ВАТ "Енергопостачальна компанія "Д" звернулось до господарського суду з позовом про визнання недійсним податкового повідомлення- рішення СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську № 0000150813/0/9944, яким визначено податкове зобов'язання позивача по податку на додану вартість у сумі 6 607 309, 05 грн., з яких застосовано штрафні санкції у розмірі 6 543 091, 39 грн. за порушення податкового законодавства.

Під час розгляду справи позивач, уточнив позовні вимоги (т.2 а.с.1-6). При цьому ВАТ "Енергопостачальна компанія "Д" зіслалось на те, що скарга позивача на повідомлення-рішення № 0000150813/0/9944 від 05.05.2003 була частково задоволена податковою інспекцією, після чого відповідач прийняв нове повідомлення-рішення № 0000150813/1/15298 від 09.07.2003, в якому визначено податкове зобов'язання по податку на додану вартість у сумі 62 141, 05 грн. та штрафні санкції в сумі 6 541 014, 78 грн.. Зазначене рішення також прийняте з порушенням чинного законодавства, в зв'язку з чим позивач просив визнати недійсним повідомлення-рішення № 0000150813/1/15298 в частині стягнення податку на додану вартість на суму 17042,4гр. та штрафних санкцій на суму 6 518 465, 46 грн..

Рішенням господарського суду Дніпропетровської області від 25.09.2003 позов задоволено частково: визнано недійсним податкове повідомлення-рішення СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську від 09.07.2002 в частині нарахування податку на додану вартість у сумі 6 492 291, 72 грн., з яких: 6 709, 00 грн. - основний платіж, 6 485 582, 72 грн. - штраф. Провадження у справі в частині визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 05.05.2003 припинено. На користь позивача з відповідача стягнуто судові витрати.

За результатами апеляційного провадження Дніпропетровським апеляційним господарським судом прийнято постанову від 03.12.2003, якою апеляційну скаргу ВАТ "Енергопостачальна компанія "Д" задоволено, а апеляційну скаргу СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську - без задоволення. Рішення місцевого господарського суду змінено.

Не погоджуючись із прийнятими у справі судовими актами, СДПІ по роботі з великими платниками податків звернулась до Вищого господарського суду України з касаційною скаргою, в якій просить рішення господарського суду Дніпропетровської області від 25.09.2003 та постанову Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 03.12.2003 скасувати, а в позові - відмовити.

В обґрунтування касаційної скарги, СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську посилається на порушення судом норм матеріального права, а саме: пп. 17.1.3 п. 17.1, п. 17.2 ст. 17 Закону України від 21.12.2000 № 2181-ІІІ "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) , абз. 2 п. 9 Інструкції "Про порядок застосування сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби" (z0268-01) , затвердженого наказом ДПА України від 17.03.2001 № 110 та неправильне застосування судом п. 1.4 ст. 1., пп. 3.1.1 ст.3 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) та пп. 17.1.6 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) .

Заслухавши представників сторін, проаналізувавши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів Вищого господарського суду України,

В С Т А Н О В И Л А :

З матеріалів справи та встановлених обставин вбачається, що за результатами перевірки ВАТ "Енергопостачальна компадія "Д" за період з 1.04.2001 по 1.01.2003, СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську складено акт від 29.04.2003 (т.1 а.с. 13-84), в якому зроблено висновок про порушення підприємством вимог податкового законодавства.

На підставі зазначеного акту, СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.05.2002 № 0000150813/0/9944 (т.1 а.с. 12), яким підприємству визначено податкове зобов'язання.

На підставі рішення про результати перегляду скарги ВАТ "Енергопостачальна компанія "Д" відповідачем 09.07.2003 прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000150813/1/15298 (т. 2, а.с. 10), яким підприємству визначено податкове зобов'язання у сумі 6 603 155, 83 грн., з яких: основний платіж - 62 141, 05 грн., штрафні санкції - 6 541 014, 78 грн..

Задовольняючи позовні вимоги в частині нарахування відповідачем штрафних санкцій на суму 6 122 184, 51 грн., суд першої інстанції послався на те, що у позивача не виникло зобов'язання сплатити ПДВ коштами за періоди січень, березень, травень, червень, липень 2001р., тому що ВАТ "Енергопостачальна компанія "Д" подало уточнюючи декларації по податку на додану вартість по вищевказаним періодам з виправленими показниками, які мають від'ємне значення. Ці обставини не заперечується відповідачем та відображені в акті перевірки (т.1 а.с.60-61). Внаслідок подання уточнюючих декларацій було зменшено суму відшкодування з бюджету податку на додану вартість на 12 244 369, 00 грн., тобто зазначена обставина не призвела до заниження суми податкового зобов'язання ВАТ "Енергопостачальна компанія "Д".

Оскільки у позивача на час проведення перевірки показники декларацій по сплаті податку на додану вартість мали від'ємне значення, то у останнього не виникло зобов'язання сплатити грошовими коштами податок на додану вартість за періоди січень, березень, травень, червень, липень 2001р. В зв'язку з відсутністю передбачених законом підстав для застосування штрафних санкцій, висновки суду в цій частині ґрунтуються на вимогах закону, а твердження відповідача визнано безпідставними. Необґрунтованим визнано посилання відповідача на п. 9 Інструкції "Про порядок застосування сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби" (z0268-01) , оскільки в ньому йдеться про випадки, коли в ході перевірки встановлюється факт завищення суми бюджетного відшкодування, в той час, як позивач самостійно, до початку перевірки виправив помилку, що призвела до такого завищення.

З аналогічних підстав визнано правильними висновки суду і в частині безпідставності нарахування податку на додану вартість у сумі 6 709, 00 грн. та штрафних санкцій у сумі 6 709, 00 гр. по податковим деклараціям ВАТ "Енергопостачальна компанія "Д" за травень, червень 2001 р. та травень, червень 2002 р..

Правомірним визнано висновок місцевого господарського суду про те, що відповідачем неправильно визначена сума штрафу, яка була нарахована на підставі пп. 17.1.3 Закону України "Про порядок по гашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) .

Відносно донарахування відповідачем податку на додану вартість у сумі 10 333, 40 грн. та штрафних санкцій у сумі 5 166, 70 грн., то суд першої інстанції зіслався на те, що недійсні угоди не породжують будь-яких бажаних сторонами результатів.

Отже, судом апеляційної інстанції зазначено, що у зв'язку з визнанням судом недійсним договір поставки № 487/00 від 14.07.2000, укладений між позивачем та КРБП "Монтажник", для сторін зазначеної угоди наступили наслідки, що передбачені ст. 49 ЦК УРСР (1540-06) . Але інших наслідків, крім повного чи часткового стягнення в доход держави отриманого сторонами по угоді, зазначена стаття не передбачає. Також зазначено, що не містить висновків про недійсність якихось інших, в тому числі і податкових, документів і постанова Дніпропетровського апеля ційного господарського суду від 04.04.2002, яким визнано недійсним договір № 487/00 від 14.07.2000.

В зв'язку з тим, що на час проведеної податковою інспекцією перевірки, позивач надав податкові накладні № 211 від 17.07.2000 та № 212 від 18.07.2000, які не визнано в уста новленому законом порядку недійсними, у відповідача не було ніяких підстав робити висновок (а.с. 59) про порушення позивачем пп. 7.4.5 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) та для включення до складу податкових зобов'язань ВАТ "Енергопостачальна компанія "Д" суми ПДВ у розмірі 10 333, 40 грн..

Таким чином, апеляційним судом зазначено, що за умови відсутності у позивача порушень податкового законодавства, є неправомірним також застосування штрафу у сумі 5 166, 70 грн.. Крім того, судом апеляційної інстанції було встановлено, що згідно даних декларації за липень 2000 р. у ВАТ "Енергопостачальна компанія "Д" (навіть з урахуванням зменшення податкового кредиту на суму ПДВ в розмірі 10 333,4 грн.) сума ПДВ має від'ємне значення, тобто підлягає відшкодуванню з бюджету, а не сплаті грошовими коштами в бюджет. СДПІ належних доказів, підтверджуючих обов'язок ВАТ "Д" сплатити донараховану суму ПДВ, не подала.

Таким чином, суд першої інстанції при розгляді справи, не врахував відсутність у ВАТ "Енергопостачальна компанія "Д" податкових зобов'язань сплатити в бюджет суму ПДВ грошовими коштами в розмірі 10 333, 40 грн..

В частині позовних вимог щодо правомірності застосування СДПІ штрафу у сумі 27 716, 03 грн., який нараховано на суму податку на додану вартість, що був обчислений контролюючим органом з посиланням на ст. 17.1.6 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) , колегія суддів дійшла висновку, що для застосування додаткового штрафу у розмірі 50% від суми недоплати, необхідна наявність факту декларування платником податків переоцінених або недооцінених об'єктів оподаткування.

У зв'язку з тим, що оскаржуваним повідомленням-рішенням визначено податкове зобов'язання по податку на додану вартість, то для визначення змісту терміну "об'єкт оподаткування", про який йдеться мова у ст. 17.1.6 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) , колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що треба застосовувати положення Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) , статтею 3 якого визначено перелік операцій платників податків, які відносяться до об'єкту оподаткування. Цей перелік є вичерпним та не припускає розширювальне тлумачення. Неправильне визначення податкових зобов'язань по податку на додану вартість, у розумінні ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) , не є об'єктом оподаткування, що в свою чергу унеможливлює застосування додаткового штрафу, передбачено го ст. 17.1.6 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) .

Висновок суду першої інстанції про необхідність припинення провадження у справі в частині визнання недійсним повідомлення- рішення № 0000150813/0/9944 від 05.05.2003 відповідає вимогам закону та не оскаржується сторонами, в зв'язку з чим в задоволенні позовних вимог в частині визнання недійсним повідомлення-рішення № 0000150813/0/9944 від 05.05.2003, від яких позивач не відмовився під час розгляду справи судом першої інстанції, відмовлено обґрунтовано.

Разом з цим, колегія суддів не може погодитись з висновками господарського суду апеляційної інстанції про визнання недійсним спірного податкового повідомлення-рішення у частині донарахування податкового зобов'язання та штрафної санкції по податку на додану вартість в сумі 43 216, 13 грн. виходячи з наступного.

У зв'язку з тим, що постановою Дніпропетровського апеляційного господарського суду визнано недійсним договір поставки № 487/00 від 14.07.2000, укладеного між позивачем та КРПБ "М", позивачеві було донараховано податок на додану вартість в сумі 10 333, 40 грн. та застосовані штрафні санкції у розмірі 5 166, 70 грн..

Відповідно до пп. 3.1.1 ст. 3 Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) , об'єктом оподаткування є операції платників податків з продажу товарів на митній території України. Пунктом 1.4 ст. 1 цього Закону (168/97-ВР) встановлено, що продаж товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання. Таким чином, судами не було враховано, що поняття продажу товарів, як об'єкту оподаткування податком на додану вартість засновано на цивільно-правових договорах, які передбачають передачу права власності.

Первинні документи є у будь-якому випадку похідними від цивільно- правової угоди і визнання такої угоди недійсною впливає на оподаткування господарської операції. Отже, господарськими судами попередніх інстанцій помилково прийнято до уваги податкові накладні № 211 та № 212 по недійсній угоді, у той час, як наведені вище норми Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) визначають, що не може бути об'єктом оподаткування господарська операція за визнаною недійсною угодою, а отже, не можна вважати виникнення у покупця права на зменшення суми податку на додану вартість.

Не проаналізувавши належним чином приписи пп. 17.1.6 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) , суди помилково визнали неправомірним нарахування штрафної санкції у зв'язку з відсутністю об'єкта оподаткування на суму податку на додану вартість у розмірі 55 432, 05 грн., з яких: 45 098, 65 - податок на додану вартість за визначеними позивачем порушеннями та 10 333, 40 грн. - податку на додану вартість за визнаною недійсною угодою з КРПБ "М", у той час як відповідно до зазначеної норми Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) передбачено нарахування штрафу у розмірі 50 %.

Аналіз наведених доводів в їх сукупності свідчить про неповне з'ясування судами першої та апеляційної інстанцій фактичних обставин справи, що мають значення для правильного вирішення спору, а, отже, і порушення вимог ст. 43 Господарського процесуального кодексу України (1798-12) щодо всебічного, повного та об'єктивного розгляду всіх обставин справи в їх сукупності, керуючись законом.

Відповідно до ч. 2 ст. 111-5 Господарського процесуального кодексу України (1798-12) , касаційна інстанція перевіряє юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення у рішенні або постанові господарського суду.

Оскільки відповідно до ч. 2 ст. 111-7 Господарського процесуального кодексу України (1798-12) касаційна інстанція не наділена повноваженнями щодо встановлення обставин справи, а останні встановлені неповно, справа підлягає передачі на новий розгляд до господарського суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи господарському суду першої інстанції слід взяти до уваги викладене, вжити всі передбачені законом заходи для всебічного, повного та об'єктивного встановлення обставин справи, прав та обов'язків сторін і, в залежності від встановленого та відповідно до вимог чинного законодавства, вирішити спір.

Враховуючи викладене, керуючись ст.ст. 111-5, 111-7, п. 3 ч. 1 ст. 111-9, 111-10, 111-11 Господарського процесуального кодексу України (1798-12) , Вищий господарський суд України, -

П О С Т А Н О В И В :

1. Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Дніпропетровську від 29.12.2003 № 30057/10/08-06/1-15 задовольнити частково.

2. Рішення господарського суду Дніпропетровської області від 25.09.2003 та постанову Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 03.12.2003 скасувати, а справу № 27/135 передати на новий розгляд до господарського суду Дніпропетровської області.