ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ЭКСПОРТНЫХ ОПЕРАЦИЙ
-------------------------------------------------------------------
Интенсификация развития международных политических, экономи-
ческих и культурных связей явилась неизбежной составляющей развития
рыночных отношений в Украине. Спектр форм экономического сотрудни-
чества Украины и ее субъектов предпринимательской деятельности с
зарубежными партнерами за последние несколько лет вырос настолько,
что его невозможно рассмотреть в рамках одной публикации. Поэтому в
этой статье мы предлагаем читателям экспортные операции, осу-
ществляемые резидентами Украины в сфере внешнеэкономической дея-
тельности, в частности в торговле.
Необходимо сразу отметить, что в целях применения норм законов
Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от
22.05.97 г. N283/97-ВР с изменениями и дополнениями (далее - Закон
N283) и "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г.
N168/97-ВР с изменениями и дополнениями (далее - Закон N168) терми-
ны употребляются только в значениях, приведенных в соответствующих
пунктах этих законов. Товары в понимании законов N168, N283 - это
материальные и нематериальные активы, а также ценные бумаги и дери-
вативы, используемые в любых операциях, кроме операций по их выпус-
ку (эмиссии) и погашению. Для сравнения: согласно Закону Украины
N959-ХII от 16.04.91 г. "О внешнеэкономической деятельности" (далее
- Закон N959), товар - любая продукция, услуги, работы, права ин-
теллектуальной собственности и другие неимущественные права, пред-
назначенные для продажи (передачи за компенсацию).
Определение экспорта товаров в законах N283, 168 не дается,
однако условием, при котором товары считаются вывезенными (экспор-
тированными) плательщиком НДС за пределы таможенной территории
Украины, является условие, когда их вывоз (экспорт) подтвержден
надлежаще оформленной таможенной грузовой декларацией (пп. 6.2.1
Закона N168). В соответствии же с Законом N959 экспорт (экспорт то-
варов) - это продажа товаров украинскими субъектами внешнеэкономи-
ческой деятельности иностранным субъектам хозяйственной деятельнос-
ти (в том числе с оплатой в неденежной форме) с вывозом или без вы-
воза этих товаров через таможенную границу Украины, включая ре-
экспорт товаров. При этом термин реэкспорт (реэкспорт товаров) оз-
начает продажу иностранным субъектам хозяйственной деятельности и
вывоз за пределы Украины товаров, ранее импортированных на террито-
рию Украины.
Резидентами, согласно пункту 1.15 Закона N283, считаются юри-
дические лица и субъекты предпринимательской деятельности Украины,
не имеющие статуса юридического лица (филиалы, представительства и
т. п.), которые созданы и осуществляют свою деятельность в соот-
ветствии с законодательством Украины с местонахождением на ее тер-
ритории; дипломатические представительства, консульские учреждения
и иные официальные представительства Украины за границей, имеющие
дипломатические привилегии и иммунитет, а также филиалы и предста-
вительства предприятий и организаций Украины за границей, не осу-
ществляющие предпринимательской деятельности.-Нерезиденты - юриди-
ческие лица и субъекты предпринимательской деятельности, не имеющие
статуса юридического лица (филиалы, представительства и т. п.) с
местонахождением за пределами Украины, которые созданы и осу-
ществляют свою деятельность в соответствии с законодательством ино-
го государства; расположенные на территории Украины дипломатические
представительства, консульские учреждения и иные официальные
представительства иностранных государств, международные организации
и их представительства, имеющие дипломатические привилегии и имму-
нитет, а также представительства иных иностранных организаций и
фирм, которые не осуществляют предпринимательской деятельности в
соответствии с законодательством Украины (п. 1.16 Закона N283).
Хотим напомнить, что операции по экспорту некоторых товаров,
как и по импорту, подлежат квотированию и лицензированию. Перечень
таких товаров утвержден постановлением Кабинета Министров Украины
от 04.01.99 г. N15 "О перечне товаров, экспорт и импорт которых
подлежит квотированию и лицензированию в 1999 году".
Национальный банк Украины не остался в стороне от процесса ад-
министративного регулирования ВЭД и, согласно Закону Украины "О по-
рядке осуществления расчетов в иностранной валюте" от 23.04.94 г.
N185/94-ВР (далее - Закон N185), издал постановление от 24.03.99г.
N136 "Об утверждении Инструкции о порядке осуществления контроля и
получения лицензий по экспортным, импортным и лизинговым опера-
циям", зарегистрированное в Министерстве юстиции Украины 28.05.99
г. N339/3631. Этими документами предусматривается порядок осу-
ществления расчетов в иностранной валюте, в соответствии с которым
превышение законодательно установленных сроков расчетов по экс-
портным, импортным и лизинговым операциям резидентов разрешено
исключительно при наличии лицензии. Максимальный срок осуществления
расчетов по экспортным, импортным и лизинговым операциям резиден-
тов, при котором не требуется получение лицензии, установлен Зако-
ном N185 и составляет 90 календарных дней.
Налогообложение прибыли экспортеров осуществляется согласно
требованиям Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий"
в редакции от 22.05.97 г. N283/97-ВР в общем порядке (ст. 16), за
исключением операций, налогообложение которых предусмотрено ст. 7
Закона N283.
Иначе обстоит дело с обложением налогом на добавленную
стоимость. Статьей 6 Закона N168 предусмотрено применение нулевой
ставки при исчислении налога по операциям продажи товаров, которые
были вывезены (экспортированы) плательщиком налога за пределы тамо-
женной территории Украины. При этом применение плательщиком-экспор-
тером нулевой ставки НДС для операций по продаже товаров, вывезен-
ных (экспортированных) за пределы таможенной территории Украины, но
декларирование которых было проведено на внутренней таможне, воз-
можно только при условии подтверждения фактического вывоза этих то-
варов за пределы таможенной территории Украины (письмо ГНАУ от
12.02.99 г. N2190/7/16-1321).
В случаях, если фактический вывоз за пределы таможенной терри-
тории Украины документально не подтверждается, такие операции (под-
лежащие обложению НДС при продаже на таможенной территории Украины
на общих основаниях) облагаются по ставке 20 процентов. Не приме-
няется нулевая ставка и в случае осуществления бартерной внешнеэко-
номической операции (п. 12 Указа Президента Украины "О некоторых
изменениях в налогообложении" от 07.08.98 г. N857/98). 20 - про-
центная ставка НДС, предусмотренная статьей 4 Закона N168, приме-
няется также в случае возврата ранее экспортированных товаров, пос-
кольку Законом N168 не предусмотрены исчисление НДС по нулевой
ставке либо применение льгот по таким операциям. Разъяснения по
данному вопросу даются в письме ГНАУ от 26.01.98 г.
N675/11/16-1214.
В бухгалтерском учете операции по экспорту товаров отражаются
в соответствии с требованиями Положения об организации бухгал-
терского учета и отчетности в Украине, утвержденного постановлением
КМ Украины N250 от 03.04.93 года (с изменениями и дополнениями), и
других нормативных актов.
Бухгалтерский и налоговый учет экспортных операций
Операции по экспорту товаров за пределы таможенной территории
Украины в бухгалтерском и налоговом учете могут быть отражены сле-
дующим образом:
--- --------------------------------------- ------------------- ---------- --------------------
| N | Содержание операции | Корреспондирующие | Сумма, | Налоговый учет |
|п/п| | счета | грн. --------- ----------
| | --------- --------- | Сумма | Сумма |
| | | Дебет | Кредит | |валового |валового |
| | | | | | дохода, | расхода, |
| | | | | | грн. | грн. |
--- --------------------------------------- --------- --------- ---------- --------- ----------
| 1 |Приобретены товары в количестве 2000 шт| | | | | |
| |для дальнейшей продажи за рубеж | 41 | 60 | 100000.00| |100000.00 |
| |(стоимость товара без НДС) | | | | | |
| | | | | | | |
| 2 |Начислена сумма налогового кредита по | 67/2 | 68 "НДС"| | | |
| |приобретенным товарам | 60 | 67/2 | 20000.00| | |
| | | | | | | |
| 3 |Произведены расчеты за приобретенный | | | | | |
| |товар | 60 | 51 | 120000.00| | |
| | | | | | | |
| 4 |Произведены затраты торгующим | | 70,65,69| | | |
| |предприятием | 44 | 76 и т.д| 10000.00| | 10000.00 |
| | | | | | | |
| 5 |Отгружены товары в количестве 1000 шт. | | | | | |
| |за пределы таможенной территории Украи-| | | 70000.00| | |
| |ны ( продажная стоимость, НДС нулевая | 62 | 46 | или | | |
| |ставка, курс - 4.00 грн. за $1) | | | $17500| 70000.00| |
| | | | | | | |
| 6 |Отгружены товары за пределы таможенной | | | | | |
| |территории Украины (покупная стоимость | 46 | 41 | 50000.00| | |
| |без НДС) | | | | | |
| | | | | | | |
| 7 |Списаны издержки обращения (з/п, начис-| | | | | |
| |ления в фонды, транспортные расходы и | 46/1 | 44 | 10000.00| | |
| |т. д.) | | | | | |
| | | | | | | |
| 8 |Определены финансовые результаты | 46/1 | 80 | 10000.00| | |
| | | | | | | |
| 9 |Произведены расчеты нерезидентом за | | | 71750.00| | |
| |поставленный товар | 52 | 62 | или | | |
| |(курс - 4.1 грн. за $ 1) | | | $17500.00| | |
| | | | | | | |
|10 |Рассчитаны курсовые разницы по | | | | | |
| |задолженности | 62 | 80 | 1750.00| 1750.00| |
| | | | | | | |
|11 |Перечислена валюта для обязательной | | | $8750.00| | |
| |продажи 50% валютной выручки | 56 | 52 | или | | |
| |(курс - 4.1 грн. за $1) | | | 35875.00| | |
| | | | | грн. | | |
| | | | | | | |
|12 |Зачислена сумма (в гривнях) на расчет- | | | | | |
| |ный счет резидента по курсу | 51 | 46/2 | 36750.00| 36750.00| |
| |4.2 грн. за $1 | | | | | |
| | | | | | | |
|13 |Удержано банком комиссионное вознаграж-| | | | | |
| |дение, сбор в Пенсионный фонд | 76,69 | 51 | 400.00| | 400.00 |
| | | | | | | |
|14 |Начислено комиссионное вознаграждение, | | | | | |
| |уплаченное банку, | 46/2 | 76,69 | 400.00| | |
| |сбор в Пенсионный фонд | | | | | |
| | | | | | | |
|15 |Списана балансовая стоимость проданной | | | | | |
| |валюты | 46/2 | 56 | 35875.00| | 35875.00 |
| | | | | | | |
|16 |Рассчитан финансовый результат | 46/2 | 80 | 475.00| | |
| | | | | | | |
|17 |Рассчитана сумма курсовых разниц по ос-| | | | | |
| |тавшейся на валютном счете иностранной | | | | | |
| |валюте ($8750) на конец отчетного пери-| 52 | 80 | 1750.00| 1750.00| |
| |ода при курсе 4.3 грн. за $1 | | | | | |
| | | | | | | |
|18 |Рассчитан прирост товара на складе на | | | | | |
| |конец отчетного периода по пункту 5.9 | | | | | |
| |Закона N283 | | | | |-50000.00 |
--- --------------------------------------- --------- --------- ---------- --------- ----------
| | Всего: | | | |110250.00| 86275.00 |
| | | | | | | |
--- --------------------------------------- --------- --------- ---------- --------- ----------
В таблице приведена проводка по обязательной продаже иностран-
ной валюты. Хотим напомнить читателям, что обязательность продажи
50% поступлений в иностранной валюте первой группы Классификатора
иностранных валют НБУ на счет резидента - юридического лица через
уполномоченные банки и кредитнофинансовые учреждения на Украинской
и Крымской межбанковских валютных биржах была введена постановле-
нием НБУ от 04.09.98 г. N349 "О введении обязательной продажи пос-
туплений в иностранной валюте в пользу резидентов - юридических
лиц".
------------------------------------------------------------------
"Навигатор бухгалтера"
N 35/99, стр. 30
сентябрь 1999 года
[01.09.99]
Мария Захарова
бухгалтер-эксперт