розглянувши в попередньому судовому засіданні адміністративну справу за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Київській області на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 09 червня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 14 липня 2015 року у адміністративній справі за позовом ТОВ "Лук Авіа Ойл" до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень про визначення коду товару,

У листопаді 2014 року ТОВ "Лук Авіа Ойл" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.11.2014 року № 000028/1; від 23.10.2014 року № 000029/1; визнання протиправним та скасування рішення про визначення коду товару, оформленого митною декларацією від 30.05.2012 року № 807170000/2012/223234.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 09.06.2015 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 14.07.2015 року, позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФІ у Київській області від 10.112014 року № 000028/1 та від 23.10.2014 року № 000029/1. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДФІ у Київській області звернулось з касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати та у задоволенні позову відмовити.

Заперечуючи проти касаційної скарги, ТОВ "Лук Авіа Ойл" просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, Головним управлінням Міндоходів у Київській області було проведено невиїзну позапланову документальну перевірку стану дотримання ТОВ "Лук Авіа Ойл" вимог законодавства України з питань державної митної справи при ввезенні товару, який було оформлено у митному відношенні за МД від 30.05.2012 року № 807170000/2012/223234 та від 04.10.2012 року № 807170000/2012/226326, за результатами якої складено акт від 23.06.2014 року № 0019/4/10-36-22-08/31477919.

Під час проведення перевірки відповідачем встановлено порушення позивачем вимог Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД, передбачених Законом України "Про Митний тариф України" (584-18) в частині дотримання правил класифікації товару "паливо для реактивних двигунів марки ТС-1, ґатунок вищий, являє собою суміш аліфатичних вуглеводів з домішками ароматичних вуглеводів" під час його декларування митному органу із застосуванням митних декларацій від 30.05.2012 року № 807170000/2012/223234 та від 04.10.2012 року № 807170000/2012/226326, що призвело до заниження податкового зобов'язання по сплаті акцизного збору та податку на додану вартість на загальну суму 2 437 473,35 грн., які підлягають перерахуванню до Державного бюджету України.

За результатами перевірки складено акт від 23.06.2014 року № 0019/4/10-36-22-08/31477919, на підставі висновків якого відповідачем винесені податкові повідомлення-рішення від 16.07.2014 року: № 000028/22-08, яким згідно із підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 розділу ІІ Податкового кодексу України (2755-17) за порушення вимог Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД, передбачених Законом України "Про Митний тариф України" (584-18) в частині дотримання правила класифікації товару, пункту 190.1 статті 190 Податкового кодексу України ТОВ "Лук Авіа Ойл" визначено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 507 806,95 грн., в тому числі: за основним платежем - в розмірі 406 245,56 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - в розмірі 101 561,39 грн.; № 000029/22-08, яким згідно із підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 розділу ІІ Податкового кодексу України (2755-17) за порушення вимог Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД, передбачених Законом України "Про Митний тариф України" (584-18) в частині дотримання правила класифікації товару, пункту 190.1 статті 190 Податкового кодексу України ТОВ "Лук Авіа Ойл" визначено суму грошового зобов'язання з акцизного збору в загальному розмірі 2 539 304,74 грн., в тому числі: за основним платежем - в розмірі 2 031 227,79 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - в розмірі 507 806,95 грн.

В подальшому ТОВ "Лук Авіа Ойл" оскаржило податкові повідомлення-рішення відповідача в адміністративному порядку.

Рішенням ДФС України від 23.09.2014 року № 3858/6/99-99-10-01-0615 розмір грошових зобов'язань, нарахованих у податкових повідомленнях-рішеннях від 16.07.2014 року № 000028/22-08 та № 000029/22-08, зменшено на суму штрафної санкції, передбаченої пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України у розмірі 507 806,95 грн. акцизного податку на 101 561,39 грн. податку на додану вартість.

Головним управлінням ДФС у Київській області, враховуючи рішення ДФС України від 23.09.2014 року № 3858/6/99-99-10-01-0615, винесено податкові повідомлення-рішення: від 23.10.2014 року № 000029/1, яким згідно із пунктом 54.3 статті 54 глави 4, пунктом 123.1 статті 123 глави 11 розділу ІІ Податкового кодексу України (2755-17) за порушення вимог Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД, передбачених Законом України "Про Митний тариф України" (584-18) в частині дотримання правила класифікації товару, пункту 190.1 статті 190 Податкового кодексу України ТОВ "Лук Авіа Ойл" визначено суму грошового зобов'язання з акцизного збору в загальному розмірі 2 031 227,79 грн., в тому числі: за основним платежем - в розмірі 2 031 227,79 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - в розмірі 0,00 грн.; від 10 листопада 2014 року № 000028/1, яким згідно із пунктом 54.3 статті 54 глави 4, пунктом 123.1 статті 123 глави 11 розділу ІІ Податкового кодексу України (2755-17) за порушення вимог Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД, передбачених Законом України "Про Митний тариф України" (584-18) в частині дотримання правила класифікації товару, пункту 190.1 статті 190 Податкового кодексу України ТОВ "Лук Авіа Ойл" визначено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 406 245,56 грн., в тому числі: за основним платежем - в розмірі 406 245,56 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - в розмірі 0,00 грн.

Не погоджуючись з діями відповідача, позивач звернувся до суду з відповідним позовом.

Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції, з висновком якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що у відповідача під час проведення перевірки дотримань вимог законодавства з питань митної справи при ввезенні позивачем товару, який було оформлено у митному відношенні за МД від 30.05.2012 року № 807170000/2012/223234 були відсутні обґрунтовані підозри, що під час пропуску товарів і транспортних засобів через митний кордон України було допущено порушення законодавства України, а відтак службові особи відповідача не мали правових підстав для прийняття податкових повідомлень-рішень про нарахування ввізного мита і податкових зобов'язань у зв'язку з виявленням помилки стосовно класифікації товару у вказаній декларації, зокрема, з посиланням на результати документальної перевірки.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з доводами судів попередніх інстанцій з огляду на наступне.

Відповідно до підпункту 16.1.3, підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 Податкового кодексу України платник податків зобов'язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків та зборів та сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Відповідно до підпункту 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 Податкового кодексу України митні органи є контролюючими органами стосовно акцизного збору та податку на додану вартість (з урахуванням випадків, коли законом обов'язок з їх стягнення або контролю покладається на податкові органи), ввізного та вивізного мита, інших податків і зборів (обов'язкових платежів), які відповідно до законів справляються при ввезенні (пересиланні) товарів і предметів на митну територію України або вивезенні (пересиланні) товарів і предметів з митної території України

Пунктом 35 статті 1 МК України № 92-VI визначено, що пропуск товарів і транспортних засобів через митний кордон України - це дозвіл митного органу на переміщення товарів і транспортних засобів через митний кордон України з урахуванням заявленої мети такого переміщення після проведення митних процедур, пов'язаних відповідно до пункту 19 тієї самої статті зі здійсненням митного контролю за переміщенням товарів і транспортних засобів через митний кордон України, митного оформлення цих товарів і транспортних засобів, а також із справлянням передбачених законом податків і зборів.

Митний контроль - це сукупність заходів, що здійснюються митними органами в межах своєї компетенції з метою забезпечення додержання норм цього Кодексу, законів та інших нормативно-правових актів з питань митної справи, міжнародних договорів України, укладених в установленому законом порядку (пункт 15 статті 1 МК України № 92-VI). Митний контроль передбачає проведення митними органами мінімуму митних процедур, необхідних для забезпечення додержання законодавства України з питань митної справи. Обсяг таких процедур та порядок їх застосування визначаються відповідно до цього Кодексу, інших нормативно-правових актів, а також міжнародних договорів України, укладених в установленому законом порядку (стаття 42 МК України № 92-VI).

Митне оформлення - це виконання митним органом дій (процедур), які пов'язані із закріпленням результатів митного контролю товарів і транспортних засобів, що переміщуються через митний кордон України, і мають юридичне значення для подальшого використання цих товарів і транспортних засобів (пункт 14 статті 1 МК України № 92-VI).

Стаття 72 МК України № 92-VI передбачає, що митне оформлення розпочинається після подання митному органу митної декларації, а також усіх необхідних для здійснення митного контролю та оформлення документів, відомостей щодо товарів і транспортних засобів, які підлягають митному оформленню.

Відповідно до статті 78 МК України № 92-VI митне оформлення здійснюється митним органом, як правило, протягом однієї доби з часу пред'явлення товарів і транспортних засобів, що підлягають митному оформленню, подання митної декларації та всіх необхідних документів і відомостей. Митне оформлення вважається завершеним після виконання митним органом митних процедур, визначених ним на підставі цього Кодексу відповідно до заявленого митного режиму. Засвідчення митним органом прийняття товарів, транспортних засобів та документів на них до митного контролю та митного оформлення здійснюється шляхом проставлення відповідних відміток на митній декларації та товаросупровідних документах.

Наслідком завершення митного оформлення є пропуск товарів і транспортних засобів через митний кордон України (пункти 19, 35 статті 1 МК України № 92-VI).

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 12.12.2002 року № 1863 (1863-2002-п) "Про затвердження Порядку ведення Української класифікації зовнішньоекономічної діяльності (УКТЗЕД)" (чинної на час виникнення спірних правовідносин) обов'язок проведення перевірки правильності класифікації та кодування товару покладено на Державну митну службу України. У той же час, відповідно до Наказу Держмитслужби України № 314 (z0439-05) "Про затвердження Порядку митного контролю й митного оформлення товарів із застосуванням вантажної митної декларації" від 20.04.2005 року (чинного на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що працівники митної служби здійснюють вичерпний перелік дій щодо прийняття ВМД до оформлення, та здійснення митного контролю. При цьому у пункті 17 розділу 3 "Здійснення митних процедур" вказано, що при митному контролі здійснюється перевірка правильності класифікації та кодування товарів (згідно з поданими документами).

Пункт 25 Порядку містить норму, за якою посадова особа митного органу ініціює проведення митного огляду, якщо документів, поданих декларантом, недостатньо для прийняття рішення про повноту та/або достовірність відомостей, що перевіряються або результати перевірки правильності класифікації та кодування товарів, визначення країни походження тощо, потребуються проведення такого огляду.

Завершення митного оформлення згідно норм вказаного Порядку здійснюється шляхом проставляння відбитка особистої номерної печатки посадової особи підрозділу митного оформлення, яка завершила митне оформлення.

Відповідно до статті 312 МК України № 92-VI ведення УКТЗЕД, серед іншого, передбачає прийняття рішень щодо класифікації та кодування товарів в УКТЗЕД.

Відповідно до статті 40 МК України № 92-VI усі товари і транспортні засоби, що переміщуються через митний кордон України, підлягають митному контролю.

Згідно з розділом 3 Порядку № 314 (z0439-05) митні процедури здійснюються в такому порядку: 1) прийняття ВМД до оформлення; 2) митний контроль; 3) завершення митного контролю й митного оформлення, видача оформлених документів декларанту.

Відповідно до пункту 16 розділу 3 зазначеного Порядку після прийняття ВМД до оформлення на етапі проведення митного контролю здійснюється перевірка правильності класифікації та кодування товарів.

Відповідно до статті 313 МК України № 92-VI саме митні органи класифікують товари, тобто відносять товари до класифікаційних групувань, зазначених в УКТЗЕД. Рішення митних органів щодо класифікації товарів для митних цілей є обов'язковими для підприємств і громадян.

Відповідно до ст. 69 МК України № 92-VI незалежно від закінчення операцій митного контролю, оформлення та пропуску товарів і транспортних засобів митний контроль за ними може здійснюватися, якщо є достатні підстави вважати, що мають місце порушення законодавства України чи міжнародного договору України, укладеного в установленому законом порядку, контроль за виконанням яких покладено законом на митні органи. Такий контроль здійснюється на підставі письмового розпорядження керівника митного органу або особи, яка його заміщує.

Аналіз наведених норм свідчить про можливість митного контролю після завершення митного оформлення лише за умови обґрунтованої підозри, що під час пропуску товарів і транспортних засобів через митний кордон України було допущено порушення законодавства України.

Разом з тим, таких обставин у цій справі не встановлено і в судових рішеннях не наведено.

Таким чином, якщо митні органи, приймаючи вантажні митні декларації, віднесли товар до певного коду товарної номенклатури та пропустили товар на митну територію України (після сплати імпортером передбачених законом податків і зборів), то в подальшому вони не мають правових підстав для прийняття податкових повідомлень про донарахування податкових зобов'язань у зв'язку з виявленням помилки стосовно класифікації товару.

Згідно із статтею 4 Закону України "Про Єдиний митний тариф" від 05.02.1992 року № 2097-ХІІ (далі - Закон 2097-ХІІ), який був чинний на момент виникнення спірних правовідносин, товари та інші предмети, що ввозяться на митну територію України і вивозяться за межі цієї території, підлягають обкладенню митом, якщо інше не передбачено цим Законом.

Статтею 8 Закону 2097-ХІІ передбачено, що ввізне мито нараховується на товари та інші предмети при їх ввезенні на митну територію України.

Відповідно до статті 17 Закону 2097-ХІІ мито нараховується митним органом України відповідно до положень цього Закону і ставок Єдиного митного тарифу України, чинних на

Як вбачається із матеріалів справи, оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 23.10.2014 року № 000029/1 та від 10.11.2014 року № 000028/1, якими ТОВ "Лук Авіа Ойл" за порушення вимог Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД, передбачених Законом України "Про Митний тариф України" (584-18) в частині дотримання правила класифікації товару, пункту 190.1 статті 190 Податкового кодексу України визначено суму грошового зобов'язання з акцизного збору, було прийнято за результатами невиїзної позапланової документальної перевірки стану дотримання ТОВ "Лук Авіа Ойл" вимог законодавства України з питань державної митної справи при ввезенні останнім товару, оформленого у митному відношенні за МД від 30.05.2012 року № 807170000/2012/223234 та від 04.10.2012 року № 807170000/2012/226326, висновки якої викладено в акті від 23.06.2014 року № 0019/4/10-36-22-08/31477919.

Згідно з актом перевірки, її було призначено відповідно до постанови слідчого відділу слідчого управління прокуратури Харківської області від 23.05.2014 року № 17-1-090.

Відповідно до частини 1 статті 354 МК України № 4495-VI результати перевірок оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами органу доходів і зборів та керівником підприємства, що перевірялося, або уповноваженою ним особою. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка. За результатами зустрічної звірки складається довідка.

Частиною 12 статті 354 МК України № 4495-VI визначено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником органу доходів і зборів або особою, яка виконує його обов'язки, з урахуванням розгляду заперечень до акта (у разі їх наявності) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення або надіслання підприємству акта про результати перевірки у порядку, передбаченому Податковим кодексом України (2755-17) для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень підприємства до акта про результати перевірки - приймається з урахуванням висновку за результатами розгляду заперечень до акта про результати перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді підприємству.

При цьому, відповідно до частини 13 статті 354 МК України № 4495-VI визначено, що у разі якщо грошове зобов'язання розраховується органом доходів і зборів за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінального процесуального закону, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки не виноситься до дня набрання законної сили відповідним вироком суду. Матеріали перевірки разом з висновками органу доходів і зборів передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку, для використання матеріалів відповідно до вимог кримінального процесуального закону. Статус матеріалів перевірки та висновків органу доходів і зборів визначається кримінальним процесуальним законом.

Разом з тим, кримінальне провадження № 42013220460000090 від 19.09.2013 року, в рамках якого призначалася відповідна перевірка, було зареєстроване лише щодо службових осіб Харківської обласної митниці які в наслідок службової недбалості застосували при оформленні товарів ТОВ "ЛУК АВІА ОЙЛ" невірні коди УКТЗЕД, в наслідок чого спричинили тяжкі наслідки у вигляді ненадходження грошових коштів до бюджету за ознаками кримінального правопорушення - злочинів, передбачених частиною 2 статті 367, частиною 1 статті 358 КК України. При цьому, за наслідками його розслідування, 27.01.2015 року прокуратурою Харківської області прийнято рішення про його закриття на підставі п. 2 частиною 1 статті 284 КПК України, тобто за відсутністю в діянні вказаних службових осіб складу кримінально правопорушення.

Відповідно до матеріалів справи, вказаний вище вантаж за зазначеними деклараціями було оформлено у митному відношенні та випущено у вільний обіг.

При цьому, як слідує з акту перевірки, під час митного оформлення товару "паливо для реактивних двигунів марки ТС-1", задекларованого позивачем за МД від 27.05.2012 року № 807170000/2012/223155 (код товару згідно УКТЗЕД - 2710117000) відповідно до вимог Порядку з метою перевірки задекларованих характеристик товару, визначальних для його класифікації згідно з УКТЗЕД, посадовими особами Харківської обласної митниці були відібрані зразки (проби) товару і направлені до Харківської служби з експертного забезпечення митних органів (ХСЕзМО). В подальшому, митним органом, з урахуванням інформації, зазначеної у висновку ХСЕзМО від 29.05.2012 року № 15-538 та даними паспорту продукції від 17.05.2012 року № 11Л1204920, прийнято рішення від 29.05.2012 року № КТ-807-0497-2012 щодо класифікації товару за кодом згідно УКТЗЕД - 2710117000 та оформлена МД від 30.05.2012 року № 807170000/2012/223234.

Також, під час митного оформлення товару "паливо для реактивних двигунів марки ТС-1", задекларованого позивачем за МД від 15.09.2012 року № 807170000/2012/225929 (код товару згідно УКТЗЕД - 2710117000) посадовими особами Харківської обласної митниці були відібрані зразки (проби) товару і направлені до Харківської служби з експертного забезпечення митних органів (ХСЕзМО). За результатами досліджень, зазначеними у висновку ХСЕзМО від 01.10.2012 року № 15-842 та даними паспорту продукції від 02.09.2012 року № 11Л1209203, Харківською обласною митницею підтверджено код товару згідно з УКТЗЕД - 2710117000 та оформлено МД від 04.10.2012 року № 807170000/2012/226326.

Отже, висновки щодо правильності класифікації оформленого товару за кодом УКТЗЕД були зроблені митним органом на підставі даних експертних досліджень.

При цьому, під час перевірки позивача, відповідач використовував виключно документи, які складалися та подавалися ним для митного оформлення вказаного товару у 2012 році. Жодних нових обставин щодо хімічного складу товару, властивостей та ін. під час перевірки відповідачем встановлено не було, а висновки були складені з урахуванням їх порівняння з вимогами товарної номенклатури Митного тарифу України, затвердженого Законом України від 21.12.2010 року № 2829-VI (2829-17) .

Таким чином, у відповідача під час проведення перевірки дотримань вимог законодавства з питань митної справи при ввезенні позивачем товару, який було оформлено у митному відношенні за МД від 30.05.2012 року № 807170000/2012/223234 були відсутні обґрунтовані підозри, що під час пропуску товарів і транспортних засобів через митний кордон України було допущено порушення законодавства України, а відтак службові особи відповідача не мали правових підстав для прийняття податкових повідомлень-рішень про нарахування ввізного мита і податкових зобов'язань у зв'язку з виявленням помилки стосовно класифікації товару у вказаній декларації, зокрема, з посиланням на результати документальної перевірки.

Натомість, з урахуванням норм статті 69 МК України № 4495-VІ, вказані підстави не можуть стосуватися оцінки правомірності митного оформлення товару за МД від 04.10.2012 року № 807170000/2012/226326.

При митному оформленні товару за вказаною декларацією, в пакеті документів, позивачем надавалося рішення від 29.05.2012 року № КТ-807-0497-2012 щодо класифікації аналогічного товару за кодом згідно УКТЗЕД - 2710117000, яке приймалося самим митним органом та є чинним і не скасованим.

При цьому, відповідач в акті перевірки прийшов до висновку щодо вірної класифікації товарів ввезених за вказаними вище деклараціями за кодом УКТЗЕД 2710112100, як "бензини спеціальні", що визначені під терміном "уайт-спірит".

На підтвердження правильності класифікації заявленого до митного оформлення товару позивачем надано "ГОСТ 3134-78 "Уайт-спирит", з якого вбачається, що уайт-спірит являє собою висококиплячу фракцію бензину, який застосовується в лакофарбовій промисловості, у виробництві оліф та інших галузях промисловості, що не відповідає опису та призначенню товару, який ним було імпортовано.

В матеріалах справи наявні документи митного оформлення за вказаними вище деклараціями з яких вбачається, зокрема, з разових дозволів Державної служби експортного контролю, що на митну територію України ввозилося пальне для реактивних двигунів марки ТС-1, вищий ґатунок, ДСТ 10227, за кодом УКТЗЕД 2710117000.