Акціонерне товариство закритого типу "Українські радіосистеми" звернулось до господарського суду м. Києва з позовом про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м.Києва № 1663/23-2/23151188 та № 1664/23-2/23151188 від 30.12.2004р.

Постановою господарського суду міста Києва від 06.07.2006р., яку залишено без змін ухвалою Київського апеляційного господарського суду від 24.10.2006 у справі № 33/79, позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з зазначеними рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся із касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволені позовних вимог.

Касаційна скарга вмотивована тим, що судами першої та апеляційної інстанцій при вирішенні спору по даній справі порушено норми матеріального права.

Заслухавши суддю-доповідача, присутніх в судовому засіданні представників сторін, розглянувши надані письмові докази в їх сукупності, Вищий адміністративний суд України вважає, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з таких підстав.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що Державною податковою інспекцією у Шевченківському районі м. Києва проведено комплексну документальну перевірку дотримання вимог податкового та валютного законодавства Закритого акціонерного товариства "Українські радіосистеми" за період з 01.04.2003р. по 01.07.2004р., за результатом якої складено акта перевірки №735/23-2/23151188 від 28.12.2004р.

На підставі акту перевірки від 28.12.2004р. відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 1663/23-2/23151188 від 30.12.2004р., яким згідно з п.п. "б" п.п. 4.2.2 п. 4.2 ст. 4, п.п.17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) , п.4.1 ст. 4, п.п.7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) позивачу визначено податкове зобов'язання по ПДВ у загальному розмірі 2062775грн., в тому числі 1300349 грн. основного платежу та 762426 грн. штрафних санкцій по ПДВ та податкове повідомлення-рішення № 1664/23-2/23151188 від 30.12.2004р., яким згідно з п.п. "б" п.п. 4.2.2 п. 4.2 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) , п.4.1 ст. 4, п.п.7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) позивачу зменшено бюджетне відшкодування з ПДВ у розмірі 25792 грн., в тому числі за червень 2004 року - на 8837 грн., за лютий 2004 року - на 16955 грн.

Акт перевірки мотивований тим, що позивачем, протягом періоду, який перевірявся, не включено до бази оподаткування ПДВ сум збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, які враховувались у складі ціни послуг, наданих товариством, та відображались в податкових накладних, виданих покупцям. При цьому, перевіряючи посилаються на п.п. 6.1.1 п. 6.1 ст. 6 Закону "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) , яким передбачено, що податок становить 20 відсотків бази оподаткування, визначеної статтею 4 цього Закону, та додається до ціни товарів (робіт, послуг).

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо задоволення позовних вимог з огляду на таке.

Як встановлено судами податкове зобов'язання з ПДВ перевіряючими визначено на суми збору на обов'язкове пенсійне страхування, перераховане позивачу користувачами послуг стільникового зв'язку.

Згідно з п. 16 ст. 14 Закону України "Про систему оподаткування" (1251-12) (із змінами і доповненнями) збір на обов'язкове державне пенсійне страхування належить до загальнодержавних податків і зборів.

Пунктом 10 ст.1 Закону України "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування" (400/97-ВР) визначається, що платниками збору на обов'язкове державне пенсійне страхування є підприємства, установи та організації, фізичні особи, які користуються послугами стільникового рухомого зв'язку, а також оператори цього зв'язку, які надають свої послуги безоплатно.

Відповідно до п. 9 ст. 2 Закону України "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування" (400/97-ВР) об'єктом оподаткування користувачів послуг стільникового зв'язку є вартість будь-яких послуг стільникового рухомого зв'язку, сплачена споживачами цих послуг оператору, що їх надає, включаючи вартість вхідних та вихідних телефонних дзвінків, абонентську плату, плату (надбавку) за роумінг, суму страхового завдатку, авансу, вартість інших спеціальних послуг, зазначених у рахунку на оплату послуг стільникового рухомого зв'язку.

Згідно з п. 15-12 Порядку сплати збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.11.1998 № 1740 (1740-98-п) , збір на обов'язкове державне пенсійне страхування з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку сплачують підприємства, установи та організації, фізичні особи, які користуються послугами стільникового рухомого зв'язку, а також оператори цього зв'язку, які надають свої послуги безоплатно.

Відповідно до п. 15-14 вказаного Порядку цей збір сплачується у розмірі 7,5 відсотків вартості будь-яких послуг стільникового рухомого зв'язку, сплаченої споживачами цих послуг оператору, що їх надає, включаючи вартість вхідних та вихідних телефонних дзвінків, абонентську плату, плату (надбавку) за роумінг, суму страхового завдатку, авансу, вартість інших спеціальних послуг, зазначених у рахунку на оплату послуг стільникового рухомого зв'язку. У разі коли оператор стільникового зв'язку надає послуги з цього зв'язку безоплатно, збір сплачується з вартості таких послуг, визначеної за звичайними розцінками (тарифами) такого оператора. У разі коли особа надає засоби, споруди або мережу зв'язку в оренду (лізинг) або передає ці об'єкти в інші види користування іншій особі, яка виконує функції оператора щодо третіх осіб, об'єктом оподаткування є тільки послуги, які надаються такою другою особою таким третім особам.

Згідно з п. 15-15 Порядку оплата збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку проводиться одночасно з оплатою ними зазначених послуг. А оператори стільникового рухомого зв'язку перераховують збір на обов'язкове державне пенсійне страхування у відповідному порядку:

Документом, що підтверджує сплату збору з послуг стільникового рухомого зв'язку, є платіжне доручення оператора про перерахування сум збору на рахунок відповідного органу Пенсійного, фонду з відміткою обслуговуючого банку про проведення відповідної банківської операції.

Аналогічний зміст міститься й в Iнструкції "Про порядок обчислення і сплати страхувальниками та застрахованими особами внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування до Пенсійного фонду України", затвердженої постановою правління Пенсійного фонду України від 19.12.2003 р. № 21-1 (z0064-04) та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 16.01.2004 р. за № 64/8663 (п.7.5.1; п.7.5.3).

Згідно з п.9 ст.2 Закону України "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування" (400/97-ВР) оператор повинен перерахувати отримані від користувачів кошти збору в бюджет, що унеможливлює їх використання на власні господарські потреби. Тобто, факт збільшення активів внаслідок отримання грошових коштів збору на обов'язкове державне пенсійне страхування у оператора не виникає, так як він не може використовувати ці кошти у власній господарський діяльності, а зобов'язаний перерахувати їх в бюджет в повному обсязі.

Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (z0860-99) та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153, зі змісту термінів "дохід" та "поставка послуг" вбачається, що доход у юридичних осіб виникає при тих самих господарських операціях, як і продаж товарів та послуг платників податку за визначенням п.1.4. Закону "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) - при передачі товарів, результатів робіт послуг та передачі права власності на них. Тобто, при виникненні доходу у платників податку - постачальників послуг виникають оподатковані ПДВ обороти.

Отже, сплачений користувачем послуг мобільного зв'язку збір на обов'язкове державне пенсійне страхування з послуг стільникового рухомого зв'язку до бази оподаткування операцій з поставки товарів (робіт, послуг) оператора включенню не підлягає, оскільки отримані позивачем від споживачів послуг суми збору на обов'язкове державне пенсійне страхування не являються його доходом.

Судова колегія звертає увагу на те, що відповідачем в процесі перевірки не встановлено фактів порушення позивачем чинного податкового та валютного законодавства при наданні вищевказаних послуг стільникового рухомого зв'язку безоплатно.

Таким чином, п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) з урахуванням вищенаведених положень Закону України "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування" (400/97-ВР) та Порядку сплати збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з окремих видів господарських операцій не передбачає віднесення сум збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку до бази оподаткування податком на додану вартість, а отже, висновки акта перевірки щодо заниження позивачем податкового зобов'язання з податку на додану вартість на суму отриманого від споживачів послуг стільникового зв'язку збору на обов'язкове державне пенсійне страхування є помилковими.

Що стосується нарахування відповідачем позивачу ПДВ по господарським операціям, пов'язаним зі спорудженням основних фондів, то як вбачається зі змісту касаційної скарги, відповідач стверджує, що врахування позивачем в складі податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених (нарахованих) постачальникам в загальних обсягах вартості цих об'єктів незавершеного будівництва є порушенням пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) , мотивуючи тим, що право на включення до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, сплаченої в зв'язку із спорудженням основних фондів, що підлягають амортизації, виникає тільки з моменту їх участі у господарській діяльності.

З акту перевірки вбачається, що позивачем включено до складу податкового кредиту з ПДВ сум, сплаченого (нарахованого) позивачем податку по поставленим матеріалам (кабелям) та обладнанню на користь ТОВ "Оптіма-Телеком" та ТОВ "Оптіма-Зв'язок-Ессетс", згідно з податковими накладними на суму 1075846,22 грн. та зазначено, що поставлені матеріали (кабелі) та обладнання від ТОВ "Оптіма-Телеком" т а ТОВ "Оптіма-Зв'язок-Ессетс" включаються до об'єктів незавершеного будівництва, які в бухгалтерському обліку відносяться до необоротних активів та обліковуються у позивача на рахунку 15 "Капітальні інвестиції".

Відповідно до висновків акту перевірки, об'єкти незавершеного будівництва, балансова вартість яких складається із нарахованих витрат на придбання (створення таких об'єктів), до введення їх в дію (прийняття в експлуатацію) не використовуються у господарській діяльності платника податку, а тому до введення в дію не вважаються основними фондами відповідно до п.п. 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) .

Судова колегія погоджується з висновком судів щодо необгрунтованості нарахування відповідачем позивачу ПДВ по господарським операціям, пов'язаними зі спорудженням основних фондів з таких підстав.

Згідно з пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) в редакції Закону, чинній на момент здійснення господарських операцій позивача з ТОВ "Оптіма-Телеком" та ТОВ "Оптіма-Зв'язок-Ессетс", податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат Виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням (спорудженням) основних фондів, що підлягають амортизації, включаються до складу податкового кредиту такого звітного періоду, незалежно від строків введення в експлуатацію основних фондів, а також від того, чи мав платник податку оподатковувані обороти протягом такого звітного періоду.

Відповідно до ч. 1 п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) встановлюються дві самостійні підстави формування податкового кредиту: перша - із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку в звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу); друга - із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку в звітному періоді у зв'язку з основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Згідно з ч. 2 п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) платником податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням (спорудженням) основних фондів, що підлягають амортизації, включаються до складу податкового кредиту такого звітного періоду, незалежно від строків введення в експлуатацію основних фондів, а також від того, чи мав платник податку оподатковувані обороти протягом такого звітного періоду.

Таким чином, Закон України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) не пов'язує право на включення до складу податкового кредиту звітного періоду сум сплачених податків з введенням основних фондів в експлуатацію.

Слід звернути увагу на проведену у справі судово-бухгалтерську експертизу від 14.03.2006 № 2027/2028, з якої вбачається, що витрати по придбанню обладнання та матеріалів у ТОВ "Оптіма-Телеком" та ТОВ "Оптіма-Зв'язок-Ессетс" обліковувались позивачем по бухгалтерському субрахунку 153 "Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів".

Отже, визначені Положенням "Основні засоби" капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи, до яких позивачем віднесено отримані від ТОВ "Оптіма-Телеком" та ТОВ "Оптіма-Зв'язок-Ессетс" товарно-матеріальні цінності, в майбутньому можуть бути перетворені в матеріальні активи, які за Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) підпадають під термін основні фонди. Не введені в експлуатацію основні фонди є капітальною інвестицією, тобто господарською операцією, яка передбачає придбання будинків, споруд, інших об'єктів нерухомої власності, інших основних фондів та нематеріальних активів, які підлягають амортизації, відповідно до п.п. 1.28.1 п. 1.28 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) .

Таким чином, витрати позивача на придбання у ТОВ "Оптіма-Телеком" та ТОВ "Оптіма-Зв'язок-Ессетс" матеріалів та обладнання відносяться до витрат, пов'язаних з придбанням (спорудженням) основних фондів, що підлягають амортизації, а сплачений (нарахований) в складі їх вартості ПДВ включається до складу податкового кредиту того звітного періоду, в якому вони придбані, незалежно від строків введення в експлуатацію основних фондів, відповідно до п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) .

Крім цього, обов'язковою умовою включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених (нарахованих) в складі ціни за товари (роботи, послуги), є наявність податкової накладної постачальника (підрядника) відповідно до пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) .

Враховуючи викладене, висновки акта перевірки стосовно заниження позивачем податкових зобов'язань з ПДВ за цим епізодом є помилковими, підстав донараховувати позивачу ПДВ та зменшувати суму бюджетного відшкодування у відповідача не було.

За таких обставин судова колегія вважає, що суди правомірно задовольнили позов АТ ЗТ "Українські радіосистеми" визнавши недійсними оскаржувані податкові повідомлення рішення ДПI у Шевченківському районі м. Києва.

За змістом ч.1 ст. 224 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Доводи касаційної скарги не спростовують правильності зазначених висновків суду апеляційної інстанції, зроблених у відповідності з вищеназваними нормами матеріального права, у зв'язку з чим підстав для зміни чи скасування оскаржуваного судового рішення не встановлено.

З огляду на вищевикладене, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про те, що касаційна скарга ДПI у Шевченківському районі м. Києва задоволенню не підлягає, а постанова господарського суду м. Києва від 06.07.2006 та ухвала Київського апеляційного господарського суду від 24.10.2006 у справі №33/79 - залишаються без змін.