У жовтні 2010 року товариство з обмеженою відповідальністю "Елга" (далі - позивач, ТОВ "Елга") звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Шосткинської міжрайонної державної податкової інспекції у Сумській області (далі - відповідач, Шосткинська МДПІ), в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просило суд визнати недійсними податкові повідомлення-рішення від 08.04.2010 р. № 0000032341/0, від 10.06.2010 р. № 0000032341/1, від 30.07.2010 р. № 0000032341/2, від 08.10.2010 р. № 0000032341/3.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 03.02.2011 р. позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 08.04.2010 р. № 0000032341/0, від 10.06.2010 р. № 0000032341/1, від 30.07.2010 р. № 0000032341/2, від 08.10.2010 р. № 0000032341/3.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.11.2012 р. постанову Сумського окружного адміністративного суду від 03.02.2011 р. скасовано, прийнято нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судом норм матеріального права, просив скасувати постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.11.2012 р. та залишити в силі постанову Сумського окружного адміністративного суду від 03.02.2011 р.

Відповідач у письмових заперечення проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції законним, обґрунтованим та прийнятим у відповідності до норм діючого законодавства.

Сторони в судове засідання 11.03.2015 р. не з'явились, про час і місце слухання справи були повідомлені. Справу розглянуто в порядку письмового провадження на підставі положень статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 09.03.2010 р. по 18.03.2010 р. посадовими особами Шосткинської МДПІ було проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ "Елга" з питань достовірності визначення задекларованої суми від'ємного значення з податку на додану вартість в податковій декларації за січень 2010 року, за результатами якої складено акт від 25.03.2010 р. № 391/2350/14002505 та зроблено висновок про порушення позивачем вимог підпунктів 7.4.1, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", частин першої, другої, п'ятої статті 203, частини другої статті 215 Цивільного кодексу України щодо загальних вимог, додержання яких є необхідним для чинності правочину, в результаті чого: - занижено податок на додану вартість у сумі 45 272 грн. за січень 2010 року; - завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість в розмірі 323 363 грн. за січень 2010 року, яке зараховується у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість (з урахуванням уточнюючого розрахунку № 4309 від 15.03.2010 р. - ряд. 8.3 розрахунку); - завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість в розмірі 982 168 грн. за січень 2010 року, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд. 22.2 декларації).

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем 08.04.2010 р. було винесено податкове повідомлення-рішення № 0000032341/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 446 886 грн., з яких 368 632 грн. - сума основного платежу та 78 254 грн. розмір штрафних (фінансових) санкцій.

За результатами оскарження позивачем податкового повідомлення-рішенні від 08.04.2010 р. № 0000032341/0 у адміністративному порядку, податковим органом скарги позивача були залишені без задоволення та винесені повторні податкові повідомлення-рішення без зміни суми податкового зобов'язання із встановленням нових строків сплати: від 10.06.2010 р. № 0000032341/1, від 30.07.2010 р. № 0000032341/2, від 08.10.2010 р. № 0000032341/3.

Як вбачається з акту податкової перевірки, підставами для визначення позивачу вказаного податкового зобов'язання, слугували висновки перевіряючих про безпідставне формування позивачем податкового кредиту за результатами господарських операцій з ТОВ "Бізнес Істеблішментс", оскільки, за твердженнями відповідача, правочин укладений позивачем з вказаним контрагентом не спричиняє реального настання правових наслідків обумовлених ним, а тому є нікчемним.

Скасовуючи постанову Сумського окружного адміністративного суду від 03.02.2011 р. та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що висновки податкового органу викладені в акті перевірки про порушення позивачем положень податкового законодавства щодо формування податкового кредиту за період, що перевірявся по взаємовідносинах з зазначеним в акті контрагентом є обґрунтованими, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення не можуть бути визнані протиправними та не підлягають скасуванню.

Колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись з такою позицією суду апеляційної інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 1.7 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Датою виникнення права платника податку на податковий кредит, згідно підпункту 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", вважається дата здійснення однієї з подій: - або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; - або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Відповідно до підпункту 7.2.4 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку у порядку, передбаченому статтею 9 цього Закону.

Згідно з підпунктом 7.2.3 пункту 7.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надаються покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом. Податкова накладна виписується на кожну повну або часткову поставку товарів (робіт, послуг).

Податковий кредит звітного періоду, згідно підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Відповідно до підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Згідно з підпунктом 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Отже, до складу податкового кредиту звітного періоду відносяться суми податку, сплачені в ціні товару (послуг) при їх придбанні. Для віднесення відповідних сум податків, сплачених в ціні товару (послуг), до податкового кредиту платника податку, який придбав зазначений товар (послуги), законодавством не передбачено умов про сплату цих сум до бюджету.

Відповідно до підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

Згідно із положеннями статті 7 закону України "Про податок на додану вартість" платник податку виключно на підставі проведеної оподаткованої операції та належним чином оформленої контрагентом податкової накладної має право відносити суми витрат на сплату податку на додану вартість до складу податкового кредиту звітного періоду, незважаючи на сплату контрагентом сум податку на додану вартість до бюджету за відповідною оподаткованою операцією і виходячи з цього визначати суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість за звітний період.

Відповідно до пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" підставою для отримання відшкодування є дані тільки податкової декларації за звітний період. Закон України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) не передбачає, у періоди за які проводились перевірки, надання даних податкових декларацій контрагентів платника податків і не ставить в залежність отримання бюджетного відшкодування платником податків від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податку до бюджету.

Сама по собі несплата податку продавцем при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця та суму бюджетного відшкодування.

Таким чином, формування суб'єктом господарювання податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами, а пов'язане з призначенням придбаних товарів (послуг) для використання у господарській діяльності та наявності податкової накладної (накладних).

Крім того, законодавство України, не ставить в залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальності та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Отже, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому необхідною умовою для віднесення сплачених (нарахованих) у ціні товарів сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт реальності придбання товарів, вартість яких відноситься до податкового кредиту з податку на додану вартість. Для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість витрати платника щодо сплати (нарахування) відповідної суми податку у складі ціни товару мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції та є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується матеріалами справи, у перевіряємий податковим органом період, позивачем в межах своєї господарської діяльності було укладено договір про надання послуг зі своїм контрагентами - ТОВ "Бізнес Істеблішментс".

В матеріалах справи наявні первинні документи бухгалтерського та податкового обліку, які підтверджують фактичне виконання позивачем та його контрагентом зобов'язань за спірним правочином.

Зазначені документи, як вірно встановлено судом першої інстанції, складені за результатами проведених операцій та з дотриманням вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88 (z0168-95) , зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704 (z0168-95) ) і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою.

Виписана контрагентом позивачу податкова накладна не має недоліків, а порядок її заповнення відповідає чинному на момент її виписки законодавству.

Отже, фактичні обставини об'єктивно засвідчують правомірність формування позивачем податкового кредиту, відповідно до первинних бухгалтерських документів та по податковій накладній, які складені на виконання умов викладених вище договірних відносин.

Чинне законодавство не зобов'язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства перед тим, як відносити відповідні суми витрат до валових витрат та суми податку на додану вартість до податкового кредиту.

Неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії, у випадку за неправомірні дії іншої компанії підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі "Булвес" АД проти Болгарії" Європейського суду з прав людини дійшов такого висновку: "... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності".

Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.

Крім того, викладені в акті перевірки твердження про порушення позивачем вимог статей 203, 215 Цивільного кодексу України зроблені відповідачем з перевищенням компетенції органів державної податкової служби, оскільки Податковий кодекс України (2755-17) та Закон України "Про державну податкову службу в Україні" (509-12) не надають податковим органам повноважень на встановлення фактів порушення платниками податків норм цивільного або господарського законодавства. Зазначені нормативно-правові акти не містять норм, які б наділяли відповідача повноваженнями на визнання правочинів нікчемними або такими, що не відповідають вимогам законодавства та повноваженнями на оцінку відповідності будь-якого правочину вимогам положень Цивільного кодексу України (435-15) . Повноваження на встановлення законності правочинів, вчинених позивачем за тими критеріями ознак, що містяться в складеному відповідачем акті перевірки, належать виключно до компетенції суду.

Беручи до уваги вищезазначені правові норми та встановлені фактичні обставини справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду приходить до висновку про відсутність у податкового органу підстав для нарахування позивачу спірних податкових зобов'язань. Висновки акту податкової перевірки про вчинення платником податків порушень податкового законодавства, щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість по взаєморозрахунках з вказаним контрагентом за період, що перевірявся, мають характер припущень та є необґрунтованими, а відтак, не можуть бути покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень.

Вищезазначені положення законодавства та обставини справи судом апеляційної інстанції до уваги прийняті не були. Натомість суд першої інстанції дійшов правомірного висновку визнавши протиправними та скасувавши винесені Шосткинською МДПІ спірні податкові повідомлення-рішення.

Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України на підставі положень статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України скасовує рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване помилково.

На підставі викладеного, керуючись статтями 160, 163, 211, 220, 222, 223, 226, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

Касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Елга" - задовольнити.

Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.11.2012 р. - скасувати, постанову Сумського окружного адміністративного суду від 03.02.2011 р. - залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, що встановлені статтями 236- 238 Кодексу адміністративного судочинства України.