Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., суддів: Голубєвої Г.К., Сіроша М.В., секретар судового засідання - Іванов Д.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скарги Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві, Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 31.03.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 28.04.2015 у справі № 826/1918/13-а за позовом Приватного акціонерного товариства "Маркон" до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві третя особа Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, стягнення бюджетної заборгованості,-

Постановою Окружного адміністративного суду м.Києва від 31.03.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 28.04.2015, позовні вимоги Приватного акціонерного товариства "Маркон" задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 14.11.2012 № 0001371530, а також стягнуто з Державного бюджету України на користь ПП "Маркон" бюджетне відшкодування з податку на додану вартість в сумі 1608807,00 грн. шляхом перерахування цієї суми на поточний рахунок ПП "Маркон".

Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач та третя особа подали касаційні скарги, в яких просять їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволені позовних вимог, оскільки вважають, що постанова та ухвала були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права.

В письмових запереченнях на касаційні скарги позивач, посилаючись на те, що вимоги касаційних скарг є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить в задоволенні касаційних скарг відмовити, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційних скарг, заслухавши пояснення представника позивача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційних скарг, виходячи з наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що з 18.10.2012 по 29.10.2012 Державною податковою інспекцією у Дарницькому районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві проведена камеральна перевірка ПП "Маркон" з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника у банку за серпень 2012 року, в ході якої податковим органом встановлено порушення позивачем вимог п. 200.5 ст. 200 Податкового кодексу України, пп.пп. 4.6.5, 4.6.6 Наказу Міністерства фінансів України від 25.11.2011 № 1492 "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" (z1490-11) , зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.12.2011 за № 1490/20228.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт перевірки від 29.10.2012 № 5372/15-30/31747476, на підставі якого 14.11.2012 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001371530, яким позивачу відмовлено в бюджетному відшкодуванні податку на додану вартість в сумі 1608807,00 грн.

Відмова позивачу у відшкодуванні суми податку на додану вартість обґрунтована тим, що при визначенні права позивача на отримання бюджетного відшкодування має враховуватись наявність майна, що обліковується саме на рахунку 10 "Основні засоби", при цьому незважаючи на процес його спорудження (будівництва) самостійно позивачем. Тому поки готельний комплекс не буде зданий (введений) в експлуатацію та не буде обліковуватись на рахунку 10 "Основні засоби", позивач позбавлений права на бюджетне відшкодування за наслідками спорудження (будівництва) таких основних засобів, враховуючи що обсяги оподатковуваних операцій за попередні 12 календарних місяців становлять 114666,00 грн., що менше ніж сума ПДВ, заявлена до відшкодування (1608807,00 грн.).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з чим погодився апеляційний суд, дійшов висновку, що, по-перше, позивач виконав вимоги, встановлені Податковим кодексом України (2755-17) щодо формування податкового кредиту та визначення від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість та, відповідно до Закону, сформував суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість в розмірі 1608807,00 грн. По-друге, право на бюджетне відшкодування, в силу вимог Податкового кодексу України (2755-17) , не залежить від обліку основних фондів на 10 рахунку бухгалтерського обліку та від моменту введення в експлуатацію основних фондів.

Судова колегія касаційної інстанції погоджується з позицією судів першої та апеляційної інстанцій, з огляду на наступне.

Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій та підтверджується матеріалами справи, від'ємне значення за серпень 2012 року виникло внаслідок перенесення позивачем залишку від'ємного значення попередніх звітних періодів з вересня 2009 року по липень 2012 року.

Податковий кредит ПП "Маркон" сформовано за наслідками придбання товарів та послуг, необхідних для будівництва готельного комплексу з закладами громадського харчування та паркінгом для легкового автотранспорту за адресою: м. Київ, Андріївській узвіз, 14-16, а саме: послуг по виготовленню проектної документації (договір № 22/10/08 від 22.10.2008); проектних робіт по розробці "Архітектурної частини" (договір № 03-09 від 01.10.2009); послуг з розробки проектної документації внутрішніх інженерних мереж будівлі готелю, додаткові роботи з коригування всіх інженерних розділів внутрішніх мереж будівлі готелю з допоміжними роботами по об'єкту (договір МЕР 11-11-2009 від 11.11.2009), що пов'язані із будівництвом основних фондів, відповідно до розробленої проектної документації.

Судами були досліджені усі первинні документи та встановлено дотримання позивачем спеціальних вимог щодо документального підтвердження сум податкового кредиту, зокрема, відображення зазначених витрат на придбання послуг на рахунку 15 "Капітальні інвестиції".

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (2755-17) .

Бюджетне відшкодування, у відповідності до вимог підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, це відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.

Згідно п. 200.5 ст. 200 Податкового кодексу України не має права на отримання бюджетного відшкодування особа, яка мала обсяг оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів).

Отже, обмеження встановлене наведеною нормою не підлягає застосуванню при формуванні податкового кредиту, сума якого нараховується внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів, як наслідок, заявлена до відшкодування сума може бути меншою обсягу оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців.

Відповідно до приписів підпункту "а" пункту 198.1 та пунктів 198.2, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Визначення поняття "капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи" міститься в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 № 92 (z0288-00) , зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 за № 288/4509 (z0288-00) , у редакції чинній на час виникнення спірних відносин, - це витрати на будівництво, реконструкцію, модернізацію (інші поліпшення, що збільшують первісну (переоцінену) вартість), виготовлення, придбання об'єктів матеріальних необоротних активів (у тому числі необоротних матеріальних активів, призначених для заміни діючих, і устаткування для монтажу), що здійснюються підприємством.

Відповідно до Інструкції про застосування Плану розрахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291 (z0892-99) , зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186 (z0893-99) , у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин, збільшення зазнаних витрат на придбання або створення матеріальних та нематеріальних необоротних активів відображається за дебетом рахунку 15 "Капітальні інвестиції", а за кредитом цього рахунку - їх зменшення (введення в дію, прийняття в експлуатацію придбаних або створених нематеріальних активів тощо).

Водночас, рахунок 10 "Основні засоби" призначено для обліку й узагальнення інформації про наявність та рух власних або отриманих на умовах фінансової оренди об'єктів і орендованих цілісних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів, а також об'єктів інвестиційної нерухомості.

З огляду на вимоги наведених правових норм, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що за приписами п. 200.5 ст. 200 Податкового кодексу України платники податку, які мали обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування, мають право на таке відшкодування, якщо за даними бухгалтерського та податкового обліку податковий кредит нарахований внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи). При цьому, передбачене зазначеною нормою право на отримання бюджетного відшкодування не пов'язане з моментом надходження основних засобів на баланс підприємства та відображенням їх на рахунку 10 "Основні засоби".

Відтак, якщо понесені підприємством витрати на будівництво, реконструкцію, модернізацію (інші поліпшення, що збільшують первісну (переоцінену) вартість), виготовлення, придбання об'єктів матеріальних необоротних активів (у тому числі необоротних матеріальних активів, призначених для заміни діючих, і устаткування для монтажу) відображені на рахунку 15 "Капітальні інвестиції", це підприємство має право на отримання бюджетного відшкодування і таке право виникає разом з початком триваючого процесу капітального інвестування, а не виключно з завершенням цього процесу введенням в експлуатацію об'єкта, в який проводиться інвестування.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду України від 20.01.2015 р. (справа № 21-316а14).

Відповідно до пунктів 200.7, 200.8. статті 200 Податкового кодексу України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. До податкової декларації платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій.

Протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, податковий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних (пункт 200.10 статті 200 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 200.12 статті 200 Податкового кодексу України орган державної податкової служби зобов'язаний у п'ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу Державного казначейства України висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

На підставі отриманого висновку відповідного органу державної податкової служби орган Державного казначейства України видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку органу державної податкової служби (пункт 200.13 статті 200 Податкового кодексу України).

У відповідності до пункту 200.17 статті 200 Податкового кодексу України джерелом сплати бюджетного відшкодування (в тому числі заборгованості бюджету) є доходи Державного бюджету України.

Згідно з пунктом 200.23 статті 200 Податкового кодексу України суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість.

З огляду на викладене та беручи до уваги, що позивачем дотримано всі законодавчо визначені умови для отримання бюджетного відшкодування, а також враховуючи, що обов'язок передбачений Податковим кодексом України (2755-17) не був виконаний відповідачами чим, в свою чергу, були порушені права позивача, місцевий та апеляційний суди дійшли вмотивованих висновків про необхідність стягнення з Державного бюджету України на користь позивача бюджетної заборгованості з податку на додану вартість.

Враховуючи вищенаведене та з урахуванням вимог частини 3 статті 2, частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, судова колегія касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, не спростованими доводами касаційних скарг, про наявність законних підстав для задоволення позову.

Суд касаційної інстанції не вбачає порушень судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин.

Доводи касаційних скарг не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних судових рішень судами першої та апеляційної інстанцій були порушені норми матеріального чи процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які могли б призвести до скасування оскаржуваних судових рішень.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 160, 167, 220, 221, 223, 224, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

1. Касаційні скарги Головного управління Державної казначейської служби України у м. Києві та Державної податкової інспекції у Дарницькому районі Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві залишити без задоволення.

2. Постанову Окружного адміністративного суду м.Києва від 31.03.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 28.04.2015 залишити без змін.

3. ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, передбачених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 2391 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) .