Вижу по глазам: не 20 коп., а $100
Проблемы, связанные с самостоятельным определением таможней
стоимости импортных товаров, и влияние такой стоимости на
налоги
Наше предприятие является импортером. При растаможивании
товара таможня зачастую исчисляет налоги, в том числе и НДС,
исходя не из стоимости, подлежащей уплате поставщику, а из
таможенной стоимости, определенной ею самостоятельно.
Правомерно ли действие таможни?
Кроме того, мы не знаем, имеем ли мы право отнести весь
уплаченный "ввозной" НДС в налоговый кредит, а всю таможенную
стоимость - на валовые затраты?
* * *
Вначале напомним, что согласно ст. 16 Закона "О Едином
таможенном тарифе" ( 2097-12 ) при определении таможенной
стоимости в нее включаются цена товара, указанная в счет-фактуре,
а также другие расходы, фактически уплаченные или подлежащие
уплате на момент пересечения таможенной границы Украины,
например транспортные расходы, расходы на погрузку и разгрузку,
страхование, комиссионные и брокерские.
Далее ст. 16 гласит:
"При явном несоответствии заявленной таможенной стоимости
товаров и иных предметов стоимости, определяемой в
соответствии с положениями настоящей статьи, или в случае
невозможности проверки ее исчисления таможенные органы Украины
определяют таможенную стоимость последовательно на основании
цены на идентичные товары и иные предметы, цены на подобные
товары и иные предметы, действующих в ведущих странах -
экспортерах указанных товаров и иных предметов".
Еще в "Бухгалтере" № 5-6'99 (с. 48-49) обращалось внимание на
то, чему должна не соответствовать таможенная стоимость, чтобы
таможенные органы получили право на самостоятельный ее расчет: она
должна не соответствовать стоимости, которая определяется согласно
положениям ст. 16 Закона "О Едином таможенном тарифе" ( 2097-12 ),
то есть сумме той же фактурной стоимости и прочих расходов, а не
реальной (фактической) стоимости товаров.
Такой подход в дальнейшем поддержали и другие специалисты,
считающие, что право на самостоятельное определение таможенной
стоимости у таможенных органов возникает лишь в случае:
1) если заявленная в декларации таможенная стоимость явно
отличается от стоимости, указанной в документах, по которым
импортирован соответствующий товар;
2) невозможности проверки ее начисления таможенными органами
(нет документов, подтверждающих указанную стоимость, или исходя из
представленных документов невозможно исчислить такую таможенную
стоимость). {1}
Справедливости ради следует отметить, что существует и иное
мнение, допускающее расширительное толкование ст. 16 Закона "О
Едином таможенном тарифе" ( 2097-12 ). Его сторонники обращают
внимание на то, что ст. 16 данного Закона предусмотрены два метода
определения таможенной стоимости, а именно:
1) исходя из фактурной стоимости, увеличенной на стоимость
"транспортно-страховых" услуг;
2) исходя из цен на товары и прочие предметы, действующих в
ведущих странах - экспортерах. Явное же несоответствие, о котором
говорится в ч. 2 ст. 16, следует понимать как несоответствие
таможенной стоимости, заявленной декларантом, стоимости,
определенной на основе цен на идентичные и подобные товары,
действующих в ведущих странах - экспортерах. {2} Это дает
основания для определения таможенной стоимости с использованием
второго метода. Еще одно основание для применения второго метода -
невозможность проверки таможенной стоимости, заявленной
декларантом.
Обращаем внимание на то, что сторонники расширительного
толкования ст. 16 аргументируют свою позицию ссылкой на п. 3
Порядка определения таможенной стоимости товаров и иных предметов
в случае перемещения их через таможенную границу Украины,
утвержденного Постановлением КМУ от 05.10.98 г. № 1598
( 1598-98-п ) {3}, который предоставляет таможенным органам
полномочия определять таможенную стоимость в случае так
называемого явного несоответствия.
В общем, вам следует выбрать один из двух вариантов толкования
ст. 16 Закона "О Едином таможенном тарифе" ( 2097-12 ). Но если вы
предпочтете более смелый (буквальный) вариант толкования, то
доказывать неправомерность действий таможенников вам придется в
суде.
А к какому варианту склонится суд в рассматриваемом случае -
сказать сложно. Например, постановление ВХС от 10.07.2003 г.
№ 4/402-3887 свидетельствует, что в подобной ситуации ВХС
поддержал Тернопольскую таможню, которая усомнилась в ценах
товаров, указанных в инвойсах, и самостоятельно определила их
таможенную стоимость.
Следует отметить, что новый Таможенный кодекс Украины, который
вступит в силу с 1 января 2004 года, значительно расширяет
методологию определения таможенной стоимости товаров. Основным
методом определения таможенной стоимости по-прежнему является
метод, базирующийся на цене соглашения в отношении импортируемых
товаров. Согласно ст. 267 ТК ( 92-15 ) {4} по данному методу
таможенная стоимость будет определяться, как и раньше, на основе
фактических, документально подтвержденных затрат. Все остальные
методы применяются только в случае, если основной метод не может
быть использован в соответствии с нормами Таможенного кодекса. Так
что таможенные органы после Нового года будут иметь возможность
значительно чаще определять таможенную стоимость, отклоняясь от
цены соглашения.
А теперь перейдем к налогам.
Таможенная стоимость в соответствии с Инструкцией о порядке
заполнения грузовой таможенной декларации используется
исключительно в целях таможенного налогообложения товаров и
ведения таможенной статистики. То есть таможенная стоимость
является базой начисления таможенных сборов и налогов таможенными
органами.
В соответствии с п. 4.3 Закона об НДС ( 168/97-ВР ) для
товаров, которые ввозятся (пересылаются) на таможенную территорию
Украины, базой налогообложения является их договорная
(контрактная) стоимость, но не ниже таможенной стоимости,
указанной в ввозной таможенной декларации с учетом расходов на
транспортировку и т. п.
Напомним, что датой возникновения налоговых обязательств при
ввозе (импортировании) товаров на таможенную территорию Украины
согласно п/п. 7.3.6 Закона об НДС является дата оформления ввозной
таможенной декларации с указанием в ней суммы налога, подлежащей
уплате. На дату оформления ГТД указанную в ней сумму НДС
плательщик включает в налоговый кредит (п/п. 7.5.2). В
соответствии с п/п. 7.2.7 Закона об НДС:
"В случае ввоза (импортирования) товаров документом,
удостоверяющим право на получение налогового кредита,
считается надлежащим образом оформленная таможенная
декларация, подтверждающая уплату налога на добавленную
стоимость".
В декларации по НДС импортный налоговый кредит указывается по
строке 12.1 "НДС, уплаченный таможенным органам". А базой для
начисления таможенных сборов и налогов, как уже отмечалось выше,
является таможенная стоимость (в рассматриваемой ситуации -
исчисленная таможней самостоятельно).
По нашему мнению, ваше предприятие имеет право включить в
налоговый кредит весь начисленный и уплаченный НДС.
Впрочем, при реализации данного права вы можете столкнуться с
определенными трудностями. Ведь на местах налоговики часто
ссылаются на п/п. 7.4.1 Закона об НДС, в соответствии с которым:
"Налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов,
уплаченных (начисленных) плательщиком налога в отчетном
периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг),
стоимость которых относится в состав валовых затрат
производства (обращения) и основных фондов или нематериальных
активов, подлежащих амортизации".
На основании этой нормы налоговики пытаются "урезать"
налоговый кредит. Дескать, исчисляйте налоговый кредит из той
стоимости, которая пошла на валовые затраты. А поскольку в валовые
затраты попала не вся таможенная стоимость {5}, то НДС,
начисленный на разницу, по мнению некоторых налоговиков, пролетает
мимо налогового кредита.
Мы с таким подходом согласиться не можем. Очевидно, что
п/п. 7.4.1 Закона об НДС увязывает право на налоговый кредит по
уплаченному НДС лишь с фактом приобретения товаров, работ, услуг,
стоимость которых относится на валовые затраты. В вашем случае
условие п/п. 7.4.1 полностью соблюдается: импортный НДС уплачен
как раз в связи с приобретением товаров, стоимость которых
относится на валовые затраты.
С точки же зрения п/п. 7.4.1 абсолютно неважно, каким образом
исчисляется база для уплаты такого НДС. И если п. 4.3 Закона
предусматривает, что этой базой при импорте товаров является
таможенная стоимость, то весь уплаченный исходя из данной базы НДС
должен попасть в налоговый кредит импортера.
Справедливости ради нужно отметить, что не все налоговики
занимают реакционную позицию {6}. Например, можно сослаться на
консультацию Главного государственного налогового инспектора ГНА в
г. Киеве А. Лищименко, которая считает, что нормой п/п. 7.4.1
Закона об НДС не установлено условие определения размера
налогового кредита пропорционально размеру валовых затрат
относительно приобретенных товаров. {7}
Уместной, на наш взгляд, в данном случае будет аналогия с
товарами из офшоров. Так, в письме от 27.02.2002 г.
№ 3517/7/16-1217 ( v3517225-02 ) ГНАУ написала, что суммы НДС,
уплаченные при растаможивании товаров, импортированных с Кипра, в
полном объеме включаются в налоговый кредит.
И, наконец, о валовых затратах.
Мы считаем, что на валовые затраты ваше предприятие сможет
отнести только сумму "настоящей" таможенной стоимости, состоящей
из фактурной стоимости и расходов, связанных с транспортировкой и
т. п.
Подтверждающими документами будут в данном случае договоры с
поставщиком-нерезидентом, перевозчиком и другие документы,
предусмотренные правилами ведения налогового учета (п/п. 5.3.9
Закона О Прибыли ( 334/94-ВР )).
Но даже и без Закона О Прибыли понятно, что претендовать на
лишние валовые затраты неправильно. Ведь, как уже отмечалось выше,
таможенная стоимость используется только для таможенных целей -
для начисления таможенных налогов (сборов).
Причем же здесь валовые затраты, ведь расходов на разницу
между документально подтвержденными расходами и определенной
таможенниками стоимости вы не понесли?
{1} См. "Бухгалтерию. Право. Налоги. Консультации" № 5(2)/2002,
с. 37-38, "Юридическую практику" № 33/2003, с. 17.
{2} См. "Юридическую практику" № 48/2003, с. 10.
{3} См. "Бухгалтер" № 34'2002, с. 17т.
{4} См. "Бухгалтер" № 44'2002, с. 6т-8т.
{5} Об этом - ниже.
{6} См. "Налоги и бухгалтерский учет" № 82/2003, с. 49-50.
{7} См. "Налоговый, банковский, таможенный консультант " № 33/2002,
с. 15.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 48(240), стр. 46
[01.12.2003]
Алла Погребняк
------------------------------------------------------------------