Вищий адміністративний суд України у складі:

судді Костенка М.І. - головуючого, суддів Бившевої Л.І., Маринчак Н.Є., Усенко Є.А., Шипуліної Т.М.,

при секретарі судового засідання: Гусєвій К.О.

розглянув у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Полтаві (далі –ДПІ)

на постанову господарського суду Полтавської області від 26.01.2006

та ухвалу Київського міжобласного апеляційного господарського суду від 19.04.2005

у справі № 9/51

за позовом акціонерного товариства "Барвінок"(далі –АТ "Барвінок")

до ДПІ

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

Позов подано про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 0001932301/0, від 13.07.2004 № 0001932301/1 та від 07.10.2004 № 0001932301/2 з мотивів їх прийняття з порушенням чинного законодавства України.

Постановою господарського суду Полтавської області від 26.01.2006, залишеною без змін ухвалою Київського міжобласного апеляційного господарського суду від 19.04.2006, позов задоволено частково; оспорювані рішення ДПІ визнано недійсними в частині застосування до позивача штрафних санкцій, а в решті позову відмовлено. Ухвалені у справі рішення попередніх інстанцій мотивовано неправомірним віднесенням позивачем до складу податкового кредиту сум ПДВ з операцій купівлі-продажу товарно-матеріальних цінностей з підприємствами, які мали ознаки фіктивності, тоді як бюджетне відшкодування за своєю правовою сутністю не є податковим зобов’язанням, у зв’язку з чим застосування до АТ "Барвінок"штрафних санкцій в порядку підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"в даному разі є протиправним.

У касаційній скарзі до Вищого адміністративного суду України ДПІ просить частково скасувати ухвалені у справі акти та повністю відмовити у позові. В обґрунтування касаційних вимог скаржник з посиланням на пункт 8 Інструкції про порядок застосування штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 17.03.2001 № 110 (z0268-01) , зазначає, що завищення суми бюджетного відшкодування вважається сумою прихованого від оподаткування податкового зобов’язання, що обумовлює правомірність застосування оспорюваних санкцій.

У запереченні на касаційну скаргу АТ "Барвінок"зазначає про правильність висновків попередніх інстанцій в частині задоволення позову та посилається на неправомірність позбавлення позивача права на одержання податкової вигоди внаслідок порушення правил здійснення господарської діяльності його контрагентами.

У судове засідання представники сторін не з’явились.

Заслухавши суддю-доповідача по справі, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, надання правової оцінки обставин справи, колегія суддів дійшла висновку про наявність правових підстав для часткового задоволення касаційної скарги з огляду на таке.

Попередніми судовими інстанціями у справі встановлено, що:

- в ході проведення ДПІ комплексної документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства АТ "Барвінок"за період з 01.07.2001 по 01.10.2003, оформленої актом від 09.07.2004 № 1682/23-1/21191470, було виявлено факт завищення позивачем податкового кредиту на суму 92130 грн. внаслідок включення до його складу сум ПДВ за податковими накладними, виданими протягом 2001-2003 років підприємствами, що мали ознаки фіктивності (приватне підприємство "Форум", приватне підприємство "Інтерлінк", приватне підприємство "УкрАзовДон");

- державну реєстрацію названих контрагентів позивача, а також їх реєстрацію як платників ПДВ було скасовано у судовому порядку з мотивів їх реєстрації на підставних осіб (рішення Голосіївського районного суду міста Києва від 03.10.2003 у справі № 2-2232/16, рішення Деснянського районного суду міста Києва від 09.06.2003 у справі № 2-3552/2003 та рішення Голосіївського районного суду міста Києва від 19.03.2003 у справі № 2-1463/16);

- фактично розрахунки з названими постачальниками здійснювалися позивачем шляхом заліку зустрічних однорідних вимог;

- за наслідками проведеної перевірки з урахуванням сум ПДВ, які вже фактично було відшкодовано позивачеві, ДПІ було прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.07.2004 № 0001932301/0, згідно з яким АТ "Барвінок"було визначено суму завищення бюджетного відшкодування у розмірі 12149 грн. та зобов’язано позивача сплатити штрафні санкції у сумі 6074,58 грн.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість"(у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

За приписом підпункту 7.7.1 пункту 7.7 названої статті Закону у тій самій редакції суми податку, що підлягають сплаті до бюджету або відшкодуванню з бюджету, визначаються як різниця між загальною сумою податкових зобов'язань, що виникли у зв'язку з будь-яким продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, та сумою податкового кредиту звітного періоду.

Згідно з підпунктом 7.7.3 цієї є норми Закону у разі коли за результатами звітного періоду сума, визначена згідно з підпунктом 7.7.1 цієї статті, має від'ємне значення, така сума підлягає відшкодуванню платнику податку з Державного бюджету України протягом місяця, наступного після подачі декларації.

Підпунктом 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" заборонено включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг).

Помилковим є висновок судів про те, що позивач не підтвердив своє право на податковий кредит з огляду на визнання в судовому порядку недійсними установчих документів контрагентів позивача, які видали податкові накладні.

Адже визнання недійсними установчих документів юридичної особи та подальше анулювання свідоцтва платника ПДВ самі по собі не призвели до недійсності всіх угод, укладених з моменту державної реєстрації такої особи до моменту виключення її з державного реєстру, та не позбавляло правового значення видані за цими господарськими операціями податкові накладні.

Суди не спростували доводи позивача про те, що на час здійснення господарських операцій (за якими податкова інспекція не визнала обґрунтованим віднесення позивачем до податкового кредиту сум ПДВ) продавці були включені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, а також мали свідоцтво про реєстрацію платника ПДВ. За таких обставин покупець не може нести відповідальність ані за несплату податків продавцями, ані за можливу недостовірність відомостей про них, наведених у зазначеному реєстрі, за умови необізнаності щодо неї.

Пунктом 1.3 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість"платника податку визначено як особу, яка згідно з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку, що сплачується покупцем, або особу, яка ввозить (пересилає) товари на митну територію України.

Згідно з пунктом 10.1 статті 10 цього ж Закону платники податку несуть відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення податку до бюджету відповідно до законодавства України.

З огляду на наведені законодавчі приписи несплата ПДВ продавцем сама по собі не є підставою для зменшення податкового кредиту або відмови у відшкодуванні зазначеного податку покупцю, який відніс до податкового кредиту суму ПДВ, сплачену продавцю разом із ціною товару (послуги).

Однак факт порушення контрагентами-постачальниками позивача своїх податкових зобов’язань може бути підставою для висновку про необґрунтованість заявлених платником податку вимог про надання податкової вигоди –відшкодування ПДВ з державного бюджету, якщо податковий орган доведе, зокрема, що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускали його контрагенти, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов’язаних з податковою вигодою, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов’язань.

Крім того, у разі безтоварності здійснених операцій визначення податкового кредиту було би безпідставним і ПДВ не підлягав би відшкодуванню з бюджету, незважаючи на наявність у платника податку (позивача у справі) податкової накладної, що за формою відповідає вимогам чинного законодавства. Тому для правильного вирішення цього спору слід дослідити, за якими саме господарськими операціями було сформовано спірний податковий кредит, чи мали ці операції реальний характер, та чи було вони фактично виконані учасниками (позивачем як покупцем та його контрагентами-постачальниками). Для цього судам слід було проаналізувати на підставі даних бухгалтерського та податкового обліку АТ "Барвінок", чи відбулася реальна зміна в активах, зобов’язаннях чи власному капіталі позивача, чи співпадають реальні наслідки вчиненої господарської операції з придбання товару (робіт, послуг) тим наслідкам, що передбачалися відповідною угодою тощо.

Потребує також дослідження і питання щодо фактичної сплати позивачем ПДВ постачальникам у складі ціни товару з огляду на проведення між ними розрахунків шляхом заліку однорідних вимог. Адже ця обставина є однією з обов’язкових підстав виникнення права на бюджетне відшкодування.

Відповідно до частин другої, третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим –ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно з частиною другою статті 227 названого Кодексу підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм матеріального чи процесуального права, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції.

За таких обставин оскаржувані рішення попередніх судових інстанцій підлягають скасуванню в частині відмови у задоволенні позову з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. Під час цього розгляду суду слід врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов'язки сторін, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Разом з тим, слід погодитися з наданою судовими інстанціями правовою оцінкою про неправомірність застосування до позивача штрафних санкцій.

Так, підставою для застосування до платника штрафних санкцій в порядку підпункту 17.1.3 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) (у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) є самостійне донарахування контролюючим органом суми податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону (тобто коли дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях).

Згідно з пунктом 1.2 названого Закону податкове зобов'язання –це зобов'язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та у строки, визначені цим Законом або іншими законами України.

Бюджетне ж відшкодування є сумою, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом (пункт 1.8 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість").

Аналіз наведених норм виключає правильність висновку про тотожність податкового зобов’язання та бюджетного відшкодування. А тому застосування до позивача штрафних санкцій навіть у випадку підтвердження факту завищення АТ "Барвінок" заявленої до відшкодування суми ПДВ є неправомірним.

На підставі викладеного, керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у м. Полтаві задовольнити частково.

2. Постанову господарського суду Полтавської області від 26.01.2006 та постанову Київського міжобласного апеляційного господарського суду від 19.04.2006 у справі № 9/51 скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України за винятковими обставинами протягом 1 місяця з дня виявлення цих обставин.