ, у зв?язку з не здійсненням ним господарської діяльності.

Згідно з частинами першою та другою статті 228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

У постанові Верховного Суду України від 22 вересня 2015 року у справі за позовом ТОВ "Фоззі-Фуд" до ДПІ у Києво-Святошинському районі ГУ ДФС у Київській області про скасування податкових повідомлень-рішень з посиланням на постанову від 5 березня 2012 року (справа № 21-421а11), міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг.

У справі, яка розглядається, містяться відомості, щодо наявності порушених кримінальних справ щодо директора TOB "УНІВЕРСАЛ-АГРО НК" за ознаками злочину, передбаченого ч.2 ст. 205 КК України, за фактом створення фіктивного підприємства з метою прикриття незаконної діяльності, що ставить під сумнів реальність господарських операцій між позивачем та вказаним товариством та, як наслідок, потребує ретельного та всебічного дослідження обставин, які підтверджують або спростовують факт самого здійснення таких операцій.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судове рішення підлягає скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті і, в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.