Рішенням господарського суду Донецької області від 01.12.2004 р., залишеним без змін постановою Донецького апеляційного господарського суду від 24.01.2005 р., позов з урахуванням уточнень до позовної заяви від 01.11.2004р. задоволено частково: визнані недійсними податкові повідомлення-рішення Новоазовської МДПІ від 23.03.2004р. № 0001362303/0, від 27.04.2004р. № 0001362303/1, від 01.07.2004р. № 0001362303/2, від 13.08.2004р. № 0001362303/3 в частині застосування до суб'єкта підприємницької діяльності-фізичної особи ОСОБА_1 податкового зобов'язання за платежем "фінансові санкції" у сумі 895,75 грн., накладених на підставі статті 22 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" за невідповідність суми готівкових коштів в місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО суб'єкта господарювання; в позові про визнання недійсним цього ж податкового повідомлення-рішення в частині застосування до позивача фінансових санкцій у розмірі 74,00 грн., накладених на підставі пункту 1 статті 17 вказаного Закону у зв'язку з порушенням позивачем пункту 1 статті 3 цього Закону, відмовлено.

Судові рішення в частині задоволених позовних вимог вмотивовані тим, що сума готівкових коштів 193,95 грн., на яку за результатами перевірки павільона по вул. Радянська, 33, с. Лебединське, який належить позивачу, встановлена невідповідність суми готівкових коштів в місці проведення розрахунків - 310,00 грн. сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО, -116,05 грн., визначалася податковою інспекцією в порушення вимог пункту 13 статті 3, статті 22 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" виходячи з суми розрахунків станом на 11-00 год. 18 березня 2004 року згідно фіскального звіту, тоді як за змістом вказаних норм сума готівкових коштів в місці проведення розрахунків порівнюється з сумою коштів, зазначеною в денному звіті реєстратора розрахункових операцій на кінець дня.

Відмовляючи в задоволенні позову в частині визнання недійсним спірного податкового повідомлення-рішення в частині застосування до позивача фінансових санкцій у розмірі 74,00 грн., накладених на підставі пункту 1 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у зв'язку з порушенням позивачем пункту 1 статті 3 цього Закону, суд виходив з недоведеності позивачем відсутності вказаного порушення.

В касаційній скарзі Новоазовська МДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення в частині задоволених позовних вимог та постановити в цій частині нове рішення про відмову в позові, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що фактичною підставою для накладення на позивача податкового зобов'язання за платежем з фінансових санкцій згідно спірних податкових повідомлень-рішень слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті перевірки щодо контролю за здійсненням розрахункових операцій у сфері готівкового та безготівкового обігу суб'єктами підприємницької діяльності від 18.03.2004р., про непроведення позивачем через реєстратор розрахункових операцій операції з продажу та невидачу при цьому покупцю розрахункового документу на суму 14,80 грн., а також про невідповідність на 193,95 грн. суми готівкових коштів в місці проведення позивачем розрахунків сумі готівкових коштів, зазначеної у фіскальному звіті від 18.03.2004р.

Відповідно до частини 2 статті 220 КАС України касаційний перегляд справи здійснюється в межах задоволених судом першої інстанції позовних вимог, оскільки касаційна скарга позивачем не подана, а касаційна скарга Новоазовської МДПІ стосується лише задоволених позовних вимог.

Так, обґрунтовуючи висновок про неправомірне застосування до позивача фінансових санкцій у сумі 895,75 грн., що відповідає п'ятикратному розміру суми, на яку виявлено невідповідність коштів, суди попередніх інстанцій посилались на те, що роздрукований в ході перевірки станом на 11-00 год. фіскальний звіт від 18.03.2004р. не відтворює денні підсумки розрахункових операцій, які були проведені позивачем протягом всього дня 18 березня 2004 року, з огляду на визначення денного звіту, надане статтею 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

З таким висновком судів не можна погодитися, виходячи з наступного.

Пунктом 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" встановлено, що суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня.

У разі невідповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня, до суб'єктів підприємницької діяльності застосовується фінансова санкція у п'ятикратному розмірі суми, на яку виявлено невідповідність / стаття 22 зазначеного Закону/.

За визначенням статті 2 цього ж Закону денний звіт - це документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.

Пункт 11 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування" від 18.02.2002р. № 199 (199-2002-п) , прийнятої відповідно до частини 1 статті 13 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", серед видів звітів реєстраторів розрахункових операцій передбачає два види денних звітів: Х-звіт та Z-звіт.

За змістом пункту 17 вказаної постанови чек Z-звіту - фіскальний звітний чек повинен додатково до встановлених пунктом 14 цієї постанови реквізитів містити дані про підсумки та суми розрахункових операцій, обчислені за зміну, згідно наведеного переліку.

Водночас пункт 15 цієї ж постанови встановлює перелік підсумків та сум розрахункових операцій, обчислених з початку зміни до моменту формування Х-звіту, який повинен додатково містити чек Х-звіту.

З аналізу наведених норм вбачається, що Z-звітом враховуються підсумки розрахункових операцій, обчислені за зміну /період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції до останньої /, а Х-звітом - підсумки розрахункових операцій з початку зміни до моменту формування Х-звіту.

З огляду на існування двох видів денних звітів, з яких лише один передбачає дані про розрахункові операції на кінець зміни, та те, що стаття 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" не пов'язує денні підсумки розрахункових операцій із закінченням зміни, то вимога пункту 13 статті 3 названого Закону щодо забезпечення відповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, не означає, що така відповідність повинна бути встановлена виключно наприкінці робочого дня /зміни/. А відтак формування відповідачем на момент перевірки Х-звіту та встановлення у зв'язку з цим невідповідності готівкових коштів давали підстави для застосування до позивача фінансових санкцій у сумі 895,75 грн. відповідно до статті 22 вказаного Закону.

Проте, необґрунтоване визначення відповідачем фінансових санкцій у зазначеній сумі, так само як і у сумі, яка хоч і не оскаржується в суді касаційної інстанції - 74,00 грн., але щодо якої касаційним судом може бути переглянуто судове рішення відповідно до частини 2 статті 220 КАС України, як за порушення, які не є порушеннями вимог податкового законодавства, сумою податкового зобов'язання, обумовлює визнання спірних податкових повідомлень-рішень недійсними саме в зазначеній частині.

З врахуванням викладеного ухвалені у справі судові рішення підлягають зміні, а касаційна скарга частковому задоволенню.

Відповідно до статті 94 КАС України перерозподілу підлягають судові витрати, стягнуті на користь позивача судом першої інстанції.

Керуючись ст.ст. 220, 22-3, 225, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України,

Касаційну скаргу Новоазовської міжрайонної державної податкової інспекції задовольнити частково, змінити постанову Донецького апеляційного господарського суду від 24.01.2005р. та рішення господарського суду Донецької області від 02.12.2004р.

Податкові повідомлення-рішення Новоазовської МДПІ від 23.03.2004р. № 0001362303/0, від 27.04.2004р. № 0001362303/1, від 01.07.2004р. № 0001362303/2, від 13.08.2004р. № 0001362303/3 визнати недійсними в частині визначення суми фінансових санкцій - 969,75 грн. сумою податкового зобов'язання СПД-фізичної особи ОСОБА_1.

Стягнути з Державного бюджету України на користь СПД-фізичної особи ОСОБА_1 витрати по сплаті державного мита в сумі 42,50 грн. /сорок дві грн.. 50 коп./ та витрати на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу в сумі 59,00 грн. /п'ятдесят дев'ять грн.. 00 коп./.