Незаконный Закон "налогово разъяснили" еще незаконнее
ОФ 2-й и 3-й групп в 2002 году: вывод из эксплуатации и продажа
------------------------------------------------------------------
Когда на семинарах заходит речь об амортизации ОФ 2-й и 3-й
групп в 2002 году, тут же всплывает налоговое разъяснение,
утвержденное приказом ГНАУ от 13.02.2002 г. № 68 ( v0068225-02 )
{1}. Далее - после потока "незлих, тихих слів" лектора,
комментирующего практические аспекты применения данного налогового
разъяснения, - обязательно возникает вопрос: а можно ли
как-то состыковать нормы Закона о Прибыли ( 334/94-ВР ) и Закона
о Госбюджете-2002 ( 2905-14 ) иначе, нежели предложила ГНАУ?
Обязательно ли было приостанавливать в 2002 году действие
п/п. 8.3.5, 8.4.4 и 8.4.6 Закона о Прибыли?
Постараемся ответить на данные вопросы. По нашему мнению,
во-первых, нормы двух Законов можно было согласовать и по-другому,
а во-вторых, приостанавливать действие п/п. 8.4.4 было вовсе не
обязательно.
Почему? Прежде всего нужно исходить из нормы ст. 7 Закона о
Госбюджете-2002 {2}:
"Установить, что до 1 января 2003 года:
"..."
для целей налогообложения амортизация на основные фонды II и
III групп, выведенные из эксплуатации, не начисляется".
Главный вывод, который следует из данной нормы: изменения в
2002 году должны произойти только в порядке начисления амортизации
по объектам 2-й и 3-й групп, выведенным из эксплуатации. Так что в
части продажи ОФ указанных групп налоговый учет измениться не
должен. {3}
Следовательно, приостановление в 2002 году действия п/п. 8.4.4
Закона о Прибыли не вытекает из требований Закона о
Госбюджете-2002, а налоговое разъяснение в данной части является
незаконным. Этот вывод особенно очевиден, когда ОФ 2-й и 3-й групп
продаются предприятием, у которого выведенные из эксплуатации ОФ
отсутствуют. Ну оно-то почему должно страдать из-за ст. 7 Закона о
Госбюджете-2002?
Наши оппоненты, защищая налоговое разъяснение, утверждают, что
приостановление п/п. 8.4.4 было вынужденным (дескать, пообъектный
учет для целей начисления амортизации и групповой учет для всех
прочих целей, в том числе для продажи, попросту нельзя было
совместить).
С данным тезисом мы не согласны. По нашему мнению, такое
совмещение все же возможно. Необходимо лишь ввести в 2002 году два
показателя: балансовая стоимость группы 2 или 3 и балансовая
стоимость той же группы для целей амортизации.
Первый показатель хорошо нам известен - он и в 2002 году
рассчитывается по правилам, изложенным в п/п. 8.3.2 Закона о
Прибыли. Данный показатель мы используем в 2002 году при продаже
ОФ 2-й и 3-й групп, как это и предписано п/п. 8.4.4 Закона
о Прибыли. Второй показатель рассчитывается в 2002 году
исключительно для целей амортизации. Он (обозначим его условно
Б(а)) равен разности балансовой стоимости, определенной по
правилам п/п. 8.3.2 (Б), и суммы объектов, выведенных из
эксплуатации в связи с ликвидацией, капремонтом, реконструкцией и
консервацией в предыдущем отчетном периоде. {4}
Как видим, отличаться эти показатели будут лишь у предприятий,
у которых имеются ОФ 2-й и 3-й групп, выведенные из эксплуатации
по причинам, указанным в п/п. 8.4.4. Если же предприятие
воздерживается от вывода подобных объектов из эксплуатации
согласно п/п. 8.4.4, то оно вообще не заметит влияния на ОФ Закона
о Госбюджете-2002. И это - правильно.
Кстати, при изучении п/п. 8.3.2 многих смущает тот факт, что в
формуле определения балансовой стоимости на начало квартала из
балансовой стоимости на начало предыдущего квартала вычитается
стоимость объектов, выведенных из эксплуатации. Ничего страшного в
этом нет. Применительно ко 2-й и 3-й группам п/п. 8.3.2 имеет в
виду только стоимость ОФ, выведенных из эксплуатации в связи с
продажей. Ведь не уменьшали же вы на основании п/п. 8.3.2
балансовую стоимость 2-й и 3-й групп при капремонте в 2001 году?
Так что п/п. 8.3.2 должен применяться с учетом других норм
Закона - в частности, 8.4.4. По нашему мнению, ввод и вывод из
эксплуатации ОФ 2-й и 3-й групп с целью ликвидации, капремонта,
реконструкции и консервации не должен приводить к изменению
балансовой стоимости группы и в 2002 году, даже если вместо
п/п. 8.4.4 руководствоваться п/п. 8.4.5 Закона. Ведь в п/п. 8.4.5
говорится лишь, что в случае вывода из эксплуатации объекта 1-й
группы
"балансовая стоимость такого объекта для целей амортизации
приравнивается к нулю".
Поэтому в ситуации с нашими двумя показателями ("вообще"
балансовая стоимость группы и балансовая стоимость группы для
целей амортизации) вывод объекта в 2002 году повлияет только на
второй показатель.
Приведем конкретный пример использования нашей методики.
Пусть балансовая стоимость группы 2 на 01.04.2002 г.
составляет 10 000 грн. В I квартале 2002 года в связи с
консервацией был выведен из эксплуатации объект, балансовая
стоимость которого составляет 3000 грн. Во II квартале 2002 года
продается другой объект 2-й группы за а) 5000 грн.; б) 8000 грн.;
в) 11 000 грн. В III квартале обратно введен в эксплуатацию объект
2-й группы. Как должны быть отражены в учете указанные операции?
Прежде всего определяем Б(а) по состоянию на 01.04.2002 г.:
10 000 - 3000 = 7000 грн. Итак, амортизация во II квартале 2002
года будет начисляться исходя из балансовой стоимости 2-й группы -
7000 грн. (то есть амортотчисления составят 437 грн. 50 коп.).
Теперь мы должны рассчитать балансовую стоимость группы 2
на 01.07.2002 г. Она равна:
а) 10 000 грн. - 5000 грн. - 437,5 грн. = 4562,5 грн.;
б) 10 000 грн. - 8000 грн. - 437,5 грн. = 1562,5 грн.;
в) 10 000 грн. - 11 000 грн. - 437,5 грн. = -1437,5 грн.
В варианте "в" сумма 1437,5 грн. на основании п/п. 8.4.4 будет
включена в состав валового дохода, а балансовая стоимость группы
будет приравнена к нулю (тогда стоимость объекта после обратного
ввода ни на что уже не повлияет).
В варианте "а" продажа приведет к уменьшению балансовой
стоимости группы по состоянию на 01.07.2002 г. до 4562,5 грн., а в
варианте "б" - до 1562,5 грн. Примерно так мы поступили бы и в
2001 году. (Единственное отличие: балансовая стоимость группы на
начало III квартала в 2002 году будет несколько выше за счет того,
что амортотчисления за II квартал составили 437,5 грн. (из расчета
Б(а) = 7000 грн.), в то время как в 2001 году они были бы равны
625 грн. (исходя из Б(а) = 10 000 грн.).)
Для расчета амортизации в III квартале 2002 года нам снова
нужно определить Б(а):
а) 4562,5 грн. - 3000 грн. = 1562,5 грн.; амортотчисления -
97,66 грн.;
б) 1562,5 грн. - 3000 грн. = -1437,5 грн. Поскольку в данном
случае балансовая стоимость для целей амортизации меньше 0,
амортизация начисляться не должна, а Б(а) приравнивается к нулю.
И последний расчет: определим стоимость группы (Б) по
состоянию на 01.10.2002 г.:
а) 4562,5 грн. - 97,66 грн. = 4464,84 грн.;
б) Б по-прежнему равна 1562,5 грн.
Поскольку в III квартале произведен обратный ввод ОФ в
эксплуатацию, Б(а) по состоянию на 01.10.2002 г. не будет
отличаться от балансовой стоимости (Б) и составит:
а) 4464,84 грн.;
б) 1562,5 грн.
Именно так мы бы и вели налоговый учет в 2002 году, если бы
решили соблюсти требования ст. 7 Закона о Госбюджете-2002, но не
захотели бы коверкать свой учет под нормы налогового разъяснения
№ 68.
{1} См. "Бухгалтер" № 8'2002, с. 11-12.
{2} См. "Бухгалтер" № 1-2'2002, с. 8.
{3} Конечно, ст. 7 Закона о Госбюджете-2002 сформулирована так,
что при желании можно утверждать, что она не только касается
капремонта, ликвидации, консервации etc., но и запрещает
амортизировать часть стоимости ОФ 2-й и 3-й групп в случае
продажи - ведь при продаже ОФ они тоже выводятся из
эксплуатации. Однако мы с такой трактовкой согласиться не
можем: в Закон о Госбюджете-2002, очевидно, закладывалась идея
запретить амортизацию по неработающим ОФ. И изменить правила
их продажи авторы Закона вовсе не стремились. Поэтому
формальное понимание Закона мы, естественно, не разделяем.
Кстати, желающие тоже могут подойти к Закону формально и
вспомнить, что ст. 7 запрещено начисление амортизации на ОФ
2-й и 3-й групп, выведенные из эксплуатации. А как известно,
согласно п/п. 8.1.2 Закона о Прибыли амортизации подлежат
расходы на приобретение ОФ 2-й и 3-й групп. Поэтому, учитывая,
что ОФ и расходы на ОФ - совсем не одно и то же, на ст. 7
Закона о Госбюджете-2002 можно вообще не обращать внимания.
{4} Расчет балансовой стоимости отдельного объекта можно
производить по методике, изложенной в налоговом разъяснении
от 13.02.2002 г., но только по состоянию не на 01.01.2002 г.,
а на начало квартала, в котором объект выводится из
эксплуатации.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№14/02, стр. 36
[01.04.2002]
Станислав Погребняк
Заместитель главного редактора
------------------------------------------------------------------