розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу суб’єкта господарської діяльності – фізичної особи ОСОБА_5 на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2009 року по справі за позовом суб’єкта господарської діяльності – фізичної особи ОСОБА_5 до Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання незаконними дій та скасування податкових повідомлень-рішень,

СГД ОФ ОСОБА_5 звернувся 27.01.2009 року в суд з позовом до Бережанської міжрайонної державної податкової інспекції про визнання незаконними дій, скасування податкових повідомлень - рішень № 0000011701/0/09 та № 000002170/0/09 від 12.01.2009 року. В обґрунтування своїх позовних вимог посилається на те, що висновком Акту йому встановлено порушення п.п. 5.2., ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (283/97-ВР) від 22.05.1997 року №283/97 - ВР, ст. 13 п.4 Декрету КМУ "Про прибутковий податок з громадян" від 26.12.1992 року №13 - 92, внаслідок чого занижено податок з доходів фізичних осіб від підприємницької діяльності в період, що перевірявся на загальну суму 16 457, 99 грн. Наведені дані, це різниця між: сумами амортизації та орендної плати встановленої в Договорі оренди, окрім даних по 1 кварталу 2008 року (де 16724, 00 грн. - включене до валових витрат ПДВ, та 13263, 41 грн. - різниця амортизації та орендної плати, встановленої в Договорі оренди)., по 2 кварталу 2008року (де 9639, 00 грн. - включене до валових витрат ПДВ, та 12434, 46 грн. - різниця амортизації та орендної плати, встановленої в Договорі оренди), по 3 кварталу 2008 року (де 32438, 00 грн. - включене до валових витрат ПДВ, та 11657, 30 грн. - різниця амортизації та орендної плати, встановленої в Договорі оренди). Тобто, наведені вище суми амортизаційних витрат виключені Бережанською МДПІ з валових витрат і на них нараховано прибутковий податок, всупереч п. 8.3. п.п. 8.3.1. Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) .

Сума амортизаційних відрахувань кварталу, щодо якого доводиться розрахунки (розрахунковий квартал), визначаються шляхом застосування норм амортизації, визначених пунктом 8.6 цієї статті, до балансової вартості груп основних фондів на початок такого розрахункового кварталу.

Суми амортизаційних відрахувань вилученню до бюджету не підлягають, а також не можуть бути базою для нарахування будь - яких податків, збори (обов'язкових платежів).

Крім цього вказує на те, що дані відхилення Бережанська МДПІ аргументує тим, що орендна плата за оренду автомобілів згідно договору повинні дорівнювати сумі амортизації, хоча Господарський кодекс України (436-15) не обмежуючи сторін - учасників договору оренди, щодо розміру орендної плати.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 17 лютого 2009 року в задоволенні позову відмовлено. Суд виходив з того, що оскільки позивачем помилково було включено до складу валових витрат, що не пов'язані з отриманням доходу нарахування амортизаційних відрахувань в сумі 50 918,81 грн. на транспортні засоби придбані в 1 кварталі 2007 року та здані в оренду, а відповідно до ст. 13 п. 4 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" № 13-92 від 26.12.1992 року до складу валових витрат безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації, згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) , то позивачем помилково зайво віднесено до валових витрат 50 918,81 грн. амортизаційних відрахувань, що не пов'язано з отриманням доходу, а занижена сума податкових зобов'язань за перевірений період склала 10 182 грн. і була донарахована перевіркою до сплати.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням СГД ОФ ОСОБА_5 подав апеляційну скаргу з якої із-за порушення норм матеріального та процесуального права, невідповідності висновків суду обставинам справи, просить його скасувати та постановити рішення, яким позов задоволити окрім частини ним визнаних вимог. Покликається на подібне викладеному в позовній заяві. Крім цього вказує, що безпідставним є посилання Бережанської МДПІ на звичайну ціну, тобто, що орендна плата повинна бути не нижчою за амортизаційні відрахування. Господарський кодекс України (436-15) не обмежує учасників договору оренди щодо встановлення розміру орендної плати.

Судова колегія заслухавши доповідь судді-доповідача, заслухавши пояснення учасників розгляду, перевіривши матеріали справи і обговоривши підстави апеляційної скарги, вбачає її аргументованою.

Відповідно до ст. 202 КАС України суд апеляційної інстанції скасовує судове рішення та ухвалює нове, коли має місце неповне з'ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність таких обставин, невідповідність висновків суду обставинам справи та порушення норм матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи чи питання.

Судом встановлено, підтверджено матеріалами справи, що Бережанською МДПІ, згідно з ч. 4 ст. 11-1 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" № 509-Х11 від 04.12.1990 року та відповідно до плану - графіку проведення планових виїзних перевірок суб'єктів господарювання, проведена планова виїзна перевірка СГД ФО ОСОБА_5 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2007 року по 30.09.2008 року відповідно до затвердженого плану перевірки, за результатами якої 23 грудня 2008 року було складено акт № 00665/1701/2297812550 за наслідками розгляду якого 12.01.2009 року прийнято податкові повідомлення - рішення про визнання суми податкового зобов'язання - податок з доходів фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності і незалежної професійної діяльності у розмірі 16 457, 99 грн. та з податку на додану вартість із вироблених в України товарів (робіт, послуг) в розмірі 15 273 грн. Перевіркою повноти визнання податкових зобов'язань з податку на додану вартість за період з 01.10.2007 року по 30.09.2008 року встановлено його заниження, всього в сумі 10182 грн., за 2007рік 2712 грн., в тому числі жовтень - 943 грн., листопад - 943 грн., грудень 826 грн., 2008 рік - 7470 грн., в тому числі січень - 884 грн., лютий - 884 грн., березень - 884 грн., квітень - 829 грн., травень - 829 грн., червень - 829 грн., липень 777 грн., серпень - 777 грн., вересень - 777 грн. У першому кварталі 2007 року позивачем придбано три транспортних засоби (сідлові тягачі) та три причепи, які згідно договору оренди транспортних засобів від 10.02.2007 року СГД ФО ОСОБА_5 (Орендодавцем) надано ТзОВ "Бережани метал - транс", (Орендар) в строкове платне користування транспортні засоби.

До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів фізичними особами – суб’єктами підприємницької діяльності без створення юридичної особи, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно із Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) , з урахуванням їх відповідних обмежень і особливостей стосовно фізичних осіб суб'єктів підприємницької діяльності.

До складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, реалізацією продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням певних обмежень (п. 5.2 ст. 5 Закону № 334/94-ВР).

Згідно із Законом № 334/94-ВР (334/94-ВР) (п.п. 5.2.5 п. 5.2 от. 5) до складу валових витрат включаються суми внесених (нарахованих) податків, зборів (обов'язкових платежів), установлених Законом України "Про систему оподаткування" від 25.06.1991 року № 1251-XII (1251-12) (у редакції Закону України від 18.02.1997 року № 77/97-ВР (77/97-ВР) , зі змінами та доповненнями), за винятком податків, зборів (обов'язкових платежів), передбачених під. 5.3.3 п. 5 3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР, зокрема податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання.

Відповідно до зазначених нормативних документів до податкової декларації за звітний податковий період включаються лише прямі валові витрати і суми амортизаційних відрахувань, що відповідають фактичній сумі отриманому в цьому періоді валового доходу в будь-якій формі від визначеного виду діяльності та підтверджені документально.

Згідно пп. 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 Закону № 283 визначено, що під терміном "основні фонди" принагідно розуміти матеріальні цінності, що використовуються у виробничій діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом. Основні фонди підлягають розподілу за такими групами: група 1 - будівлі, споруди, їх структурні компоненти та передавальні пристрої, в тому числі жилі будинки та їх частини (квартири і місця загального користування); група 2 - автомобільний транспорт та вузли (запасні частини) до нього; меблі; побутові електронні, оптичні, електромеханічні прилади та інструменти, включаючи електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного оброблення інформації, інформаційні системи, телефони, мікрофони та рації, інше конторське (офісне) обладнання, устаткування та приладдя до них; група 3 - будь-які інші основні фонди, не включені до груп 1 і 2.

Отже, придбаний позивачем автомобіль відноситься до другої групи основних фондів.

Відповідно до пп. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" амортизації підлягають витрати на придбання основних фондів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, включаючи витрати на придбання племінної худоби та придбання, закладення і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення, самостійне виготовлення основних фондів для власних виробничих потреб, включаючи витрати на виплату заробітної плати працівникам, які були зайняті на виготовленні таких основних фондів, проведення всіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних фондів, придбання, ремонт і модернізацію легкового автотранспорту лише юридичними особами, основною діяльністю яких є надання платних послуг з перевезення сторонніх громадян (таксомоторні парки) та послуг з надання легкового автотранспорту в оренду (прокат) стороннім громадянам і організаціям; поліпшення якості земель, не пов'язаних з будівництвом (п.п. 8.1.2).

Згідно з п. 7, 8 наказу Міністерства фінансів України від 27.04.2000 року за № 92 "Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби" (z0288-00) , придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Одиницею обліку основних засобів є об'єкт основних засобів. Первісна вартість об'єкта 4 основних засобів складається з у тому числі витрат на реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів, а також інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Орендна плата, зокрема її розмір не може прив'язуватися до рівня амортизаційних відрахувань, оскільки транспортні засоби належать до 2 групи основних фондів, а п.п. 8.3.8. п. 8.3. ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" зазначає, що амортизація основних фондів груп 2, 3 і 4 провадиться до досягнення балансовою вартістю групи нульового значення, відтак позивач вправі нараховувати амортизаційні відрахування на дані транспортні засоби до досягнення їх балансової вартості нульового значення.

Щодо включеної до валових витрат в 1 кварталі 2008 року -16724,00 грн., в 2 кварталі 2008 року - 9639,00 грн., в 3 кварталі 2008 року - 32438,00 грн., а разом 58801,00 грн., то СГД ФО ОСОБА_5 визнає, що дані суми помилково включені, до валових витрат і готовий сплатити з даної суми прибутковий податок в розмірі 8820,15 грн., а отже, у відповідності до ч. 3 ст. 72 КАС України, подібне слугує підставою для звільнення від доказування.

Позиція Бережанської МДПІ з приводу того, що орендна плата за оренду автомобілів згідно Договору повинна дорівнювати сумі амортизації, є помилковою, позаяк жоден нормативно-правовий акт подібного не передбачає, а навпаки Господарський кодекс України (436-15) не обмежує сторін - учасників договору оренди, щодо розміру орендної плати, а звідси не визначає, як порушення такий факт, що амортизаційні відрахування є більшими за орендну плату.

У відповідності до п.п. 1.20.1., п. 1.20., ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, а виходячи з п.п. 1.20.8., п. 1.20., ст. 1 означеного Закону, обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту.

З огляду на наведене, є безпідставним посилання Бережанської МДПІ на звичайну ціну, тобто, що орендна плата повинна бути не нижчою за амортизаційні відрахування. Господарський кодекс України (436-15) не обмежує учасників договору оренди щодо встановлення розміру орендної плати.

Слід також погодитись з доводами сторони позивача, що в даній ситуації має місце подвійне оподаткування: по-перше, сума амортизаційних відрахувань виключена з валових витрат і на неї нарахований прибутковий податок, по-друге, з суми амортизаційних відрахувань, прирівняних до орендної плати (так звана звичайна ціна), вирахуваний до сплати податок на додану вартість.

У відповідності до ч. 2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Отже, судова колегія вважає, що доводи апеляційної скарги являються суттєвими і складають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, а також має місце невідповідність висновків суду обставинам справи.