Постановою Окружного адміністративного суду м.Києва від 19.06.2013 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 24.09.2013 року, у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Експерт Солюшен" відмовлено повністю.

У касаційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судом першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд.

В судовому засіданні представники позивача касаційну скаргу підтримали та просили її задовольнити.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин справи, колегія суддів встановила наступне.

Відповідачем проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ "Експерт Солюшен", за результатами якої складено акт від 21.11.2012 року №514/1-22-20-33935136 про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "Експерт Солюшен" з питань правильності обчислення та своєчасності внесення до бюджету сум податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинах з ТОВ "Агентство Віасат" за період з 01.07.2011 року по 31.10.2011 року та прийнято податкове повідомлення-рішення від 07.12.2012 року №0007312220, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 62 916,25 грн., в т.ч. основний платіж - 50 333,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 12 583,25 грн. та податкове повідомлення-рішення від 07.12.2012 № 0007302220, яким позивачу збільшено грошове зобов'язання з податку на прибуток у розмірі 57 883,00 грн., з яких 57 883,00 грн. - основний платіж.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пп. 14.1.27 п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 3 підрозділу ХХ Податкового кодексу України (2755-17) , що призвело до заниження податку на прибуток у сумі 57 883,00 грн. та порушення п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.6 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 50 333,00 грн.

Підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень стали матеріали перевірки контрагента позивача - ТОВ "Агентство Віасат" про неможливість проведення зустрічної звірки щодо підтвердження господарських відносин з контрагентами, якими сформовано податкові зобов'язання та податковий кредит за лютий - листопад 2010 року, лютий - березень 2011 року, липень 2011 року, вересень 2011 року - жовтень 2011 року. Податковий орган встановив, що господарські операції між ТОВ "Агентство Віасат" та контрагентами-постачальниками і покупцями не підтверджуються з урахуванням реального часу здійснення операцій, відсутності майна, трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, засобів для транспортування та іншого майна, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій у зазначених обсягах, що свідчить про відсутність необхідних умов для реального настання результатів відповідної господарської діяльності, а укладені договори мають ознаки нікчемності.

За результатами адміністративного оскарження податкові повідомлення-рішення залишено без змін.

Суди попередніх інстанцій, приймаючи рішення про відмову в задоволенні адміністративного позову виходили з того, що послуги з надання ТОВ "Агентство Віасат" позивачу послуг з інформатизації не мали реального характеру, а в процесі розгляду справи судом не встановлено обставин існування доказів, якими підтверджується зв'язок здійснених позивачем витрат, пов'язаних з його господарською діяльністю, що є законодавчо встановленою передумовою віднесення сум до податкового кредиту.

Проте, суд касаційної інстанції не може погодитися з такими висновками судів попередніх інстанцій, оскільки вони зроблені без повного та всебічного з'ясування обставин справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до п.п. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПКУ) витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно із п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпунктом 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України передбачено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

В розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (996-14) , первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Ч. 2 ст. 9 даного Закону передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

В силу статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Отже, для підтвердження правомірності формування платником податків валових витрат та податкового кредиту, окрім встановлення дотримання таким платником вимог законів, необхідно встановити реальність здійсненої господарської операції з придбання товару (послуг), тобто така операція має бути не тільки документально оформленою, а й повинна об'єктивно призвести до зміни складу активів платника податків.

Аналіз реальності господарської діяльності має здійснюватись на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

На підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ "Агентство Віасат", а також віднесення витрат до складу валових витрат, в матеріалах справи наявні акти здачі-приймання виконаних робіт, податкові накладні та їх реєстри, карти рахунку, виписки банку.

Підстави вважати, що документи первинного бухгалтерського обліку не відповідають вимогам, встановленим Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (996-14) , відсутні.

При цьому на момент складання податкових накладних ТОВ "Експерт Солюшн", ТОВ "Агенство Віасат" (код за ЄДРПОУ 36862548) було зареєстровано як платник податку на додану вартість у встановленому законом порядку.

Підтверджень анулювання свідоцтва платника ПДВ ТОВ "Агенсто Віасат" станом на момент здійснення господарських операцій відповідачем не надано.

Слід наголосити, що наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що послуги з надання ТОВ "Агентство Віасат" позивачу послуг з інформатизації не мали реального характеру, виходячи з того, що податковими органами встановлено відсутність у ТОВ "Агентство Віасат" трудових ресурсів, технічного персоналу, а також того, що позивач, крім актів здачі-прийняття робіт та податкових накладних не надав суду жодних доказів реального отримання результатів виконаних зазначеним товариством робіт (OLE-драйвери, макети друку, поновлення програмного забезпечення, аналіз структури бази даних, тощо).

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності (стаття 86 КАС України).

Частиною першою статті 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Крім того, відповідно до частини другої статті 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Податковим органом не надано доказів, які б підтверджували, що зміст договору не відповідає дійсним намірам сторін щодо набуття цивільних прав і обов'язків чи свідчить про намір сторін ухилитися від оподаткування доходів, отриманих внаслідок виконання договору або приховування дійсного об'єкту оподаткування, зменшення бази оподаткування, створення штучних підстав для незаконного відшкодування сум сплачених податків за рахунок коштів бюджету, отримання незаконних пільг з оподаткування тощо.

Отже, вказані в акті перевірки висновки про фіктивність укладених позивачем з його контрагентами правочинів, які не спрямовані на реальне настання правових наслідків, є безпідставними, оскільки вони не підтверджені належними доказами, носять характер припущення і є суб'єктивною думкою відповідача.

Разом з тим, податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, від його господарських та виробничих можливостей. Питання віднесення певних сум податку на додану вартість до податкового кредиту поширюється виключно на окремо взятого платника та не залежить від розрахунків з бюджетом третіх осіб.

Лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями контрагента може слугувати підставою для висновку про неправомірне формування податкового кредиту з податку на додану вартість.

Судами не дано належної оцінки доказам, які підтверджують наявність та відсутність фактичного виконання господарських операцій за спірним договором.

Отже, з'ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції слід ретельно перевіряти доводи податкових органів про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

За позицією Верховного Суду України, зокрема викладеній у постанові від 9 вересня 2008 року №08/158, якщо контрагент позивача не виконав свого зобов'язання зі сплати ПДВ до бюджету, настає відповідальність та відповідні негативні наслідки саме щодо цієї особи.

Відповідно до роз'яснень, які викладені в постанові Пленуму Верховного Суду України від 29.12.1976 р. № 11 "Про судове рішення" (v0011700-76) (зі змінами та доповненнями) рішення є законним тоді, коли суд, виконавши всі вимоги процесуального законодавства і всебічно перевіривши обставини, вирішив справу у відповідності з нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.

Оскаржувані судові рішення вказаним вимогам не відповідають.

Враховуючи, що судами попередніх інстанцій вищеназвані обставини враховано не було, і це призвело до не обґрунтованих належним чином висновків щодо прав і обов'язків сторін у даному спорі, а також те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

При новому розгляді справи суду слід урахувати, що згідно з частиною першою статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене вище, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 210, 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Експерт Солюшен" задовольнити.

Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 19.06.2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 24.09.2013 року скасувати, а справу направити на новий розгляд в суд першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236- 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.