Внутрихозяйственный учет
------------------------------------------------------------------
В соответствии со ст. 1 Закона Украины от 16.07.99 г.
№ 996-ХIV "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украи-
не" ( 996-14 ) (далее - Закон о бухгалтерском учете) "под внутри-
хозяйственным (управленческим) учетом следует понимать систему об-
работки и подготовки информации о деятельности предприятия для
внутренних пользователей в процессе управления предприятием".
До недавнего времени в теории и практике выделялись три вида
бухучета: оперативный (оперативно-технический), бухгалтерский и
статистический. За последние годы, в связи с развитием рыночных
отношений, наблюдается тенденция к делению бухгалтерского учета на
финансовый и управленческий.
В связи с введением законов Украины "О налогообложении прибыли
предприятий" ( 334/94-ВР ) от 01.07.97 г. и "О налоге на добавлен-
ную стоимость" ( 168/97-ВР ) от 01.10.97 г. бухгалтерский учет де-
лится на финансовый, управленческий и налоговый.
В целом система бухгалтерского учета обеспечивает учетной
информацией потребности управления в широком понимании, то есть и
внешних пользователей информации, и внутренних.
Финансовый учет предоставляет учетную информацию о результатах
деятельности предприятия ее внешним пользователям, основателям,
налоговым и статистическим органам; обслуживающим банкам и т.п.
Эта информация предназначена для оценки результатов финансового
состояния предприятия.
С этих позиций данные финансового учета не являются коммерчес-
кой тайной, поскольку в нем отражаются наиболее общие показатели
деятельности предприятия.
В соответствии со ст. 3 Закона о бухгалтерском учете - "бух-
галтерский учет является обязательным видом учета, который ведется
предприятием". Финансовая, налоговая, статистическая и другие виды
отчетности, использующие денежный измеритель, основываются на
"данных бухгалтерского учета".
Под управленческим (внутрихозяйственным) учетом (далее - уп-
равленческим) следует понимать систему сбора, обработки и предос-
тавления учетной информации для потребностей управления.
Целью управленческого учета является создание и поддержка
информационной системы на предприятии, которая является основной
предпосылкой функционирования управленческого учета. Второй пред-
посылкой является разработка необходимой системы показателей для
управленческого учета и внутренних форм отчетности.
Современная система управления нуждается в информации не
только о финансовых, но и нефинансовых (неденежных) показателях
деятельности предприятия, учете при принятии решений утраченной
экономической выгоды.
Согласно ст. 8 Закона о бухгалтерском учете "предприятие
самостоятельно разрабатывает систему и форму внутрихозяйственного
(управленческого) учета, отчетности и контроля хозяйственных
операций, определяет права работников на подписание бухгалтерских
документов".
Налоговый учет осуществляется для получения и передачи
информации о налогах и сборах за установленный налоговый период.
При этом налоговый учет становится основным видом учета в
государстве и доминирующим на уровне предприятия. Это связано с
тем, что законы относительно налогообложения обязуют предприятия
вести бухгалтерский учет своей деятельности с обязательным учетом
требований фискальной (налоговой) службы Украины. За допущенные
нарушения в учете налоговым органам предоставлено право налагать
штрафные санкции на должностные лица предприятий, независимо от
форм собственности. Рассмотрим более детально содержание управлен-
ческого учета, отличие его от финансового и порядок его организа-
ции на предприятиях.
В условиях рыночной экономики ведение управленческого учета
является объективной необходимостью. Поскольку каждое предприятие
самостоятельно выбирает направление развития, виды продукции,
которая изготовляется, объемы производства, политику сбыта продук-
ции, социальную и инвестиционную политику и т.п., то возникает
потребность по этим параметрам накапливать информацию, получать
необходимые учетные данные. Ведение управленческого учета - одно
из основных условий, которые позволяют руководству предприятия
принимать правильные управленческие решения. Это и является целью
управленческого учета.
Использование системы управленческого учета влияет на
усовершенствование всего процесса управления предприятием, создает
реальные возможности для его оптимизации. При введении системы
управленческого учета необходимо решать такие задачи: определение
цели и пути ее решения; подготовка и принятие управленческих
решений; определение уровня ответственности отдельных работников;
текущий и последующий контроль за выполнением решений; учет
полученных результатов; анализ отклонений; усовершенствование
текущего и последующего контролей. Решение всех этих задач
обеспечивает наиболее оптимальную систему принятия и реализации
соответствующих управленческих решений.
В управленческом учете формируется внутренняя информация о
деятельности предприятия для конкретных потребностей управле-
ния (усовершенствование производства, уменьшение расходов и т.п.).
Данные управленческого учета в других странах составляют коммер-
ческую тайну и не подлежат разглашению, поскольку они отражают
стратегию и тактику предприятия в его конкурентной борьбе.
В первую очередь - это информация о расходах на производство
по конкретным подразделениям, видам изготавливаемой продукции,
статьям расходов, центрам ответственности и т.п. В теоретических
исследованиях понятие "управленческий учет" путают с производст-
венным учетом, что является неправильным. Понятие управленческого
учета значительно шире производственного учета. В это понятие,
кроме чисто бухгалтерского учета расходов на производство, входит
и оперативный учет, элементы анализа, планирование, прогнозирова-
ние и т.п.
Более детальное представление об управленческом учете даст
сравнение его с финансовым учетом (табл. 1).
Сравнительная характеристика финансового и управленческого
учета
---------------------+--------------------------------------------
Критерии определения | Учет
|-------------------------------------------
| финансовый | управленческий
---------------------+-------------------+------------------------
1. Назначение | Для составления | Для обеспечения руково-
| бухгалтерской от- | дящего состава пред-
| четности установ- | приятия (различного
| ленной формы и со-| уровня) информацией,
| держания. В основ-| необходимой для решения
| ном ориентируется | внутренних управленчес-
| на внешних пользо-| ких задач
| вателей |
---------------------+-------------------+------------------------
2. Ведение учета | Обязательный для | Управленческий учет
| предприятий в со- | является необязатель-
| ответствии с Зако-| ным и вопрос о его ор-
| ном Украины "0 | ганизации ведения ре-
| бухгалтерском уче-| шается предприятием
| те", действие ко- | самостоятельно. Сбор и
| торого распростра-| обработка информации
| няется на все юри-| для управления считаю-
| дические лица, не-| тся целесообразными,
| зависимо от их ор-| если ее ценность для
| ганизационно-пра- | управления выше расхо-
| вовых форм и форм | дов на получение соот-
| собственности, а | ветствующих данных
| также на предста- |
| вительства иност- |
| ранных субъектов |
| хозяйственной дея-|
| тельности |
---------------------+-------------------+------------------------
3. Степень охвата | Охватывает все хо-| Охватывает расходы и
| зяйственные опера-| результаты, выявленные
| ции предприятия, | отклонения от оптималь-
| которые фактически| ного использования хо-
| состоялись | зяйственных средств и с
| | целью управления содер-
| | жит расчетные, ожидае-
| | мые и прогнозные вели-
| | чины
---------------------+-------------------+------------------------
4. Регулирование | Осуществляется в | Методология государст-
| соответствии с | венными органами и за-
| нормативными доку-| конодательством не рег-
| ментами Украины. | ламентируется. Учет ве-
| За нарушение мето-| дется по правилам,
| дологии ведения | установленным предприя-
| учета предусмотре-| тием самостоятельно, с
| на ответственность| учетом специфики дея-
| | тельности, особенностей
| | решения управленческих
| | задач
---------------------+-------------------+------------------------
5. Пользователи | Внешние пользова- | Информация предостав-
информации | тели, которым пре-| ляется руководителям
| доставляется оди- | различного уровня пол-
| наковая информа- | номочий и ответствен-
| ция. К их перечню | ности в зависимости от
| целесообразно от- | цели их управления и в
| нести: собственни-| соответствии с правами
| ков, кредиторов, | и обязанностями
| инвесторов, нало- |
| говые органы, вне-|
| бюджетные фонды, |
| органы государст- |
| венной власти и |
| т.п. |
---------------------+-------------------+------------------------
6. Метод учета | Ведется методом | Может соблюдать метод
| двойной записи на | двойной записи пол-
| взаимосвязанных | ностью или частично, а
| счетах | может не соблюдать.
| | Подсчет и оценка дохо-
| | дов, расходов, активов
| | без использования сис-
| | темы специальных сче-
| | тов ведется статисти-
| | ческими методами накоп-
| | ления, выборки, сравне-
| | ния и т.п.
---------------------+-------------------+------------------------
7. Методика ведения | Ведется в целом по| Ведется по месяцам
учета | предприятию и рас-| формирования расхо-
| сматривается в | дов, центрам ответст-
| едином хозяйствен-| венности, причинам и
| ном комплексе. | виновникам отклонений
| Расходы и резуль- | и лишь при необходи-
| таты деятельности,| мости обобщается в це-
| расчеты с постав- | лом по предприятию.
| щиками и покупате-| Вопрос о том, какие
| лями, налоги и | службы должны вести
| другие обязатель- | учет, решается на
| ные платежи, ре- | предприятии самостоя-
| зервы и целевые | тельно. В целом по
| поступления счи- | предприятию данные фи-
| таются в общих по | нансового и управлен-
| предприятию сум- | ческого учета должны
| мах, без раздела | быть равными
| их на виды дея- |
| тельности, струк- |
| турным подразделе-|
| ниям и т.п. |
---------------------+-------------------+------------------------
8. Периодичность | Отчетность состав-| Периодичность предос-
| ляется по итогам | тавления информации -
| месяца, квартала, | ежедневно, еженедельно,
| года. Время предс-| ежемесячно. Часть от-
| тавления отчетнос-| четных данных формируе-
| ти установлено за-| тся по мере потребности
| конодательством от| в информации или к ус-
| нескольких дней - | тановленному сроку
| до нескольких не- |
| дель (месяцев) |
---------------------+-------------------+------------------------
9. Отображение данных| Характеризует ре- | Ориентируются на реше-
| зультат осуществ- | ние "как это должно
| ленных фактов и | быть" и осуществляют
| хозяйственных опе-| контроль за выполнением
| раций за минувший | принятого решения. Учет
| период и отражает | фактических данных (о
| их по принципу | фактических расходах и
| "как это было" | результатах деятельнос-
| | ти, изменение стоимости
| | активов и источников их
| | образования, обязате-
| | льств и т.п.) исполь-
| | зуется как база для
| | принятия решений и ана-
| | лиза их эффективности
---------------------+-------------------+------------------------
10. Степень | Данные отчетности | Возможны приблизитель-
достоверности | должны быть точны-| ные оценки, расчеты,
| ми, в противном | ориентировочные пока-
| случае внешние | затели. Точность может
| пользователи отне-| не быть решающей, а
| сутся с недоверием| первостепенное значение
| к содержанию бух- | имеет скорость получе-
| галтерской отчет- | ния информации для уп-
| ности | равления, ее многова-
| | риантность и использо-
| | вание
------------------------------------------------------------------
Управленческий учет может быть организован по-разному, именно
в международной практике применяют два основных подхода к структу-
ре плана счетов:
1) двухкруговой принцип, то есть выделение двух автономных
систем счетов в соответствии с целями финансового и управленческо-
го учета с отдельным отражением операций управленческого учета на
счетах синтетического бухгалтерского учета;
2) интегрированный принцип, когда счета управленческого учета
корреспондируют со счетами финансового учета в пределах еди-
ной системы счетов, то есть без специального отражения операций
управленческого учета на счетах бухгалтерского учета с применением
двойной записи.
При разработке в Украине Плана счетов бухгалтерского учета
активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций пред-
приятий и организаций, утвержденного приказом Минфина Украины от
30.11.99 г. № 291, зарегистрированным Минюстом Украины 21.12.99 г.
под № 892/4185 ( z0892-99 ) (далее - План счетов), применен ин-
тегрированный принцип отражения операций на счетах бухгалтерского
учета.
Таким образом, План счетов построен с учетом отражения опера-
ций управленческого учета в общей системе записей синтетического
бухгалтерского учета без обособления отдельной корреспонденции
счетов для этих операций. При этом операции управленческого учета
отражаются на соответствующих бухгалтерских счетах (90 "Себестои-
мость реализации", 91 "Общепроизводственные расходы", 92 "Адми-
нистративные расходы" и т.п.). Эти бухгалтерские счета являются
одновременно и счетами управленческого учета.
При применении такого варианта предполагается, безусловно,
относительность в связи с тем, что разделение бухгалтерского учета
на финансовый и управленческий осуществляется в значительной мере
условно. В системе бухгалтерского синтетического учета обороты
финансового и управленческого учета отдельно не выделяются, разме-
жевание в значительной мере происходит на уровне аналитического
учета.
В аналитическом учете предприятий нет никаких ограничений для
применения уже на современном этапе всех оправдательных приемов
управленческого учета в части учета расходов, выпуска продукции и
калькулирования себестоимости.
Как известно, аналитический учет расходов организовывается в
соответствии с отраслевыми методическими рекомендациями по плани-
рованию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ,
услуг). Но в пределах одной отрасли каждое предприятие имеет
существенные особенности в технологии и организации производства,
и это не может не учитываться в управленческом учете при аналити-
ческом учете расходов.
------------------------------------------------------------------
"Вестник налоговой службы Украины"
№5/01, стр. 30
[01.02.2001]
Евгения Калюга
К. э. н., доцент, докторант КНЭУ
------------------------------------------------------------------