касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платниківна постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 березня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2015 року у справі № 826/1030/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Астеліт" до Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

Товариство з обмеженою відповідальністю "Астеліт" (далі по тексту - позивач, ТОВ "Астеліт") звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників (далі по тексту - відповідач, МГУ ДФС) від 12 листопада 2014 року № 0002894201 та № 0002904201.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 березня 2015 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2015 року, позов задоволено.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 березня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2015 року і постановити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Позивач в письмових запереченнях на касаційну скаргу просив в її задоволенні відмовити.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну виїзну позапланову перевірку ТОВ "Астеліт" (код ЄДРПОУ 22859846) з питань правильності обчислення та своєчасності сплати до державного бюджету податку на прибуток та податку на додану вартість при проведені взаєморозрахунків з ТОВ "Ліберком" (код ЄДРПОУ 37814453) за період з 08 серпня 2011 року по 30 червня 2014 року.

За результатом перевірки 28 жовтня 2014 року складено акт № 53/28-10-42-10/22859846 (далі по тексту - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення позивачем:

- пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпунктів 139.1.6, 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування по податку на прибуток у сумі 1527310,00 грн.;

- пунктів 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість всього в сумі 305462 грн.

На підставі висновків перевірки, відповідачем 12 листопада 2014 року прийняті податкові повідомлення - рішення:

№ 0002894201, яким донараховано податок на додану вартість на суму 305462,00 грн., а також штрафні санкції на суму 152731,00 грн.;

№ 0002904201, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток в розмірі 1527310,00 грн.

Приймаючи рішення про задоволення позову, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що позивачем правомірно задекларовано суми з податку на додану вартість та з податку на прибуток підприємств, за операціями з ТОВ "Ліберком".

Не погоджуючись із рішеннями судів, відповідач посилається на їх прийняття без повного та всебічного з'ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скраги, з огляду на наступне.

В розумінні підпункту 14.1.27 пункту 14.1. статті 14 ПК України витрати - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Одночасно, згідно підпункту 14.1.36 названої статті господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пункту 138.1. статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті:

- інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу;

- крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку (підпункт 138.1.1. пункту 138.1. статті 138 ПК України).

Згідно абзацу 1 пункту 138.2. статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

У той же час, підпунктом 139.1.9. пункту 139.1. статті 139 ПК України закріплено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Підпунктом 14.1.181. пункту 14.1. статті 14 ПК України закріплено, що податковим кредитом визнається сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту "а" пункту 198.1. статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

В силу пункту 198.2. названої статті датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3. статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1. статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6. статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11. статті 201 цього Кодексу.

Статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції: посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Системний аналіз наведених норм дає змогу дійти висновку, що обов'язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у платника податків первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв'язку між фактом придбання товару (послуги) і подальшою господарською діяльністю.

Відповідні висновки суду узгоджуються з позицією Верховного суду України, викладеною в постановах від 22 вересня 2015 року у справах № 21-887а15 та № 21-1526а15. Зокрема, Судовою палатою в адміністративних справах Верховного Суду України було зазначено, що податкова накладна, яка видається платником податку, що поставляє послуги, на вимогу їх отримувача, є підставою для нарахування податкового кредиту останнього лише за умови здійснення самої господарської операції.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що між позивачем та його контрагентом ТОВ "Ліберком" 01 квітня 2011 року було укладено договір № АS11UPA1601.

За умовами зазначеного договору, ТОВ "Астеліт" поставляє контрагенту - ТОВ "Ліберком", а контрагент приймає та оплачує телекомунікаційну продукцію для підключення нових абонентів та оплати послуг діючих абонентів, а саме: початкові пакети, скретч-карти, модеми тощо для їх подальшої реалізації кінцевим споживачам. Контрагент надає ТОВ "Астеліт" послуги, зокрема, здійснює пошук потенційних абонентів з метою їх подальшого підключення до телекомунікаційної мережі товариства шляхом укладення договору про надання телекомунікаційних послуг, надає абонентам інформацію про послуги ТОВ "Астеліт", зацікавлює споживачів у придбанні телекомунікаційних послуг та надає інші послуги.

Також судами встановлено, що позивач фактично відвантажив ТОВ "Ліберком" на умовах передоплати скретч картки та стартові пакети на суму 200180556,25 грн., в т. ч. ПДВ 31400908,47 грн. та збору до ПФ 11775105,43 грн., та отримав оплату за цю продукцію від ТОВ "Ліберком" на свій банківський рахунок, що підтверджено відповідними виписками банку за період з листопада 2011 року по вересень 2013 року (вказаний факт не заперечувався відповідачем у акті перевірки).

Фактична передача проданої продукції від ТОВ "Астеліт" до ТОВ "Ліберком" підтверджується видатковими накладними, довіреностями, копії яких містяться у матеріалах судової справи.

Крім того, судами встановлено, що за вказаним договором ТОВ "Ліберком" надавав позивачу послуги, зокрема, до його обов'язків відносилося здійснення пошуку потенційних абонентів з метою їх подальшого підключення до телекомунікаційної мережі позивача шляхом укладення договору про надання телекомунікаційних послуг, надання абонентам інформації про послуги ТОВ "Астеліт", зацікавлення споживачів у придбанні телекомунікаційних послуг, популяризація послуг, забезпечення наявності у пунктах продажу асортименту товарів, необхідних для задоволення потреб споживачів/абонентів ТОВ "Астеліт", контроль відповідності інформації, що міститься на товарі, діючим умовам надання послуг, та у разі змін умов, вжиття заходів для забезпечення споживачів актуальною інформацією, здійснення інших дій та надання інших послуг.

За результатом надання послуг у кожному звітному місяці уповноваженими особами сторін Договору, відповідно до вимог законодавства, складалися первинні документи - Акти про надані послуги.

При цьому, суми податку на додану вартість від отриманих послуг були включені до податкового кредиту ТОВ "Астеліт" на підставі податкових накладних, які належним чином були зареєстровані ТОВ "Ліберком" в реєстрах виданих та отриманих податкових накладних та в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН). Розрахунків коригувань податкових зобов'язань до раніше виданих податкових накладних постачальник не виписував, розбіжностей даних податкових накладних та ЄРПН на дату перевірки не було.

Посилання відповідача на покази ОСОБА_4 та ОСОБА_5, колегія суддів також до уваги не приймає.

Судами попередніх інстанцій з акта перевірки позивача та пояснень представника відповідача встановлено, що придбання частки у статутному капіталі ТОВ "Ліберком" ОСОБА_4 та ОСОБА_5 відбулось 10 грудня 2013 року, тобто вже після виконання договірних відносин, які мали місце між позивачем та ТОВ "Ліберком".

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів про те, що перехід права власності на корпоративні права ТОВ "Ліберком", який відбувся після завершення виконання господарських операцій між позивачем та зазначеним товариством, не впливає на правову оцінту реальності цих правовідносин.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних судових рішень було порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до частини 3 статті 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Керуючись статтями 210, 214, 215, 220, 2201, 223, 224, 230, 231 частиною 5 статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

1. Касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби - Центрального офісу з обслуговування великих платників залишити без задоволення.

2. Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 березня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21 травня 2015 року у справі № 826/1030/15 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статями 236 - 238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.