Державна податкова служба України розглянула звернення щодо особливостей оподаткування ПДВ операцій з повернення раніше імпортованого товару продавцю - нерезиденту та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу (2755-17) України (далі - ПКУ (2755-17) ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, Товариство здійснює повернення раніше ввезеного на митну територію України і розмитненого товару (обладнання), який не відповідає умовам контракту і не придатний для використання.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ (2755-17) , Митного кодексу України (4495-17) (далі - МКУ (4495-17) ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ (2755-17) і пункт 2 статті 1 розділу І МКУ (4495-17) ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ (2755-17) .

Згідно з підпунктами "а" - "г" пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ (2755-17) об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників ПДВ з:

постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ (2755-17) розташоване на митній території України;

ввезення товарів на митну територію України;

вивезення товарів за межі митної території України.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений МКУ (4495-17) .

Під ввезенням товарів на митну територію України і вивезенням товарів за межі митної території України розуміється сукупність дій, пов'язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до МКУ (4495-17) (підпункт 14.1.21 1 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ (2755-17) ).

При цьому з метою застосування законодавства України з питань митної справи запроваджуються митні режими, що визначені статтею 70 МКУ, зокрема:

імпорт (випуск для вільного обігу) - це митний режим, відповідно до якого іноземні товари після сплати всіх митних платежів, встановлених законами України на імпорт цих товарів, та виконання усіх необхідних митних формальностей випускаються для вільного обігу на митній території України (стаття 74 МКУ);

експорт (остаточне вивезення) - це митний режим, відповідно до якого українські товари випускаються для вільного обігу за межами митної території України без зобов'язань щодо їх зворотного ввезення (стаття 82 МКУ);

реекспорт - це митний режим, відповідно до якого товари, що були раніше ввезені на митну територію України або на територію вільної митної зони, вивозяться за межі митної території України без сплати вивізного мита та без застосування заходів нетарифного регулювання зовнішньоекономічної діяльності (стаття 85 МКУ).

Щодо віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ, сплаченого при розмитненні товару

Пунктами 187.8 статті 187 та 198.2 статті 198 розділу V ПКУ (2755-17) визначено окремий порядок визначення податкових зобов'язань та дати формування податкового кредиту за операціями із ввезення товарів на митну територію України.

Так, згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V ПКУ (2755-17) датою виникнення податкових зобов'язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту за такими операціями є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V ПКУ (2755-17) (пункт 198.2 статті 198 розділу V ПКУ (2755-17) ).

У разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (пункт 201.12 статті 201 розділу V ПКУ (2755-17) ).

Таким чином, податок на додану вартість, сплачений при ввезенні товарів на митну територію України, включається до складу податкового кредиту платника на дату сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 розділу V ПКУ (2755-17) на підставі належним чином оформленої митної декларації.

Щодо оподаткування ПДВ операцій з вивезення товарів у митному режимі реекспорту

Згідно із підпунктами "а" і "б" підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ (2755-17) за нульовою ставкою ПДВ оподатковуються операції з:

вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту;

вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі реекспорту, якщо товари поміщені у такий режим відповідно до пунктів 3 (щодо товарів у вигляді продуктів їх переробки) та 5 частини першої статті 86 МКУ.

Товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог МКУ (4495-17) .

Операції з вивезення товарів у митному режимі експорту оподатковуються за ставкою, визначеною підпунктом 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ (2755-17) , а саме 0 відс. (пункт 206.4 статті 206 розділу V ПКУ (2755-17) ).

Операції з вивезення товарів у митному режимі реекспорту звільняються від оподаткування, крім операцій з вивезення відповідно до пунктів 3 (щодо товарів у вигляді продуктів їх переробки) та 5 частини першої статті 86 МКУ, що оподатковуються податком за ставкою, визначеною підпунктом 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 розділу V ПКУ (2755-17) (пункт 206.5 статті 206 розділу V ПКУ (2755-17) ).

Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 р. N 21 (z0159-16) , зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 р. за N 159/28289 (z0159-16) , із змінами і доповненнями.

Зокрема, обсяги операцій з вивезення товарів за межі митної території України, що оподатковуються за нульовою ставкою відповідно до вимог підпункту 195.1.1 пункту 195.1 та пункту 195.2 статті 195 розділу V ПКУ (2755-17) вказуються у рядку 2.1 розділу І "Податкові зобов'язання" податкової декларації з ПДВ.

Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 р. N 1307 (z0137-16) , зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 р. за N 137/28267 (z0137-16) , із змінами і доповненнями (далі - Порядок N 1307).

Таким чином, операції з вивезення товару за межі митної території України, який ввозився на митну територію України у митному режимі імпорту, у зв'язку з його поверненням продавцю - нерезиденту (зважаючи на виявлені недоліки), оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ, якщо таке вивезення здійснюється у митному режимі експорту або митному режимі реекспорту відповідно до пункту 5 частини першої статті 86 МКУ, та відображаються у рядку 2.1 розділу І "Податкові зобов'язання" податкової декларації з ПДВ. При цьому за такими операціями необхідно скласти податкові накладні за правилами, встановленими Порядком N 1307 (z0137-16) .

Згідно з підпунктом "б" пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ (2755-17) платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 розділу V ПКУ (2755-17) , та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені ПКУ (2755-17) для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX ПКУ (2755-17) , міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 розділу V ПКУ (2755-17) ).

Таким чином, якщо платник податку здійснює операції з вивезення товарів у митному режимі реекспорту, які звільняються від оподаткування ПДВ, то у податковому періоді, на який припадає таке вивезення, платник повинен здійснити нарахування ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ (2755-17) виходячи з бази оподаткування визначеної з митної вартості товарів, розрахованої при їх ввезенні на митну територію України.

Водночас, нарахування ПДВ відповідно до пункту 198.5 статті 198 розділу V ПКУ (2755-17) у разі здійснення операцій з реекспорту товарів відповідно до пункту 5 частини першої статті 86 МКУ (що оподатковуються за нульовою ставкою ПДВ), які були раніше ввезені на митну територію України у митному режимі імпорту, не відбувається.