Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку складання платником розрахунку коригування до податкової накладної, складеної на іншого платника податку, якого було реорганізовано шляхом приєднання до іншого платника податку - правонаступника, та керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу (2755-17) України (далі - ПКУ (2755-17) ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, постачальник - платник ПДВ склав податкову накладну на суму отриманої попередньої оплати (авансу) на платника, якого у подальшому було реорганізовано шляхом приєднання до іншого платника податку. У зверненні порушуються питання можливості складання постачальником розрахунку коригування у випадку повернення такому правонаступнику частини попередньої оплати або змін умов договору (зміна ціни, кількості, номенклатури товару тощо).

Порядок реєстрації особи як платника ПДВ та анулювання такої реєстрації, правила визначення податкових зобов'язань, формування податкового кредиту та особливості їх коригування, а також порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету чи до відшкодування з бюджету визначено розділом V ПКУ (2755-17) з урахуванням особливостей, визначених підрозділом 2 розділу XX ПКУ (2755-17) .

Для платника ПДВ, що реорганізується, ПКУ (2755-17) визначені особливості щодо процедури анулювання реєстрації його як платника ПДВ та визначення податкових зобов'язань з ПДВ.

Згідно з підпунктом "б" пункту 184.1 статті 184 розділу V ПКУ (2755-17) реєстрація діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі якщо особа, зареєстрована як платник податку, прийняла рішення про припинення та затвердила ліквідаційний баланс, передавальний акт або розподільчий баланс відповідно до законодавства за умови сплати суми податкових зобов'язань із податку у випадках, визначених розділом V ПКУ (2755-17) .

Підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПКУ (2755-17) визначено, що операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб не є об'єктом оподаткування.

Отже, реєстрація платника ПДВ, що реорганізується шляхом приєднання до іншого платника податку, підлягає анулюванню. При цьому у такого платника ПДВ не відбувається нарахування ПДВ та коригування податкового кредиту.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 розділу V ПКУ (2755-17) на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ (2755-17) термін.

Згідно з пунктом 192.1 статті 192 розділу V ПКУ (2755-17) якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов'язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.

Форму та порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 р. N 1307 (z0137-16) , зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 р. за N 137/28267 (z0137-16) .

Щодо питання 1

Постачальником, який повертає (повністю або частково) кошти правонаступнику або у разі змін умов договору зменшує суми компенсації вартості товарів (ціни, кількості, номенклатури тощо), слід враховувати вимоги пункту 192.1 статті 192 розділу V ПКУ (2755-17) , відповідно до яких, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів їх постачальнику, розрахунок коригування, складений постачальником товарів до податкової накладної, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) таких товарів. При цьому постачальник товарів має право зменшити суму податкових зобов'язань за таким розрахунком коригування лише після його реєстрації в ЄРПН отримувачем.

Враховуючи те, що покупцем товарів була особа, реєстрацію платником ПДВ якої анульовано, то у постачальника при поверненні ним авансу (повністю або частково) правонаступнику покупця або змін умов договору у разі зменшення суми компенсації вартості товарів (ціни, кількості, номенклатури тощо), відсутні підстави для коригування своїх податкових зобов'язань, визначених при отриманні авансу.

Щодо питання 2

У разі якщо після такої реорганізації відбувається збільшення суми компенсації вартості поставлених платником податку товарів/послуг, то постачальник на дату такого збільшення складає на правонаступника нову податкову накладну на суму такого збільшення.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ (2755-17) .

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 розділу II ПКУ (2755-17) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені пунктом 44.1 статті 44 розділу II ПКУ (2755-17) .

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 розділу II ПКУ (2755-17) податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.