розглянувши у судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.06.2009 у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АЕ Логістікс 6" до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва про скасування податкового повідомлення-рішення, -

16.05.2008 ТОВ "АЕ Логістікс 6" звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом, в якому з урахуванням подальших уточнень просило скасувати податкові повідомлення - рішення від 25.10.2007 р. № 0008272308/0, від 28.12.2007 р. № 0008272308/1, від 20.03.2008 р. № 0008272308/2, та від 22.05.2008 р. № 0008272308/3 про донарахування та сплату податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 32 854,00 грн.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.06.2009 адміністративний позов задоволено: скасовано податкові повідомлення - рішення винесені ДПІ у Шевченківському районі м. Києва від 25.10.2007 р. № 0008272308/0, від 28.12.2007 р. № 0008272308/1, від 20.03.2008 р. № 0008272308/2, та від 22.05.2008 р. №0008272308/3 про донарахування та сплату податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 32 854,00 грн.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідачем ДПІ у Шевченківському районі м. Києва, подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

Заслухавши у судовому засіданні суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, співробітниками ДПІ у Шевченківському районі міста Києва на підставі направлень від 30.08.2007 р. № 1277/23-8 та від 27.09.2007 р. № 1392/23-8 проведена виїзна планова документальна перевірка фінансово-господарської діяльності ТОВ "АЕ Логістікс 6"за період з 17.04.2006 р. по 31.03.2007 р.

За результатами перевірки ДПІ у Шевченківському районі міста Києва складено акт від 17.10.2007 р. № 4115/23-8/34355503 та винесено податкове повідомлення-рішення від 25.10.2007 р. № 0008272308/0, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 32 854,00 грн., у тому числі: основний платіж -22018,00 грн. та штрафні санкції у сумі 10 836,00 грн.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, ТОВ "АЕ Логістікс 6"в порядку апеляційного узгодження оскаржило його до контролюючого органу.

За результатами апеляційного узгодження, державною податковою інспекцією у Шевченківському районі міста Києва прийняті повідомлення-рішення:

- від 28.12.2007 р. № 0008272308/1, яким визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 35 854,00 грн., у томі числі: основний платіж - 22 018,00 грн. та штрафні санкції у сумі 10 836,00 грн.;

- від 20.03.2008 р. № 0008272308/2, яким визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 32 854,00 грн., у томі числі: основний платіж - 22 018,00 грн. та штрафні санкції у сумі 10 836,00 грн.;

- від 22.05.2008 р. № 0008272308/3, яким визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 32 854,00 грн., у томі числі: основний платіж - 22 018,00 грн. та штрафні санкції у сумі 10 836,00 грн.

Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції стосовно неправомірності податкових повідомлень-рішень № 0008272308/0, 0008272308/1, 0008272308/2, 0008272308/3 враховуючи наступне.

Так, оскаржувані податкові рішення прийнято згідно з підпунктом "б"підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 та підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) за порушення позивачем підпункту 5.1. статті 5 та підпункту 8.9.1 пункту 8.9 статті 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Названі приписи Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) передбачають право контролюючого органу самостійно донараховувати суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б"підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, та визначають штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Відповідно до підпункту 8.9.1 пункту 8.9 статті 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" платник податку веде окремий облік операцій з продажу або купівлі землі як окремого об'єкта власності. Витрати, пов'язані з таким придбанням, не підлягають включенню до валових витрат звітного податкового періоду або до групи основних фондів з метою амортизації. Якщо у майбутньому такий окремий об'єкт власності продається, платник податку включає до складу валових доходів позитивну різницю між сумою доходу, отриманого внаслідок такого продажу, та сумою витрат, пов'язаних із купівлею такого окремого об'єкта власності, збільшених на коефіцієнт індексації, визначений у підпункті 8.3.3 пункту 8.3 цієї статті.

Як вбачається з акту перевірки підставою висновку щодо порушення позивачем названого припису Закону стали послуги, отримані позивачем за договором від 28.04.2006 р. № 6/68-06 укладеного між ТОВ "АЕ Логістікс 6" та ЗАТ "Бі. Сі. Томс енд Ко", та договором від 01.11.2006 р. № 64-Д-06, укладеного між товариством з обмеженою відповідальністю "АЕ Логістікс 6"та ТОВ "Саланс".

Відповідно до договору № 6/68-06 та акту приймання-передачі до нього № 02-06/68-06, позивачу надавались юридичні та консультаційні послуги щодо правового регулювання інвестицій в об'єкти нерухомості та землю, щодо корпоративного законодавства України, здійснення правового аудиту об'єктів для інвестиційних цілей, щодо законодавства України в галузі податків, валютного регулювання, трудових відносин, підготовка договорів позик, консультування щодо регулювання договорів позик відповідно до законодавства України.

Відповідно до договору № 64-Д-06 та акту приймання-передачі до нього № 463-А-2006, позивачу надавались телефонні консультації та вивчення відповідних правових документів, договорів і регулятивних питань.

Із названих договорів не вбачається, що зазначені послуги безпосередньо пов'язані з операціями з продажу або купівлі землі як окремого об'єкта власності, зокрема, не перелічені номери та дати відповідних договорів на придбання землі, надання послуг по конкретним ділянкам землі.

Відповідно до п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України № 283/97-ВР, до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці.

Акт перевірки та заперечення відповідача також не визначають зв'язок послуг з наданням консультацій щодо корпоративного законодавства України, здійснення правового аудиту об'єктів, які розглядаються для інвестиційних цілей з операціями з продажу або купівлі землі.

Відповідно до пункту 2.7 акту перевірки видами господарської діяльності позивача у періоді, що перевірявся були: овочівництво, декоративне садівництво та вирощування продукції розсадників, вирощування зернових та технічних культур.

За таких обставин колегією суддів не вбачається прямий зв'язок щодо витрат на оплату послуг, які надаються у зв'язку із господарською діяльністю позивача та конкретних операцій з продажу або купівлі землі як окремого об'єкта власності, а тому посилання відповідача на порушення позивачем саме підпункту 8.9.1 пункту 8.9 статті 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" є недоведеним та необґрунтованим.

Відповідно до підпункту 5.1. статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"валові втрати виробництва та обігу це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Колегія судів вважає, що апеляційна скарга ДПІ у Шевченківському районі м. Києва ґрунтується на безпідставному твердженні згідно якого, судом першої інстанції невірно застосовано норми матеріального права, в результаті чого суд підтвердив правомірність віднесення до складу валових витрат витрати, пов'язані з придбанням земельних ділянок.

В дійсності, суд першої інстанції, виходячи з обставин справи та висновків проведеної судової експертизи правильно вирішив, що витрати позивача не пов'язані із придбанням земельних ділянок, а положення пп. 8.9.1 п. 8.9 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"не підлягають застосуванню.

Відповідно до пп. 8.9.1 п. 8.9 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" платник податку веде окремий облік операцій з продажу або купівлі землі як окремого об'єкта власності. Витрати, пов'язані з таким придбанням, не підлягають включенню до валових витрат звітного податкового періоду або до групи основних фондів з метою амортизації.

Закон не дає визначення терміну " витрати пов'язані з таким придбанням ". Однак, чинне податкове законодавство застосовує вузьке тлумачення цього терміну (тобто пов'язані витрати складаються виключно з вартості землі вказаної в договорі купівлі продажу і не включають вартість послуг), так як воно веде мову про безпосередньо пов'язані з таким придбанням витрати, а саме вартість землі. Тобто, самі по собі витрати на юридичні, бухгалтерські та інші послуги, які виникають при здійсненні господарської діяльності позивача не можуть тлумачитись як пов'язані з землею для цілей застосування норми п.п. 8.9.1, а отже норма п.п. 8.9.1 п. 8.9 ст. 8 Закону не може застосовуватись до супутніх придбанню витрат. Отже, позивач не міг порушити норму п.п. 8.9.1 п. 8.9 ст. 8 Закону, віднісши витрати на юридичні та консультаційні послуги на валові витрати у податковому обліку.

Так, доказами вузького тлумачення законодавством України терміну " витрати пов'язані з таким придбанням "є наступне.

Для цілей бухгалтерського обліку, на якому базується податковий облік, облік витрат, пов'язаних із придбанням землі, ведеться відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку N 7 "Основні засоби" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року N92 (z0288-00) :

"5. Для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за такими групами: 5.1. Основні засоби: 5.1.1. Земельні ділянки.

7. Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю...

8. Первісна вартість об'єкта основних засобів складається з таких витрат:

• суми, що сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

• реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;

• суми ввізного мита;

• суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

• витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;

• витрати на транспортування, установку, монтаж:, налагодження основних засобів;

інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою"

Колегія суддів звертає увагу на те, що витрати на юридичні, бухгалтерські та інші послуги відсутні в цьому переліку. Тобто, нормами законодавства не передбачено включення до складу вартості землі вартості зазначених в акті перевірки юридичних та інших послуг. Такі супутні витрати вважаються непов'язаними з придбанням землі, а отже норма п.п. 8.9.1 п. 8.9 ст. 8 Закону не може застосовуватись до витрат на супутні послуги, які не є безпосередньо пов'язаними з купівлею землі.

Натомість, повинна застосовуватись норма статті 5.1 Закону (334/94-ВР) , відповідно до якої такі витрати на послуги повинні відноситись на валові витрати для цілей податкового обліку як загальногосподарські витрати.

Крім того, відповідно до п.п. 4.4.1 п. 4.4 ст. 4 Закону "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"у разі коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

На підставі цієї норми термін "витрати, пов'язані з таким придбанням"повинні тлумачитись на корись платника податку (позивача), тобто вузько (термін застосований у нормі п.п. 8.9.1 ст. 8 Закону означає виключно вартість землі, сплачену покупцем продавцеві за договором купівлі продажу, і не включає вартість послуг), а отже норма п.п. 8.9.1 п. 8.9 ст. 8 Закону прибутку не може застосовуватись до витрат на юридичні послуги, які не є і не можуть бути безпосередньо пов'язаними з придбанням землі.

Також, як видно із матеріалів справи, відповідач не навів доказів пов'язаності витрат на юридичні послуги хоча б з одним конкретним договором купівлі продажу землі, або з купівлею хоча б однієї конкретної земельної ділянки.

Колегія суддів звертає увагу на те, що, відповідні посилання на договори купівлі продажу землі, та на місце розташування земельних ділянок відсутні як у акті відповідача так і у договорах з надання юридичних та консультаційних послуг позивачу та актах виконаних робіт за цими договорами.

Крім того, договори з надання юридичних та консультаційних послуг Позивача з ЗАТ "Бі Сі Томе енд Ко"та ТОВ "Саланс"укладались на невизначений період часу, не для цілей купівлі окремих земельних ділянок, і тим більше, не на період охоплений перевіркою.

Відтак, колегія суддів не погоджується з твердженнями відповідача, оскільки вони є нелогічними навіть з точки зору часу. ДПІ у Шевченківському районі м. Києва фактично твердить у апеляційній скарзі, що позивач придбав якісь земельні ділянки у травні 2006 року (тобто у 2 кварталі), а потім у третьому кварталі і до кінця 2006 року, тобто після здійснення придбання земельних ділянок, почав придбавати послуги нібито пов'язані з придбанням земельних ділянок. Таке твердження є нелогічним, так як придбання земельних ділянок, за логікою відповідача, вже відбулось до надання послуг. Відповідно до норми п.п. 8.9.1 п. 8.9 ст. 8 Закону витрати мають бути безпосередньо пов'язаними з подією придбання. Тобто для наявності ознаки пов'язаності в часі, необхідні послуги мали б бути отримані до або під час придбання певної ділянки, що не є в дійсністі.

До того ж, позиція ТОВ "АЕ Логістікс 6"повністю підтверджується висновком судового експерта від 17 лютого 2009 року, згідно з яким, відповідно до договору між позивачем та ЗАТ "Бі.Сі. Томе енд-Ко"№ 6/68-06 від 28.04.2006 року (акт № 02-6/68-06 від 31.07.2006), та договору між позивачем та ТОВ "Саланс"№ 64-Д-06 від 01.11.2006 року (акт № 465-А-2006 від 21.12.2006 року) отримані консультаційні послуги з юридичних питань є пов'язаними з загальною господарською діяльністю позивача і мають відноситись на валові витрати у загальному порядку за ст. 5 Закону, а отже не можуть вважатись пов'язаними з придбанням землі за п.п. 8.9.1 п. 8.9 ст. 8 Закону, як того бажає відповідач.

Крім того, слід зазначити, що п. 5.11 ст. 5 Закону про оподаткування прибутку підприємств передбачає, що установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, не дозволяється.

Згідно з ч. 2 ст. 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

При цьому, відповідачем не доведена неправомірність оскаржуваної постанови суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 200 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду – без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 200, 205, 206 КАС України, суд

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва – залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 18.06.2009 –без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку та строки, встановлені статтею 212 Кодексу адміністративного судочинства України.