розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу державної податкової інспекції у м. Хмельницькому на постанову господарського суду Хмельницької області від 20 листопада 2007 року у справі № 17/78-НА за позовом міського комунального підприємства "Хмельницьктеплоенерго" до державної податкової інспекції у м. Хмельницькому про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення, -

Міське комунальне підприємство "Хмельницьктеплоенерго" (далі – МКП "Хмельницьктеплоенерго") звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати недійсним податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції у м. Хмельницькому (далі – ДПІ у м. Хмельницькому) № 0008262301/0/2746 від 18.11.2002 року в частині донарахування податку на додану вартість у сумі 353 610 грн. та відповідних штрафних санкцій у сумі 181 360 грн. У ході судового розгляду позивач уточнив свої вимоги та частково у сумі 5190,40 грн. погодився із правомірністю донарахування податку на додану вартість ДПІ у м. Хмельницькому, просив скасувати оспорюване податкове повідомлення-рішення відповідача у частині донарахування податку на додану вартість у сумі 348 419,60 грн. та штрафних санкцій у сумі 181 360 грн.

Оскаржуваною постановою господарського суду Хмельницької області від 20 листопада 2007 року у справі № 17/78-НА позов було задоволено частково, скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Хмельницькому № 0008262301/0/2746 від 18.11.2002 року у частині донарахування податку на додану вартість у сумі 348419,60 грн. та штрафних санкцій у сумі 180062,40 грн.

При цьому суд першої інстанції виходив із того, що у період з 01.04.2000 року по 01.07.2002 року, по якому відповідачем проводилася перевірка, позивач здійснював продаж теплової енергії за регульованими тарифами, які були збитковими для підприємства. У зв’язку із цим з бюджету Хмельницької міської ради було надано бюджетну дотацію, призначену для компенсації збитків від надання послуг за регульованими тарифами, виділену постановою Кабінету Міністрів України № 934 від 07.06.2000 року (934-2000-п) на виконання ст. 60 Закону України "Про Державний бюджет на 2000 рік".

Бюджетні дотації, які надійшли позивачу з бюджету Хмельницької міської ради і призначені для компенсації збитків від надання послуг за регульованими тарифами, не є коштами, що передаються позивачу покупцями у зв’язку із компенсацією вартості товарів (робіт, послуг), не є частиною договірної (контрактної) вартості за операціями МКП "Хмельницьктеплоенерго" з постачання теплової енергії, оскільки їх вартість, визначену згідно із регульованим тарифом, повністю сплачують підприємству покупці. Джерелом сплати бюджетних дотацій є кошти бюджету Хмельницької міської ради. Тому такі бюджетні дотації не підлягають включення до бази оподаткування МКП "Хмельницьктеплокомуненерго", є безповоротною фінансовою допомогою у вигляді фінансової підтримки підприємства та компенсації збитків від його основної діяльності, а не у вигляді субсидій, пов’язаних з регулюванням тарифів. Дана операція не підпадає під визначення "продаж товарів", "поставка товару", а тому суми таких дотацій не підлягають оподаткуванню податком на додану вартість.

Пункт 11.11 статті 11 Закону України "Про податок на додану вартість", на який посилається контролюючий орган у акті перевірки, не містить норми, яка б зобов’язувала платника податків визначати податковий кредит по питомій вазі операцій, що оподатковуються за касовим методом.

Позивачем податкові зобов’язання і податковий кредит з податку на додану вартість визначалися як за касовим методом відповідно до приписів пункту 11.11 статті 11 Закону України "Про податок на додану вартість", так і за правилом "першої події" відповідно до загальних норм.

Датою виникнення податкових зобов’язань підприємств, які продають теплову енергію, є дата зарахування коштів на банківський рахунок або у касу такого платника податку або отримання інших видів компенсації вартості таких товарів (послуг), а датою виникнення права на податковий кредит є дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату таких товарів (послуг).

Одержання МКП "Хмельницьктеплоенерго" з бюджету Хмельницької міськради бюджетних дотацій не підпадає під визначення поняття "поставка послуг".

Базою оподаткування податком на додану вартість за операціями МКП "Хмельницьктеплокомуненерго" з постачання теплової енергії є договірна ціна таких послуг, визначена за регульованими тарифами, а тому для визначення суми податкового кредиту не має значення за рахунок яких коштів погашалася заборгованість перед постачальниками, оскільки отримані бюджетні дотації автоматично стають обіговими коштами підприємства.

МКП "Хмельницьктеплоенерго" оплатило свою заборгованість за поставлений природний газ перед ВАТ "Хмельницькгаз" у березні та квітні 2000 року відповідно у сумі 220914 грн. та 100318грн., про що є відповідні податкові накладні та записи у книзі придбання.

Чинне законодавство не містить заборони включати до декларацій за відповідний звітний період сум податкових зобов’язань і податкового кредиту, які документально підтверджені та не знайшли відображення у попередніх звітних періодах. Тому позивач правомірно відобразив у квітні 2000 року податкові накладні за січень-березень, які не були відображені у лютому-березні 2000 року.

На підставі висновку судово-бухгалтерської експертизи № 11559 від 17 серпня 2007 року та матеріалів справи, суд прийшов до висновку про часткову обґрунтованість вимог позивача МКП "Хмельницьктеплокомуненерго" та про скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у частині донарахування податку на додану вартість у сумі 348419,60 грн. та штрафних санкцій у сумі 180062,40 грн.

Відповідач ДПІ у м. Хмельницькому у поданій апеляційній скарзі просить зазначену постанову суду скасувати та прийняти нову про відмову у задоволенні позову. У обґрунтування своїх вимог покликається на порушення судом підпункту 3.2.7 пункту 3.2 статті 3 та підпунктів 7.4.1, 7.4.2, 7.4.3, 7.4.4, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість".

Вважає, що позивачем завищено податковий кредит на загальну суму 272142,99 грн., оскільки відповідно до вимог пункту 11.11 статті 11 Закону України "Про податок на додану вартість" у квітні 2000 року позивач вправі був віднести до податкового кредиту суми податку на додану вартість тільки по коштах, отриманих на рахунок або у касу саме у квітні, а вказана сума не увійшла у суму основного платежу, зазначену в оскарженому рішенні, оскільки врахована при обрахунку податкового кредиту серпня 2000 року.

Крім того, позивачем не зменшений податковий кредит пропорційно дотації, отриманої на погашення різниці у цінах і тарифах, а згідно із підпунктом 3.2.7 пункту 3.2 статті 3 Закону України "Про податок на додану вартість" кошти, що надійшли у зв’язку з компенсацією вартості житлово-комунальних послуг понад установлений місцевими органами виконавчої влади тариф, не є об’єктом оподаткування податком на додану вартість та не можуть бути включені до складу податкового кредиту. Відповідно до положень підпунктів 7.4.1, 7.4.2, 7.4.3 статті 7 вказаного Закону право податкового кредиту житлово-комунальні господарства по придбаних товарах (роботах, послугах) мають лише у частині, яка відповідає частці використання таких придбаних товарів (робіт, послуг) у оподатковуваних операціях, тобто частці, пропорційно затвердженого тарифу.

Вважає, що позивачем включено до податкового кредиту суми податку, не підтверджені податковими накладними, а також включено суми податку, сплаченого у зв’язку із придбанням товарів, вартість яких не відноситься до складу валових витрат виробництва.

При цьому судом було необґрунтовано надано перевагу висновку судово-бухгалтерської експертизи перед актом перевірки відповідача, висновки суду мають суперечливий характер.

Представники апелянта ДПІ у м. Хмельницькому у ході апеляційного розгляду вимоги, викладені у апеляційній скарзі, підтримали повністю, давши пояснення, аналогічні до викладеного у самій скарзі.

Представники МКП "Хмельницьктеплоенерго" у судовому засіданні апеляційного суду вимоги апелянта заперечили, вважають їх необґрунтованими та просять залишити оскаржувану постанову суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача та учасників судового розгляду, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів приходить до переконання, що подана скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з таких міркувань.

Відповідно до вимог частини 2 статті 71 КАС України у адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Разом із тим, відповідно до вимог статті 86 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об’єктивному дослідженні.

Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв’язок доказів у їх сукупності.

Як вбачається з матеріалів справи, МКП "Хмельницьктеплоенерго" сплатило за отриманий газ 220914 грн. у березні 2000 року та 100318 грн. у квітні 2000 року та має належним чином оформлені податкові накладні на загальну суму 321232 грн., до яких податковий орган претензій не має.

Оскільки вартість придбаного позивачем газу, безспірно, відноситься до складу його валових витрат виробництва (обігу), то колегія суддів приходить до висновку, що у МКП "Хмельницьктеплоенерго" були у наявності передбачені Законом України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) документи, які надають право на податковий кредит.

При цьому, на думку колегії суддів, оскільки право на податковий кредит у МКП "Хмельницьктеплоенерго" виникло у березні 2000 року, однак не було на той час належно підтверджено податковою накладною. Законом використання такого права у часових рамках категорично не обмежується. Документально воно було підтверджено відповідною податковою накладною на загальну суму оплати лише у квітні 2000 року, а тому позивачем правомірно було включено загальну суму податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

Так як положення Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, не передбачали встановлення будь-якого процентного співвідношення у податковому зобов’язанні та використання його при розрахунках сум податкового кредиту, а позивачем застосовувалися як способи податкового обліку і "касовий метод", і метод "за першою подією", то колегія суддів вважає, що при формуванні податкового кредиту МКП "Хмельницьктеплоенерго" діяло у межах закону, а твердження податкового органу про недоплату підприємством податку на додану вартість у сумі 272 142,99 грн. є безпідставними.

Щодо покликання апелянта на те, позивач допустив недоплату податку на додану вартість на суму 82 768 грн., оскільки має право на податковий кредит по придбаних товарах лише у частині, яка відповідає частці їх використання в оподатковуваних операціях, тобто частці, пропорційно затвердженого тарифу, а отже МКП "Хмельницьктеплоенерго" неправомірно не було зменшено податковий кредит пропорційно дотації, отриманої на погашення різниці у цінах і тарифах, то колегія суддів вважає їх безпідставними з огляду на таке.

Покликання апелянта, як на правову підставу своєї вимоги, на порушенням позивачем приписів підпунктів 3.2.7, 7.4.1, 7.4.2, 7.4.3 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) не заслуговують на увагу, оскільки їх вимоги, на думку колегії суддів, не свідчать про обґрунтованість таких тверджень.

Так, підпункт 3.2.7 пункту 3.2 статті 3 Закону України "Про податок на додану вартість" не стосується спірних правовідносин, оскільки встановлює, що не є об’єктом оподаткування операції з отримання виплат заробітної плати, пенсій, стипендій, субсидій, дотацій, інших грошових або майнових виплат фізичним, а не юридичним особам, за рахунок бюджетів або соціальних чи страхових фондів у порядку, встановленому законом.

Натомість системний аналіз вимог підпунктів 7.4.1, 7.4.2, 7.4.3 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", на думку колегії суддів, не дає підстав для висновку про те, що позивач має право на податковий кредит лише у частці пропорційно затвердженого тарифу, оскільки таких вимог вони не містять.

Тому колегія суддів вважає, що будь-яких винятків з передбаченого вимогами підпунктів 7.4 та 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" порядку визначення податкового кредиту і податкових зобов’язань для операцій з продажу товарів (робіт, послуг), реалізація яких населенню здійснюється за регульованими тарифами та супроводжується виплатою продавцю дотацій з бюджету на покриття збитків, законодавством не встановлено.

Оскільки представником ДПІ у м. Хмельницькому у ході апеляційного розгляду було визнано той факт, що з огляду на неналежне складення акту перевірки МКП "Хмельницьктеплоенерго" № 1516 від 12.11.2002 року, з нього не вбачається обґрунтування доказами викладеного там покликання на непідтвердження податковими накладними суми податку на додану вартість у сумі 1164,67 грн., а відтак і нарахування відповідних штрафних санкцій, колегія суддів вважає вимоги апелянта у цій частині з урахуванням покладеного на суб’єкта владних повноважень обов’язку доказування правомірності прийнятого рішення, безпідставними.

Разом із тим, на думку колегії суддів, суд першої інстанції помилково дійшов до висновку про те, що відповідно до вимог підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України "Про податок на додану вартість", згідно із якими до валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, МКП "Хмельницьктеплоенерго" до таких витрат правомірно віднесло витрати на придбання вазонів, столових приборів, сервізів, ялинкових прикрас на загальну суму податкового кредиту з податку на додану вартість у 593,52 грн. (стор. 16-19 акту перевірки), оскільки вказані витрати до валових віднесені бути не можуть.

Тому колегія суддів вважає, що позивач зобов’язаний сплатити вказану суму податкового зобов’язання, а також 170 грн. штрафних санкцій на підставі положень підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами".

Відтак колегія суддів приходить до переконання, що судом першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору було допущено порушення вимог матеріального права, що призвело до неправильного вирішення частини позовних вимог, а тому у цій частині апеляційна скарга підлягає задоволення, а оскаржувана постанова суду скасуванню з прийняттям нової про відмову у задоволенні цієї частини позовних вимог.

Керуючись ст.ст. 195, 196, 198, 202 п. 4, 205, 207 КАС України колегія суддів, -

апеляційну скаргу задовольнити частково.

Скасувати постанову господарського суду Хмельницької області від 20 листопада 2007 року у справі № 17/78-НА у частині задоволення позовних вимог міського комунального підприємства "Хмельницьктеплоенерго" про скасування податкового повідомлення-рішення державної податкової інспекції у м. Хмельницькому № 0008262301/0/2746 від 18.11.2002 року щодо донарахування позивачу зобов’язань з податку на додану вартість у сумі 593,52 грн. та штрафних санкцій у сумі 170 грн. та прийняти нову, якою у задоволенні цих позовних вимог відмовити.

У решті оскаржувану постанову суду залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України протягом одного місяця шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.