Как произвести индексацию доходов работников
------------------------------------------------------------------
В последнее время для нашей экономики не характерен высокий
уровень инфляции. Однако даже от небольшой инфляции работники
предприятия в какой-то степени защищены. Такая защита носит
название "индексация денежных доходов" и призвана частично
компенсировать гражданам обесценивание доходов в связи с
инфляционными процессами. Но для бухгалтера - это еще и
дополнительный участок работы со своей спецификой. Ваши вопросы в
редакцию, уважаемые читатели, показывают, что круг их широк:
начиная с порядка проведения индексации и заканчивая его
налогово-бухгалтерскими последствиями. На них мы и постараемся
ответить в данной статье.
Что такое индексация доходов?
Многим бухгалтерам известен такой механизм "повышения"
заработной платы работников с учетом уровня инфляции за период,
как "компенсация". Однако компенсация денежных доходов
осуществляется только в том случае, когда на предприятии
задерживается выплата заработной платы. А вот что касается
индексации денежных доходов, то сфера ее применения намного шире.
Согласно Закону Украины "Об индексации денежных доходов
населения" в редакции Закона Украины от 06.02.2003г. № 491-IV
( 491-15 ) (далее - Закон об индексации) индексация денежных
доходов населения - это установленный законами и другими
нормативно-правовыми актами Украины механизм повышения денежных
доходов населения, который дает возможность частично или полностью
возмещать подорожание потребительских товаров и услуг.
Таким образом, индексация актуальна практически для любого
предприятия, а необходимость индексирования доходов (в том числе
заработной платы) зависит от исключительно инфляционных процессов
в Украине. По своей сути она представляет собой увеличение доходов
граждан на такую величину, которая бы возместила ему повышение
уровня цен. Именно поэтому механизм индексации требует повышенного
внимания от бухгалтеров всех предприятий.
Законодательной основой индексации служит новая редакция
Закона об индексации (см. "Бухгалтерская неделя", 2003, № 11). А
непосредственно порядок осуществления индексации по новым правилам
изложен в Порядке проведения индексации денежных доходов
населения, утвержденном постановлением Кабинета Министров Украины
от 17.07.2003 г. № 1078 ( 1078-2003-п ) (далее - Порядок
индексации), с которым вы можете ознакомиться в приложении
"Документы" сегодняшнего номера нашей газеты.
Кто обязан осуществлять индексацию?
Этот вопрос мы поставили не случайно. Дело в том, что в Законе
об индексации не упоминаются частные предприниматели. Речь в нем
идет о "предприятиях, учреждениях и организациях" (мы не
акцентируем внимание на индексации пенсий, социальных выплат и
т. п., которые осуществляются за счет средств соответствующих
бюджетов и фондов). В то же время предполагаем, что обязанность по
индексации заработной платы работников распространят и на частных
предпринимателей. И вот почему.
Аналогичный вопрос в свое время возник относительно уже
упоминавшейся компенсации потери части доходов в связи с задержкой
их выплаты. Разъяснения по этому вопросу были изложены
Министерством труда и социальной политики Украины в письме
от 28.08.2001 г. № 18-962 ( v0962203-01 ). Следуя выводам
Минтруда, работник, заключивший трудовой договор с частным
предпринимателем, имеет право на компенсацию в случае нарушения
сроков выплаты зарплаты на общих основаниях. Думаем, что
аналогичной позиции это министерство будет придерживаться и в
отношении индексации.
Подтверждение этому можно найти и в Законе Украины "Об оплате
труда" от 24.03.95г. № 108/95-ВР ( 108/95-ВР ). В его разделе IV,
посвященном правам работника на оплату труда и их защите, есть
статья 33, в которой указано:
"...в период между пересмотром размера минимальной заработной
платы индивидуальная заработная плата подлежит индексации
согласно действующему законодательству".
Эта общая норма защищает права работника независимо от того,
кто является его работодателем: юридическое или физическое лицо. И
поэтому справедливыми являются выводы о том, что частные
предприниматели должны индексировать зарплату своих работников на
общих основаниях.
Какие и чьи доходы подлежат индексации?
Подробный перечень таких доходов изложен в п. 2 Порядка
индексации. В него вошли различные выплаты гражданам, не имеющие
единоразового характера: заработная плата работников, пенсии,
стипендии, социальные выплаты. Нас с вами, конечно, будет
интересовать индексация тех доходов, которая осуществляется
непосредственно за счет средств субъектов хозяйствования. В этой
связи отметим некоторые распространенные выплаты, которые согласно
п. 3 Порядка индексации не подлежат индексации. К таким
"неиндексируемым" выплатам относятся:
- оплата первых пяти дней временной нетрудоспособности,
осуществляемая за счет средств работодателя;
- разовая материальная помощь;
- единоразовое пособие при выходе на пенсию;
- вознаграждение по итогам работы за год.
Кроме того, обращаем внимание на тот факт, что на предприятие
не возложена обязанность по индексации выплат, которые
выплачиваются работникам за счет средств фондов социального
страхования. Так, согласно ст. 2 Закона об индексации поддержание
покупательской способности целевых социальных выплат
(единоразовое пособие при рождении ребенка, пособие на погребение
и т. д.) осуществляется путем их повышения. Поэтому бухгалтеру
необходимо только внимательно следить за размером таких социальных
выплат. Теперь остановимся на особенностях индексации доходов
некоторых категорий граждан.
Начнем с совместителей. Учитывая, что индексации подлежат
доходы в пределах прожиточного минимума (об этом подробно см.
следующий раздел статьи), то вопрос об индексации по неосновному
месту работы может возникнуть в том случае, если доходы по
основному месту работы ниже прожиточного минимума. Механизм здесь
таков. По основному месту работы по требованию работника ему
выдается справка о размере дохода, подлежащего индексации, и
проиндексированного дохода (п. 7 Порядка индексации). На основании
этой справки по неосновному месту работы осуществляется индексация
доходов работника по совместительству, но только в пределах сумм,
которые равняются разнице между прожиточным минимумом и заработной
платой по основному месту работы (если, конечно, зарплата по
основному месту работы меньше прожиточного минимума).
Аналогичный механизм установлен для работающих студентов (п. 8
Порядка индексации): на основании справки учебного заведения о
размере выплачиваемой стипендии на предприятии индексации подлежит
зарплата студента в пределах прожиточного минимума, но с учетом
величины стипендии (т. е. если зарплата и стипендия в сумме будут
превышать размер прожиточного минимума, предприятие индексирует
часть зарплаты, которая равняется разнице между прожиточным
минимумом и суммой стипендии).
В заключение - информация для работодателей, у которых заняты
работающие пенсионеры. Такие работодатели в двухнедельный срок
после проведения индексации заработной платы пенсионера должны
подавать в органы Пенсионного фонда информацию о размере такой
заработной платы, проиндексированной ее сумме и сумме индексации.
На основании этой информации органы Пенсионного фонда осуществляют
индексацию пенсий. Таким образом, в первую очередь индексации
подлежит зарплата пенсионера, а значит, бухгалтеру предприятия нет
необходимости учитывать при проведении индексации в пределах
прожиточного минимума величину пенсии, которую получает пенсионер
(пример расчета индексации доходов работающего пенсионера приведен
в приложении 3 к Порядку индексации).
Как провести индексацию заработной платы?
Как уже отмечалось, индексация заключается в корректировке
заработной платы на инфляцию, которая имела место начиная с
базового месяца.
Можно выделить следующие этапы проведения индексации, которые
мы будем рассматривать в разрезе сквозного примера.
1. Определение индекса потребительских цен. Это ключевой этап
расчета сумм индексации.
Индекс потребительских цен (индекс инфляции) рассчитывается
нарастающим итогом начиная с базового месяца. При этом необходимо
помнить, что индексация денежных доходов осуществляется в случае,
когда величина индекса потребительских цен превысила порог
индексации, который устанавливается в размере 101%. Таким образом,
необходимость индексации возникает не при любом уровне инфляции, а
только тогда, когда индекс инфляции нарастающим итогом превысит
101% (т. е. инфляция достигнет 1%). Напомним, что индексы инфляции
ежемесячно публикуются в нашей газете в рубрике "Документы
недели".
Какой месяц принимается в качестве базового месяца, т. е.
начиная с какого месяца необходимо рассчитывать "нарастающий"
индекс инфляции? В новом Законе об индексации указано, что он
(Закон) вступает в силу с 1 января 2003 года. Однако официально
этот Закон опубликован только в марте этого года. Поэтому в п. 1
Порядка индексации установлено, что исчисление индекса
потребительских цен производится нарастающим итогом начиная с
марта 2003 года. В дальнейшем в качестве базового месяца
принимается месяц, следующий за месяцем, в котором был достигнут
порог индексации "101%", и индекс инфляции нарастающим итогом
рассчитывается "по новой" начиная с этого нового базового месяца.
В то же время Порядок индексации предусматривает исключения.
Так, в частности, в качестве базового месяца принимается месяц, в
котором произошло увеличение размеров минимальной заработной платы
или рост доходов населения без пересмотра минимальных размеров.
При этом индексация денежных доходов, полученных гражданами за
этот месяц, не осуществляется. Таким образом, если на предприятии
повышается заработная плата "естественным путем" (без индексации),
то это избавляет предприятие от проведения индексации за месяц
повышения (увеличение доходов работников и так осуществлено), а
такой месяц будет новым базовым месяцем (отметим, что в Порядке
индексации не уточняется уровень указанного роста доходов, а ведь
теоретически он может быть и меньше увеличения дохода, которое
произошло бы в случае индексации!).
Итак, начало примера.
Приведем реальные индексы инфляции текущего года начиная с
марта:
март - 101,1%;
апрель - 100,7%;
май - 100,0%;
июнь - 100,1%;
июль - 99,9%.
Инфляция за март составила более 1%. Это означает, что уже по
итогам марта должна осуществляться индексация. Прирост
потребительских цен, который будет использоваться при расчете
суммы индексации, равняется 1,1% (101,1% - 100%).
Далее, с учетом того, что следующим базовым месяцем становится
апрель, рассчитаем индекс инфляции нарастающим итогом за период
апрель - июль:
1,007 х 1,000 x 1,001 х 0,999 х 100 = 100,7%.
Таким образом, за период апрель - июль не превышен порог
индексации, а значит, начиная с марта индексация должна
проводиться только один раз - по итогам марта. Следующая
индексация должна проводиться по итогам некоего месяца "X", когда
индекс инфляции нарастающим итогом за период апрель - "X"
(например, апрель - август) превысит порог индексации 101%.
2. Определение индексируемого дохода. На этом этапе основное
внимание необходимо обратить на ограничение размера дохода,
который подлежит индексации. Индексации подлежит не вся сумма
дохода, а только его часть в пределах прожиточного минимума,
установленного для соответствующих социальных и демографических
групп населения. Напомним, что на сегодняшний день прожиточный
минимум для трудоспособных лиц составляет 365 грн., и именно этим
размером будет ограничиваться индексируемая величина заработной
платы трудоспособного лица.
Дополним наш пример следующими данными.
В период март - июнь ежемесячный размер заработной платы
работника (фонд основной и дополнительной заработной платы)
составил 665 грн. В июле начислена зарплата 300 грн., а также
пособие по временной нетрудоспособности, не связанной с
профзаболеванием или несчастным случаем на производстве, -
320 грн. Кроме того, в июне работнику начислена материальная
помощь на оздоровление в размере 300 грн.
Материальная помощь не подлежит индексации как единоразовая
выплата. Не индексируются также и больничные (в том числе за
первые пять дней временной нетрудоспособности).
Таким образом, потенциальной индексируемой суммой в периоде
март - июнь является сумма зарплаты в пределах прожиточного
минимума для трудоспособного лица - 365 грн. В июле индексации
подлежат только 300 грн. А вот на вопрос, за каждый ли из этих
месяцев будет индексирован доход работника, мы ответим при
рассмотрении следующего этапа проведения индексации.
3. Определение "момента индексации" и величины
проиндексированного дохода. Согласно п. 1. Порядка индексации
увеличение доходов граждан в связи с индексацией осуществляется с
первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором официально
опубликован индекс потребительских цен. Таким образом, фактически
увеличение зарплаты в связи с индексацией осуществляется не с
месяца, следующего за месяцем превышения порога индексации, а "со
следующего за следующим" (в "следующем" месяце происходит
официальное опубликование индекса инфляции, а уже в следующем за
ним увеличивается заработная плата на сумму индексации).
В нашем примере порог индексации превышен в марте, значит,
увеличение зарплаты осуществляется начиная с мая.
Проведем индексацию за май - июль:
|--------------|----------------|----------------------------|-------------------|
| Месяц/Сумма | Сумма | Расчет суммы индексации | Величина дохода |
| дохода | индексируемого | |с учетом индексации|
| | дохода | | |
|--------------|----------------|----------------------------|-------------------|
| Май/665 грн. | 365 грн. | 4,02 грн. (365 x 1,1 : 100)| 669,02 грн. |
|--------------|----------------|----------------------------|-------------------|
| Июнь/965 грн.| 365 грн. | 4,02 грн. (365 x 1,1 : 100)| 969,02 грн. |
|--------------|----------------|----------------------------|-------------------|
| Июль/620 грн.| 300 грн. | 3,30 грн. (300 x 1,1 : 100)| 623,30 грн. |
|--------------|----------------|----------------------------|-------------------|
Может возникнуть вопрос: как быть с майской, июньской и
июльской зарплатами, которые были начислены без учета механизма
индексации до принятия и официального опубликования Порядка
компенсации (исключением может быть разве что июльская зарплата)?
По нашему мнению, индексацию за эти месяцы необходимо доначислить
сегодня {1}.
Как отражаются суммы индексации в налоговом и бухгалтерском
учете?
Согласно Инструкции по статистике заработной платы,
утвержденной приказом Министерства статистики Украины
от 11.12.95 г. № 323 ( z0465-95 ), суммы выплат, связанных с
индексацией заработной платы работников в пределах,
предусмотренных действующим законодательством, включаются в фонд
дополнительной заработной платы. Это означает, что суммы
компенсации на основании
п.п. 5.6.1 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий"
от 22.05.97 г. № 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) включаются в валовые
расходы как расходы по оплате труда. Подтверждение этому можно
найти также в п. 11 Порядка индексации. В соответствии с этим
пунктом дополнительные расходы, связанные с индексацией денежных
доходов граждан, отражаются в составе расходов, к которым
относятся индексируемые выплаты.
В то же время с сумм индексации производятся те же начисления
и удержания (подоходный налог, пенсионный сбор и взносы на
социальное страхование), что и с индексируемой заработной платы.
В бухгалтерском учете сумма индексации отражается в том же
порядке, что и заработная плата, которая является объектом
индексации.
|----------------------------------|--------|--------------------|
| Содержание операции | Сумма, | Бухгалтерский учет |
| | грн. |---------|----------|
| | | дебет | кредит |
| | | счета | счета |
|----------------------------------|--------|---------|----------|
| Начислена заработная плата | 665| 81 | 661 |
| за май | | 23, 91,| 81 |
| | | 92, 93 | |
|----------------------------------|--------|---------|----------|
| Начислена сумма индексации | 4,02| 813 | 661 |
| за май | | 23, 91,| 813 |
| | | 92, 93 | |
|----------------------------------|--------|---------|----------|
| Произведены удержания | 139,42| 661 | 65, 641 |
| (подоходный налог, пенсионный | | | |
| сбор, взносы на социальное | | | |
| страхование по безработице и по | | | |
| временной нетрудоспособности) | | | |
|----------------------------------|--------|---------|----------|
| Осуществлены начисления по | 267,61| 82 | 65 |
| условно общему размеру 40% | | 23, 91,| 82 |
| (пенсионный сбор, взносы на | | 92, 93 | |
| социальное страхование) | | | |
|----------------------------------|--------|---------|----------|
| Выплачена сумма заработной платы | 529,60| 661 | 30 |
| с учетом индексации | | | |
| (665 + 4,02 - 139,42) | | | |
|----------------------------------|--------|---------|----------|
В заключение обратим внимание на последний п. 14 Порядка
индексации, согласно которому разъяснения о применении этого
Порядка предоставляет Минтруда. Надеемся в ближайшее время
получить разъяснения этого ведомства по "переходным" месяцам (май,
июнь, июль), в отношении которых, как вы могли убедиться, есть
определенные вопросы. Конечно же, с этими разъяснениями мы
оперативно ознакомим наших читателей.
{1} Здесь есть один нюанс. Согласно п. 4 Порядка индексации в
случае несвоевременной выплаты сумм индексации денежных
доходов должна проводиться их компенсация (по тому же
механизму, что и компенсация невыплаченной в срок заработной
платы). Однако учитывая, что несвоевременное начисление
индексации произошло не по вине предприятия (Порядок
индексации появился только в июле), эту норму, по нашему
мнению, нельзя в данном случае воспринимать буквально.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтерская неделя"
№32/03, стр. 10
[11.08.2003]
Александр Лобанов
Главный редактор
------------------------------------------------------------------